知識經(jīng)濟時代的來臨，使人力資源會計越來越顯示出其重要地位，尤其是中國加入TWO以后，它將成為現(xiàn)代會計的主流。該文將論述人力資源會計的基本理論，在我國的研究情況，并重點分析人力資源會計現(xiàn)有模式，進而提出人力資源會計的模式——勞動者權(quán)益會計，勾畫出人力資源會計的基本框架。

一、人力資源會計的基本理論

美國會計學(xué)會（AAA）對人力資源管理會計所下的定義是：“它是鑒別和計量人力資源的成本和價值的一種程序和方法，目的在于把企業(yè)人力資源變化的信息，提供給企業(yè)管理當(dāng)局及外界有關(guān)人士使用”。人力資源管理建立在以下五個基本假設(shè)的基礎(chǔ)之上：一是人是有價值的組織資源；二是人力資源是可以用貨幣加以計量的；三是人力資源的價值受各種因素的影響而變動；四是人力資源的信息具有相關(guān)性；五是人力資源是存在所有權(quán)的資源。

二、人力資源會計理論在我國的發(fā)展

我國從80年代開始介紹和研究人力資源會計問題，1986年出版陳仁棟翻譯費蘭霍爾茨所著《人力資源管理會計》，第一次系統(tǒng)介紹了人力資源會計的內(nèi)容。而以《會計研究》1987年第2期刊登的張俊瑞“關(guān)于人力資源會計的幾個問題”為發(fā)端，這一內(nèi)容成為中國會計學(xué)會“七五科研規(guī)劃”和會計研究的主要課題之一，會計詞典中也開始出現(xiàn)有關(guān)的詞條。進入90年代，人力資源會計從介紹轉(zhuǎn)向研究為主，1994年出版的徐國君撰寫的《行為會計學(xué)》則是一部從人的行為角度對人力資源進行價值核算與管理的著作。此外，近幾年的《會計研究》、《財務(wù)與會計》、《東方論壇》等眾多雜志，都有有關(guān)文章發(fā)表，探討人力資源會計的核算及難題的解決。

三、人力資源會計現(xiàn)有模式的分析

人力資源成本會計。人力資源成本會計是較早提出的，比較成熟的人力資源會計模式。它以傳統(tǒng)會計為基礎(chǔ)，從投入角度核算企業(yè)對人力資產(chǎn)的取得、開發(fā)、使用、保障、離職等方面所花費的本錢。人力資源成本主要研究怎樣計量同取得和開發(fā)人力資源有關(guān)的人事管理職能的成本，以及人力資源本身的成本。前者稱為“人事管理成本會計”，后者稱為“人事資產(chǎn)會計”。

在人力資源成本會計中，人力資源不再作為一項費用，在引進時一次性攤銷，而是作為一項可以為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源。相比傳統(tǒng)成本會計，它從實物資產(chǎn)擴大到人力資源的配比，擴大了配比范圍。其計量可以可靠計算，并且有歷史和現(xiàn)實的依據(jù)。

然而，人力資源成本會計也存在不足，其局限性在于：（1）原有會計核算程序的改革，并未突破傳統(tǒng)會計的范圍。（2）雖對人的能力和產(chǎn)出價值計價，但賬面上人力資產(chǎn)的價值并不代表人所能創(chuàng)造出的價值。（3）以重置成本計價有個重置標(biāo)準(zhǔn)和不同企業(yè)的可比性問題，且與財務(wù)會計的結(jié)合問題也沒有很好解決。該文原載于中國社會科學(xué)院文獻信息中心主辦的《環(huán)球市場信息導(dǎo)報》雜志http：//www.ems86.com總第522期2013年第39期-----轉(zhuǎn)載須注名來源（4）未明確人力資產(chǎn)的所有權(quán)如何認定，只是將花費在人力資源上的投出資本轉(zhuǎn)化為一項單獨的資產(chǎn)，也就無法從根本上調(diào)動勞動者的積極性。

