非全日制用工工資如何繳納個人所得稅

問：因本公司業(yè)務不固定，公司根據業(yè)務需要聘用一批非全日制員工，這些人員的報酬為基本工資加提成，每月結算一次。請問，我公司在向這些兼職人員支付報酬時是否按個人所得稅“工資、薪金所得”項目的計稅辦法代扣代繳個人所得稅？

順風物流公司 李麗

答：根勞據動《合中同華法人》（民主共席和國令2012年第73號）的規(guī)定，非全日制用工，指以小時報酬為主，勞動者在同一用人單位一般平均每日工作時間不超過4小時，每周工作時間累計不超過24小時的用工形式。這種用人形式和全日制用人形式相比，具有一定的靈活性。非全日制用工主要適用個人的兼職行為。在以往的司法實踐中，對于勞動者的兼職行為，一些司法審判機關會以勞務關系對待。以至于一些勞動者在從事兼職活動時，無法享受社會保險、節(jié)假日、最低工資標準等應有的勞動保障待遇。但自從2008年《中華人民共和國勞動合同法》（主席令2007年第65號）、《中華人民共和國勞動爭議調解仲裁法》（主席令2007年第80號）施行以后，對于勞動者的兼職行為，司法審判機關根據相關規(guī)定，基本持肯定態(tài)度。只要勞動者與兼職單位建立的用工關系符合勞動法的規(guī)定，原用人單位和兼職單位對勞動者的兼職行為沒有異議，一般都認定勞動者與兼職單位之間也存在勞動關系，受勞動法的保護，以符合勞動法所倡導的“維護勞動者合法權益”的立法精神。但具體實踐中，有些用人單位試圖通過招用兼職人員來逃避勞動用工義務，未簽訂勞動合同、未繳納五項保險、未支付加班費等違法用工現(xiàn)象仍比較普遍。所以稅務機關一般根據是否與用工單位簽訂由勞動局監(jiān)制的勞動合同（甚至于個人地方稅務機關要求當年度連續(xù)在本單位工作3個月以上，能提供完整的勞動考勤記錄等）。而在個人所得稅上區(qū)別對待：

一是企業(yè)采用非全日制用工形式，并且與勞動者簽訂勞動合同，由此認定非全日制員工與單位之間建立的是勞動關系而非勞務關系，所得報酬為工資、薪金而非勞務報酬，和全日制用工的個人所得稅一樣，應當按照“工資、薪金所得”計算繳納個人所得稅。需要注意的是：非全日制用工的這些人員往往會在多家單位取得工資、薪金，根據《中華人民共和國個人所得稅法》（主席令第48號，以下簡稱《個人所得稅法》）及其實施條例的規(guī)定，納稅人從兩處單位取得了工資、薪金所得，兩個扣繳義務人應分別按照稅法規(guī)定計算扣繳工資、薪金所得個人所得稅。個人應于次月15日內合并當月兩處工資、薪金所得計算個人所得稅，選擇到其中一處任職、受雇單位所在地的主管稅務機關辦理自行納稅申報。

二是企業(yè)采用非全日制用工形式，但并未與勞動者簽訂勞動合同或簽訂為勞務合同的，稅務機關一般認定為個人提供勞務，按照“勞務報酬所得”計算繳納個人所得稅。即《國家稅務總局關于個人兼職和退休人員再任職取得收入如何計算征收個人所得稅問題的批復》（國稅函〔2005〕382號）規(guī)定：個人兼職取得的收入應按照勞務報酬所得應稅項目繳納個人所得稅。在“勞務報酬所得”按“次”確認收入上，根據《國家稅務總局關于個人所得稅偷稅案件查處中有關問題的補充通知》（國稅函〔1996〕602號）的規(guī)定，《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》（國務院令第600號）第二十一條規(guī)定“屬于同一項目連續(xù)性收入的，以一個月內取得的收入為一次”，考慮屬地管轄與時間劃定有交叉的特殊情況，統(tǒng)一規(guī)定以縣（含縣級市、區(qū)）為一地，其管轄內的一個月內的勞務服務為一次；當月跨縣地域的，則應分別計算。另《國家稅務總局關于印發(fā)〈征收個人所得稅若干問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)〔1994〕89號）規(guī)定：條例第二十一條第一款第一項中所述的“同一項目”，是指勞務報酬所得列舉具體勞務項目中的某一單項，個人兼有不同的勞務報酬所得，應當分別減除費用，計算繳納個人所得稅。對于條例規(guī)定的“同一項目連續(xù)性收入”，實踐中有兩種不同的理解：一種意見認為，同一項目連續(xù)性收入，是指一個月內從同一對象連續(xù)取得的同一項目收入，如果一個月內的同一項目收入從不同對象取得，則應當分次征收個人所得稅。另一種意見認為，同一項目連續(xù)性收入，是指一個月內連續(xù)取得的同一項目收入，如果一個月內的同一項目收入從多個對象取得，則應當合并為一次征收個人所得稅。國稅函〔1996〕602號文對勞務報酬所得作了“以縣（含縣級市、區(qū)）為一地”的限制，如果第一意見是正確的，那么此限制就失去了意義。所以，筆者認為第二種意見是正確的。

在計算勞務報酬所得個人所得稅時，是否應當扣除營業(yè)稅金及附加？《國家稅務總局關于保險營銷員取得傭金收入征免個人所得稅問題的通知》（國稅函〔2006〕454號）（針對保險營銷員）規(guī)定：對勞務報酬部分，扣除實際繳納的營業(yè)稅金及附加后，依照稅法有關規(guī)定計算征收個人所得稅。《財政部、國家稅務總局關于個人提供非有形商品推銷、代理等服務活動取得收入征收營業(yè)稅和個人所得稅有關問題的通知》（財稅〔1997〕103號）規(guī)定：非本企業(yè)雇員為企業(yè)提供非有形商品推銷、代理等服務活動取得的傭金、獎勵和勞務費等名目的收入，無論該收入采用何種計取方法和支付方式，均應計入個人從事服務業(yè)應稅勞務的營業(yè)額，按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（國務院令第540號）及其實施細則和其他有關規(guī)定計算征收營業(yè)稅；上述收入扣除已繳納的營業(yè)稅稅款后，應計入個人的勞務報酬所得，按照《個人所得稅法》及其實施條例和其他有關規(guī)定計算征收個人所得稅。所以，勞務報酬所得是以個人每次取得的收入，扣減已繳納的營業(yè)稅、城市維護建設稅、教育費附加和法定扣除費用后的余額為應納稅所得額。法定允許的扣除標準是：每次收入減去營業(yè)稅及附加后的余額不超過4000元的，定額減除費用800元；余額超過4000元的，定額扣除20%的費用。

葛朝青