摘要 隨著環(huán)境問題的日益嚴(yán)重，污染治理工具的選擇和實施成為社會各界普遍關(guān)注的焦點。本文選擇150個國家的國別數(shù)據(jù)，采取Logit模型對環(huán)境審計制度選擇的影響因素進行分析。研究結(jié)果表明，經(jīng)濟發(fā)展水平、環(huán)境保護投資和社會信息化程度與一國是否開展環(huán)境審計成顯著正相關(guān)；審計體制對環(huán)境審計的開展也具有顯著性影響；而污染排放現(xiàn)狀、鄰國的決策對環(huán)境審計制度選擇的影響并不顯著。本文的研究表明，與傳統(tǒng)命令——控制型規(guī)制工具的普適性不同，作為一種信息化的污染治理工具，環(huán)境審計是經(jīng)濟社會發(fā)展到一定階段國家最高審計機關(guān)的選擇。進一步，利用我國2007年-2011年的相關(guān)數(shù)據(jù)進行基于主成分回歸的符合性檢驗，結(jié)果顯示環(huán)境審計的概率值p皆高于50%，且逐年遞增，表明我國現(xiàn)階段實施環(huán)境審計的條件和時機已經(jīng)基本成熟。本文的研究發(fā)現(xiàn)為我國最高審計機關(guān)“十二五”期間將環(huán)境審計作為一種獨立的審計類型，在全國推行環(huán)境審計工作提供了理論依據(jù)。

關(guān)鍵詞污染治理；環(huán)境審計；影響因素；符合性檢驗

中圖分類號F062.2文獻標(biāo)識碼A文章編號1002-2104

環(huán)境審計制度作為一種污染治理工具開始于二十世紀(jì)60年代末，代表事件是美國審計署（GAO）對水體污染項目進行的審計[1]，美國審計署的研究報告表明，環(huán)境審計可以在改善環(huán)境績效的同時，減少成本支出[2]。1995年，最高審計機關(guān)國際組織（INTOSAI）第十五屆大會上，環(huán)境與可持續(xù)發(fā)展問題的審計正式被列為主要議題，一些國家的最高審計機關(guān)相繼開展了環(huán)境審計工作。環(huán)境審計關(guān)注環(huán)境、自然資源與可持續(xù)發(fā)展問題，可能包含于財務(wù)審計、合規(guī)性審計和績效審計之中。其中，環(huán)境財務(wù)審計旨在審查政府財務(wù)報告是否反映了環(huán)境成本與負債；環(huán)境合規(guī)性審計旨在確定環(huán)境保護支出是否符合開支授權(quán)以及是否遵循了相關(guān)法規(guī)、條約與政策；環(huán)境績效審計旨在評價政府是否實現(xiàn)環(huán)境目標(biāo)以及環(huán)境保護活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性。由于可以將審計結(jié)果進行信息披露并接受利益相關(guān)者的問責(zé)，環(huán)境審計制度作為一種信息化規(guī)制工具被許多國家所采納，但至今仍有一些國家仍尚未開展環(huán)境審計工作[3]。為什么不同國家對環(huán)境審計采取的態(tài)度不同，是一個值得探討的問題，本文的研究正是基于不同國家的國別數(shù)據(jù)，分析環(huán)境審計制度選擇的影響因素，并對我國是否適合開展環(huán)境審計進行符合性檢驗。

1文獻回顧

由于不同國家文化、制度以及社會發(fā)展程度的差異，污染治理工具在不同國家的演變和普及程度也會有所差異。我們可以將污染治理工具的演進劃分為兩種方式，啟蒙式演進和學(xué)習(xí)式演進[4]，前者的產(chǎn)生和發(fā)展大體上是一個觀念先行，制度隨后，而手段次之的次序；而后者的演進次序剛好相反。環(huán)境審計是可持續(xù)發(fā)展觀念逐漸深入人心的產(chǎn)物，環(huán)保意識以及當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟水平被認為是開展環(huán)境審計的重要驅(qū)動力[5]。