人力資源價值會計。人力資源價值會計主要研究如何計量和報告人力資源的價值，它是“把人作為有價值的組織資源，對其價值進行計量和報告的程序”。它是用人力資源的創(chuàng)利能力來反映組織現(xiàn)有人力資源的質(zhì)量狀況，為企業(yè)管理當(dāng)局和外部利害關(guān)系集團提供完整的決策信息。在人力資源價值會計中，進一步提高了人力資源價值的地位，避免出現(xiàn)低估企業(yè)價值的情況，將企業(yè)擁有或控制的潛在價值進行量化，促使人們不因?qū)嵨飪r值低而輕視企業(yè)。它促使管理部門注重對人力資源的開發(fā)和投資，使其潛在的個人價值和組織價值變成更大的現(xiàn)實產(chǎn)出。它彌補了人力資源成本會計不能對人的能力和潛在價值的計量，從而更準(zhǔn)確的反映人力資源的真實價值。

人力資源價值會計也存在不少問題，主要表現(xiàn)在：（1）西方的人力資源價值會計模式還停留在管理系統(tǒng)下的子系統(tǒng)探索階段，計量的只是人力資源的不完全價值。（2）我國學(xué)者提出的模式在一定程度上彌補了不足，將其納入財務(wù)會計系統(tǒng)，但與傳統(tǒng)會計顯得不協(xié)調(diào)。（3）沒有解決人力資源的產(chǎn)權(quán)歸屬問題。

勞動者權(quán)益會計。由于上述兩種模式均存在不足，所以我國會計學(xué)者徐國君提出了一種改良模式——勞動者權(quán)益會計。它是對人力資源成本會計的繼承，對人力資源價值會計的改進，并在此基礎(chǔ)上明確了人力資源的權(quán)益，確立勞動者在企業(yè)中的地位。

勞動者權(quán)益是勞動者作為人力資源所有者而享受的相應(yīng)權(quán)益，它包括兩個基本部分：人力資本和新產(chǎn)出價值中屬于勞動者的部分。勞動者權(quán)益不同于債權(quán)人權(quán)益，它是因為企業(yè)勞動者的投入既包括勞動力使用權(quán)的投入，也包括勞動力所有權(quán)的投入，因此要認可勞動力補償權(quán)和收益權(quán)。勞動者權(quán)益在資產(chǎn)負債表上是勞動者存留于企業(yè)的利益，它重視增加值概念，會計報表的使用者不僅局限于股東和債權(quán)人等，還包括企業(yè)勞動者。新產(chǎn)出的勞動者權(quán)益從基本來源上主要包括法定的勞動者權(quán)益、少付的工資和社會捐贈等形成的勞動者權(quán)益，以及實現(xiàn)的價值增值部分。

在勞動者權(quán)益會計中，人力資源權(quán)益是人力資源會計的核心。它最大的特點是確認了人力資源的初始投入資本性質(zhì)，從而確立了勞動者對企業(yè)的所有者地位。這是對傳統(tǒng)人力資源會計的一個重大突破，但勞動者權(quán)益會計仍然保留了傳統(tǒng)人力資源會計的一些缺陷。如在確認人力資本的初始投入資本的前提下，忽視不同人力資源之間的質(zhì)的差別，全部同質(zhì)的對待所有人力資本，這無法真實體現(xiàn)人力資源的價值。

人力資源會計最大的缺陷在于它的理論和計量手段并不十分完善。隨著經(jīng)濟理論的發(fā)展和會計計量技術(shù)的進步，以及有關(guān)學(xué)者的共同努力，解決這一問題將不再是遙遠的事情。那時，人力資源會計和傳統(tǒng)會計將組成一個完整的會計系統(tǒng)，為社會所接受?，F(xiàn)階段，鑒于人力資源會計在資料上的缺乏，核算方法和計量手段的不完善，推行人力資源會計應(yīng)從點到面，逐步展開。首先應(yīng)在知識密集型的行業(yè)試點推行，如會計師事務(wù)所、證券公司等單位。待核算方法和計量手段進一步完善、科學(xué)后，再向其他行業(yè)推廣。其他有條件的單位，可以先把人力資源情況的報告作為內(nèi)部報表使用，待其人力資源會計體系比較完善后，再作為外部報表向外公布。

當(dāng)代世界經(jīng)濟的競爭，實質(zhì)上是知識、技術(shù)、人才的競爭。一個企業(yè)要在競爭中立于不敗之地，一個國家要在世界經(jīng)濟舞臺上占有一席之地，不僅要重視物質(zhì)資源的有效使用，更重要的是做好人力資源的開發(fā)和利用?，F(xiàn)在，一場人力資源的革命已悄然開始，這場革命必將推動人們觀念的解放，推動生產(chǎn)力的進步。

（作者單位：長江水利委員會財務(wù)局 ）