文◎張偉華 吳海濤

逃稅罪“初犯免責(zé)”的理解與適用

文◎張偉華 吳海濤

［案情］2006年至2010年期間，被告人陳某將某縣華隆公司房產(chǎn)店面出租給楊某等四人，實收租金150.4萬元，后不申報納稅。經(jīng)某縣地方稅務(wù)局認(rèn)定，應(yīng)納稅額30.377131萬元、逃避繳納稅額23.608291萬元，逃避繳納稅額占應(yīng)納稅額的比例為77.72%。2011年6月23日，華隆公司補繳了上述應(yīng)納稅額和滯納金，但是稅務(wù)機關(guān)未對華隆公司予以行政處罰。2007年4月，被告人陳某將某縣東南日用制品玻璃廠轉(zhuǎn)讓給沈某蘭，實收轉(zhuǎn)讓款76萬元，后不申報納稅。經(jīng)某縣地方稅務(wù)局認(rèn)定，轉(zhuǎn)讓東南日用制品玻璃廠應(yīng)納稅額8.018萬元，另外東南日用制品玻璃廠在2001年5月至2007年4月經(jīng)營期間應(yīng)納稅額1.222889萬元，兩項合計9.240889萬元至今尚未補繳，逃避繳納稅額占應(yīng)納稅額的比例為100%。至判決時，稅務(wù)機關(guān)未向被告人陳某或者東南日用制品玻璃廠下達(dá)追繳通知要求其補繳應(yīng)納稅款及滯納金，也未對其進(jìn)行行政處罰。

本案爭議焦點在于能否對被告人陳某適用“初犯免責(zé)”條款。對此存在兩種意見：第一種意見認(rèn)為，被告人陳某犯逃稅罪的二起事實不清、證據(jù)不足，被告人陳某不構(gòu)成逃稅罪。第二種意見認(rèn)為，被告人陳某構(gòu)成逃稅罪，不能適用“初犯免責(zé)”條款。

［速解］筆者同意第一種意見。行政程序是司法程序的前置程序，對陳某的兩起逃稅事實的行政程序均尚未完成，無法確認(rèn)被告人對行政處罰的態(tài)度，故認(rèn)定被告人陳某構(gòu)成逃稅罪的事實不清、證據(jù)不足。具體理由如下：

（一）稅務(wù)機關(guān)下達(dá)追繳通知書或進(jìn)行行政處罰是追訴逃稅罪的前置程序

從刑法的立法精神看，立法機關(guān)在《刑法修正案（七）》中增加“初犯免責(zé)”條款，主要目的在于給予納稅人改過自新的機會，鼓勵涉嫌逃避繳納稅款的單位和個人及時主動補繳稅款，減低稅務(wù)機關(guān)的稽查執(zhí)法成本。只有納稅人不積極配合稅務(wù)機關(guān)履行義務(wù)，稅務(wù)機關(guān)才應(yīng)當(dāng)將案件移交公安機關(guān)立案偵查進(jìn)入刑事司法程序，這才符合刑法的立法原意。

最高人民檢察院公安部《關(guān)于公安機關(guān)管轄的刑事案件立案追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定(二)》第57條規(guī)定：“逃避繳納稅款，涉嫌下列情形之一的，應(yīng)予立案追訴：(一)……經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，不補繳應(yīng)納稅款、不繳納滯納金或者不接受行政處罰的。納稅人在公安機關(guān)立案后再補繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金或者接受行政處罰的，不影響刑事責(zé)任的追究?！痹撘?guī)定已明確納稅人不補繳應(yīng)納稅款、不繳納滯納金或者不接受行政處罰是以稅務(wù)機關(guān)依法下達(dá)追繳通知書為前提條件。若稅務(wù)機關(guān)還未下達(dá)追繳通知書或者進(jìn)行行政處罰，即使公安機關(guān)立案了，納稅人在立案后主動履行相關(guān)義務(wù)的，也可以適用初犯免責(zé)條款。

初犯免責(zé)條款是為了給構(gòu)成犯罪的納稅人一次改過自新的機會，“已受行政處罰”這一條件主要針對納稅人，其立法意圖是對逃稅罪進(jìn)行有條件地從寬處理，是判斷納稅人對自己已經(jīng)構(gòu)成犯罪的行為是否有悔改之意的重要標(biāo)準(zhǔn)。如果因為稅務(wù)機關(guān)還未對逃稅的納稅人作出行政處罰，司法機關(guān)就對納稅人追究刑事責(zé)任，這是不合理的，也不符合立法者的立法意圖。

趨利避害是人的本性，但由于稅務(wù)機關(guān)未作出行政處罰，納稅人反而要被提起刑事追訴，這不能不令納稅人感到恐懼。在這種情形下，構(gòu)成逃稅罪的納稅人反而會要求稅務(wù)機關(guān)對其進(jìn)行行政處罰以避免刑事追究。這種現(xiàn)象的出現(xiàn)是違背常理的。

若相關(guān)部門嚴(yán)格遵守《立案追訴標(biāo)準(zhǔn)（二）》行政程序前置的原則，在偵查機關(guān)立案前先由稅務(wù)機關(guān)處理，完全可以避免刑事訴訟程序處于長期不穩(wěn)定狀態(tài)的發(fā)生。

（二）被告人陳某構(gòu)成逃稅罪事實不清、證據(jù)不足

在被告人陳某的兩起逃稅犯罪事實中，行政程序均尚未完成（第一起是尚未進(jìn)行行政處罰，第二起是尚未下達(dá)追繳通知書），華隆公司或被告人陳某是否會積極履行義務(wù)處于不確定狀態(tài)，現(xiàn)有證據(jù)也無法證明華隆公司或被告人陳某“不補繳應(yīng)納稅款”、“不繳納滯納金”或者“不接受行政處罰”，無法證明華隆公司或被告人陳某在客觀上反對或者排斥稅務(wù)機關(guān)的行政處罰，因此，被告人陳某構(gòu)成逃稅罪事實不清、證據(jù)不足。

(作者單位：福建省漳州市人民檢察院［363000］；福建省詔安縣人民檢察院［363500］)