支持將環(huán)境審計作為一種污染治理工具的解釋來自委托代理理論[6]。該理論認為，公共資源由納稅人和社會公眾提供，由政府管理和使用，其中暗含著一種“社會契約關(guān)系”，即公眾與政府間的委托代理關(guān)系，政府管理社會公共資源的同時承擔(dān)著公共受托責(zé)任。環(huán)境問題的復(fù)雜性和廣泛性，使環(huán)境責(zé)任成為政府公共受托責(zé)任的重要內(nèi)容，環(huán)境審計是保證政府受托環(huán)境責(zé)任全面有效履行的制度安排[7]，面對社會公眾要求各級政府實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的壓力，信息披露有助于減少信息不對稱和解除受托責(zé)任，因此環(huán)境審計被用來充當(dāng)“推動者（Enabler）”和“評估者（Evaluator）”的角色[8]。

在美國，部分州實施了環(huán)境審計立法，環(huán)境審計具有一定的優(yōu)先權(quán)和豁免權(quán)，Stafford對各州環(huán)境審計開展情況進行分析后認為，政黨背景和利益相關(guān)者壓力是環(huán)境審計立法決策的重要影響因素，而污染水平、環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)的影響并不明顯[9]。最高審計機關(guān)環(huán)境審計工作組（WGEA）在分析環(huán)境審計的演進趨勢時指出，一國最高審計機關(guān)是否開展環(huán)境審計受到包括該國自然地理、生態(tài)環(huán)境現(xiàn)狀、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)特征、貧困消除與經(jīng)濟發(fā)展、政府安全與政治穩(wěn)定以及鄰近國家的環(huán)境審計決策等因素的影響[10]。

黃溶冰：環(huán)境審計制度選擇影響因素的實證分析中國人口·資源與環(huán)境2013年第10期根據(jù)現(xiàn)有文獻，國內(nèi)外學(xué)者對環(huán)境審計的研究偏重于環(huán)境審計的本質(zhì)、目標(biāo)、內(nèi)容、方法、報告等理論結(jié)構(gòu)以及實務(wù)案例分析[11-12]。環(huán)境審計的動因研究主要聚焦在理論闡釋和規(guī)范分析，尚缺少進一步的經(jīng)驗證據(jù)，特別是基于不同國家國別數(shù)據(jù)的實證分析更是屬于空白。針對這種情況，本文利用150個國家的經(jīng)濟社會發(fā)展數(shù)據(jù)，采取Logit二元選擇模型，對環(huán)境審計制度選擇的影響因素進行檢驗并結(jié)合中國國情進行了討論，以期在借鑒前人經(jīng)驗的基礎(chǔ)上彌補上述研究的不足。

2研究假設(shè)

美國經(jīng)濟學(xué)家舒爾茨認為，廣義的制度是指管束人們的一種行為規(guī)則，具體到經(jīng)濟學(xué)領(lǐng)域，制度是一種具有經(jīng)濟價值的服務(wù)的供給者。按照建構(gòu)主義的制度變遷理論，當(dāng)現(xiàn)有制度因交易成本、外部性、風(fēng)險、規(guī)模經(jīng)濟等因素不能滿足經(jīng)濟和社會發(fā)展需要時，一種制度創(chuàng)新就可能產(chǎn)生，制度選擇和制度變遷可以用“需求——供給”這一經(jīng)典的理論框架來加以分析[13]。據(jù)此，本文從經(jīng)濟和社會發(fā)展角度對環(huán)境審計的需求因素進行分析，并提出研究假設(shè)。

2.1經(jīng)濟發(fā)展水平

經(jīng)濟發(fā)展水平和環(huán)境污染的關(guān)系常用環(huán)境庫茨涅茨曲線（EKC）來描述[14]。在經(jīng)濟發(fā)展的較低階段，各國環(huán)境污染的水平也相對較低；在經(jīng)濟起飛、制造業(yè)快速發(fā)展階段，各國多以犧牲環(huán)境來換取經(jīng)濟增長，環(huán)境污染開始加?。辉诮?jīng)濟發(fā)展的更高階段，隨著人均GDP和富裕程度的提高，人們的環(huán)保意識也逐漸增強，為實現(xiàn)社會福利最大化目標(biāo)，各國開始加大環(huán)境規(guī)制力度，污染物排放逐步得到控制，環(huán)境狀況開始改善。

環(huán)境問題是經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境保護的矛盾表現(xiàn)，是由人類不合理的經(jīng)濟活動產(chǎn)生的，而環(huán)境問題的解決又依賴于一定的經(jīng)濟基礎(chǔ)[15]。在經(jīng)濟發(fā)展的不同階段，污染治理工具的選擇和組合也會有所不同，某種特定制度的選擇是由對與經(jīng)濟發(fā)展水平相聯(lián)系的更為有效的制度績效的需求所引致的[16]，特定環(huán)境下，哪一種規(guī)制工具更有效取決于環(huán)境問題本身的特點，以及所處的具體政治、經(jīng)濟環(huán)境[17]。經(jīng)濟發(fā)展水平高的國家，普遍重視福利導(dǎo)向的公共政策議程[18]，隨著人們環(huán)保意識的不斷增強，為實現(xiàn)環(huán)境目標(biāo)與經(jīng)濟目標(biāo)的雙贏，將帶來環(huán)境管理方式和手段的創(chuàng)新，包括環(huán)境審計在內(nèi)的新的政策工具會不斷涌現(xiàn)?；谝陨戏治?，本文提出如下假設(shè)：

假設(shè)1： 經(jīng)濟發(fā)展水平與是否開展環(huán)境審計成正顯著相關(guān)，一國的經(jīng)濟發(fā)展水平越高，該國越可能開展環(huán)境審計。

2.2環(huán)境保護投資

由于環(huán)境資源的公共產(chǎn)品屬性以及環(huán)境污染的負外部性，政府生態(tài)建設(shè)和污染治理的資金主要來源于公共財政。在公共財政中，只有通過制度構(gòu)建，形成一種有效的激勵約束機制，才能緩解因契約不完備帶來的機會主義行為，避免在公共資金使用中出現(xiàn)權(quán)力尋租、貪污腐敗等道德風(fēng)險和逆向選擇行為，具體而言包括兩個方面，一是杜絕公權(quán)私用，防止公共資金用于謀私性的用途；二是保證公共資金的效用，最大限度提升公共資金使用績效[19]。

現(xiàn)代審計的功能隨著受托經(jīng)濟責(zé)任內(nèi)容的不斷拓展而拓展[20]，環(huán)境審計是現(xiàn)代審計體系向高端發(fā)展的客觀要求，也是受托經(jīng)濟責(zé)任內(nèi)涵拓展引致更高層次審計目標(biāo)需求的必然產(chǎn)物[21]。環(huán)境審計的理論前提可以歸結(jié)為可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略下的受托環(huán)境責(zé)任[22]，為客觀評價政府受托環(huán)境責(zé)任的履職情況，審計部門需要對各項環(huán)境計劃所花費的資金進行審查，回答社會公眾作為納稅人提出的環(huán)境支出是否合規(guī)使用，是否產(chǎn)生合理回報以及是否實現(xiàn)其預(yù)期目標(biāo)等問題。隨著環(huán)境保護投資的增長，與環(huán)保支出相關(guān)的審計將逐漸成為一種獨立的審計業(yè)務(wù)，并在審計目標(biāo)、審計方法等方面表現(xiàn)出與其他審計不同的特點?；谝陨戏治?，本文提出如下假設(shè)：

假設(shè)2： 環(huán)境保護投資與是否開展環(huán)境審計成正顯著相關(guān)，一國的環(huán)境保護投資越大，該國越可能開展環(huán)境審計。

2.3社會信息化程度

環(huán)境規(guī)制工具分為三類：命令——控制工具、市場化工具和信息化工具[23]。命令控制工具通過立法制定污染物末端處理的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)或者指定污染物排放減少量，以強制手段迫使污染者將污染的費用內(nèi)部化；市場化工具通過可交易許可證、押金返還和排污稅等經(jīng)濟手段，為污染者內(nèi)部化外部性提供市場激勵；信息化工具通過強制或自愿環(huán)境信息披露，鼓勵多方參與，利用利益相關(guān)者的監(jiān)督和問責(zé)，促進污染者主動履行減排責(zé)任。

在區(qū)域環(huán)境治理中，為了尋求更好的環(huán)境規(guī)制效果，需要公民的廣泛參與和共同合作[24]，而公眾參與環(huán)境保護，其前提是環(huán)境信息披露。信息提供被稱作環(huán)境規(guī)制工具的“第三次浪潮[25]”以及“面向下一代的政策工具[26]”，由于管制壓力和非管制壓力的存在，信息公開及其審計鑒證可以減少信息不對稱，以影響信息使用者或利益相關(guān)者與信息提供者建立并維持一種積極的關(guān)系。信息化工具的流行可以通過提供、處理、傳播相關(guān)信息的成本變化來解釋[27]，隨著科學(xué)技術(shù)的快速發(fā)展，互聯(lián)網(wǎng)成為獲取和傳播信息的重要的媒介，包括環(huán)境審計在內(nèi)的信息化工具因執(zhí)行成本和時間效率方面的優(yōu)勢，在許多國家或地區(qū)相繼被試點和采納，用于彌補傳統(tǒng)規(guī)制手段的不足，或者用來解決一些新問題?；谝陨戏治?，本文提出如下假設(shè)：

假設(shè)3： 社會信息化程度與是否開展環(huán)境審計成顯著正相關(guān)，一國的社會信息化程度越高，該國越可能開展環(huán)境審計。

3實證分析

3.1變量定義和數(shù)據(jù)來源

根據(jù)上文的分析，實證分析的變量定義如下：

被解釋變量，環(huán)境審計（Envi）為虛擬變量，若Envi=1，表示開展了環(huán)境審計，若Envi=0，表示未開展環(huán)境審計。

解釋變量，經(jīng)濟發(fā)展水平選用人均國內(nèi)生產(chǎn)總值（千美元，Pgdp）表示；環(huán)境保護投資因各國的國內(nèi)數(shù)據(jù)難以獲取，故選用各國對世界環(huán)境基金的捐助（千美元，Invest）作為代理變量；信息化水平選用每一百人互聯(lián)網(wǎng)用戶（人，Webnet）表示。

控制變量，為了盡量減少其他可能影響因素遺漏對實證結(jié)果產(chǎn)生的影響，本文考慮以下三個控制變量：①污染排放現(xiàn)狀，選用單位面積SO2排放量（kg/km2，Pollute）表示；②鄰國的環(huán)境審計決策，選用虛擬變量Neigh表示，Neigh=1表示鄰國開展環(huán)境審計，Neigh=0表示鄰國未開展環(huán)境審計；③國家審計體制，選用2個虛擬變量，司法型審計體制用Court表示，行政型審計體制用Office表示，如果Court=0， Office=0，則代表立法型（含獨立型）審計體制。

本文選擇2010年作為研究的時點，所有參與檢驗的國家都采用2010年度的數(shù)據(jù)。被解釋變量的數(shù)據(jù)來源于最高審計機關(guān)環(huán)境審計工作組Environmental Audits Worldwide（EAW）數(shù)據(jù)庫。解釋變量和控制變量的數(shù)據(jù)來源于世界銀行Global Development Finance（GDF）數(shù)據(jù)庫、國際貨幣基金組織 World Economy Outlook（WEO）數(shù)據(jù)庫、聯(lián)合國環(huán)境規(guī)劃署的年度報告以及耶魯大學(xué)環(huán)境績效指數(shù)（Epi）的測評網(wǎng)站（http：//epi.yale.edu/）。經(jīng)過資料整理并考慮相關(guān)數(shù)據(jù)的可獲得性，最終確定樣本規(guī)模總計150個。

3.2模型設(shè)定

一國是否開展環(huán)境審計只有兩種可能，要么開展（Envi=1），要么不開展（Envi=0），需要采取二元選擇模型進行估計。在二元選擇模型中，Logit模型與隨機效用最大化模型是一致的，我們認為一個國家環(huán)境審計的開展是效用最大化的結(jié)果，因此選擇Logit模型。

3.3描述性統(tǒng)計

由表1可知，在150個參與檢驗的國家中，有89個國家開展了環(huán)境審計，61個國家未開展環(huán)境審計，開展環(huán)境審計國家的比例是59.33%。其中，歐洲國家開展環(huán)境審計的比例最高，達到83.78%，其次是美洲國家為63.58%，最低的是非洲國家，僅為39.53%。