（北京交通大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院 北京100044）

一、引言

當(dāng)今世界，氣候變化已成為備受全球關(guān)注的議題，日益增加的碳排放量直接威脅著人類的生存和世界經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。在國(guó)際政治經(jīng)濟(jì)等重大場(chǎng)合，以氣候變化為核心的討論正積極展開(kāi)，受到了各國(guó)政府的強(qiáng)烈關(guān)注。1997年在日本簽訂的《京都議定書(shū)》生效，推動(dòng)了全球節(jié)能減排活動(dòng)的展開(kāi)。在全球范圍內(nèi)，有很多企業(yè)都已經(jīng)開(kāi)始采取積極的行動(dòng)進(jìn)行節(jié)能減排，解決氣候問(wèn)題。

隨著企業(yè)與碳排放有關(guān)的活動(dòng)不斷開(kāi)展，碳會(huì)計(jì)信息披露的重要性不斷凸顯。碳會(huì)計(jì)信息披露著重考慮企業(yè)應(yīng)對(duì)氣候風(fēng)險(xiǎn)所采取節(jié)能減排活動(dòng)對(duì)財(cái)務(wù)的影響，是對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息披露的一種補(bǔ)充，它使得會(huì)計(jì)信息更具真實(shí)性，更能準(zhǔn)確、客觀、全面地反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。碳會(huì)計(jì)信息披露的質(zhì)量對(duì)政府、投資者、社會(huì)公眾等利益相關(guān)者極為重要。因此，推行碳會(huì)計(jì)信息披露具有深刻的意義。

2000年在倫敦推行的碳信息披露項(xiàng)目（CDP）引起來(lái)自各國(guó)相關(guān)組織和企業(yè)的強(qiáng)烈反響。CDP調(diào)查結(jié)果顯示，歐美國(guó)家在碳會(huì)計(jì)信息披露方面是先行者，已經(jīng)建立了內(nèi)容、方式均較為完整的碳會(huì)計(jì)信息披露模式。我國(guó)目前在碳會(huì)計(jì)信息披露領(lǐng)域中仍處于規(guī)范零散的起步階段，各個(gè)企業(yè)披露碳會(huì)計(jì)的方式普遍存在差異，因而找到適合我國(guó)企業(yè)進(jìn)行碳會(huì)計(jì)信息披露的統(tǒng)一方式迫在眉睫。

本文將對(duì)在我國(guó)如何建立完善的碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告進(jìn)行有益的探索，期望促使我國(guó)企業(yè)更好地進(jìn)行碳會(huì)計(jì)信息披露，從而更有效地應(yīng)對(duì)氣候變化。

二、碳會(huì)計(jì)信息披露方式的研究現(xiàn)狀

目前，在國(guó)內(nèi)外的研究成果中，普遍認(rèn)同的碳會(huì)計(jì)信息披露方式主要有兩種：一是非獨(dú)立報(bào)告披露方式；二是獨(dú)立報(bào)告披露方式。

（一）非獨(dú)立報(bào)告披露方式。我國(guó)現(xiàn)有的財(cái)務(wù)報(bào)告主要提供的是經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)，對(duì)于低碳效益披露很少，其主要原因是：碳會(huì)計(jì)尚不成熟，在計(jì)量上存在問(wèn)題；國(guó)家在立法以及碳會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方面缺少約束性政策；碳會(huì)計(jì)信息披露本身的成本高。但是隨著企業(yè)的利益相關(guān)者對(duì)碳會(huì)計(jì)信息的需求不斷增加，人們期望從報(bào)告中得到企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的情況。因此，我們可借鑒現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)告的思路，利用財(cái)務(wù)報(bào)表、報(bào)表附注以及財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)，在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息基礎(chǔ)上加入碳會(huì)計(jì)信息，從而編寫(xiě)出揭示碳會(huì)計(jì)信息的非獨(dú)立報(bào)告。

（二）獨(dú)立報(bào)告披露方式。從目前碳會(huì)計(jì)發(fā)展的情況來(lái)看，編制獨(dú)立的碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告是一種大勢(shì)所趨。單獨(dú)的碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告不拘泥于傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)報(bào)告形式，它既包括財(cái)務(wù)信息，又包括非財(cái)務(wù)信息，采用多種形式，包括文字?jǐn)⑹?、表格等。它能夠具體結(jié)合碳會(huì)計(jì)信息的特點(diǎn)來(lái)重點(diǎn)披露，按照碳要素來(lái)重新劃分會(huì)計(jì)科目，并將企業(yè)的碳績(jī)效情況詳細(xì)展現(xiàn)給信息使用者。

本文正是基于以上認(rèn)識(shí)，對(duì)于企業(yè)獨(dú)立的披露報(bào)告，即碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告框架進(jìn)行探討，該報(bào)告能作為一種切實(shí)可行的披露方式，向所有信息需求者展示企業(yè)在節(jié)能減排工作上所做的努力。

三、碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告框架

（一）企業(yè)概況。這一部分應(yīng)是碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告的導(dǎo)言部分，企業(yè)應(yīng)對(duì)整個(gè)碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告的編寫(xiě)情況、企業(yè)自身發(fā)展?fàn)顩r、與低碳節(jié)能減排有關(guān)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行概括說(shuō)明，具體包括幾下幾點(diǎn)：

1.企業(yè)基本情況。應(yīng)簡(jiǎn)要介紹組織的基本信息，包括企業(yè)的名稱、法人代表、經(jīng)濟(jì)性質(zhì)或類型、注冊(cè)地、注冊(cè)資本、董事會(huì)介紹、生產(chǎn)及員工規(guī)模、生產(chǎn)場(chǎng)所的地點(diǎn)和數(shù)目、產(chǎn)品及服務(wù)的類型及簡(jiǎn)介、碳會(huì)計(jì)信息披露及備置地點(diǎn)。

2.報(bào)告的時(shí)間和提供方式。筆者認(rèn)為碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告的提供方式主要有三種：一是企業(yè)將年度碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告在本企業(yè)網(wǎng)站上公示；二是鼓勵(lì)企業(yè)在各級(jí)環(huán)保部門(mén)或節(jié)能減排管理處等政府網(wǎng)站進(jìn)行公開(kāi)；三是企業(yè)可通過(guò)證券類報(bào)紙和其他形式的媒體公布。

3.污染氣體排放情況。企業(yè)應(yīng)介紹所排放的溫室氣體種類、數(shù)量、濃度及處理情況，國(guó)家對(duì)該類型污染物的排放標(biāo)準(zhǔn)的具體規(guī)定，企業(yè)所擁有的節(jié)能減排設(shè)備、以及從事溫室氣體治理、檢測(cè)機(jī)構(gòu)和人員情況。

（二）節(jié)能減排政策完成情況。在全球氣候變暖的大背景下，發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)、倡導(dǎo)節(jié)能減排已經(jīng)成為全世界各個(gè)國(guó)家的重點(diǎn)發(fā)展方向。我國(guó)面臨嚴(yán)重的環(huán)境惡化和能源短缺的狀況，促進(jìn)低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展，構(gòu)建生態(tài)文明社會(huì)，已經(jīng)成為不可逆轉(zhuǎn)的時(shí)代趨勢(shì)。國(guó)家的低碳大環(huán)境及出臺(tái)的相關(guān)政策對(duì)企業(yè)更好地實(shí)行節(jié)能減排有深遠(yuǎn)的影響。

1.國(guó)家低碳背景。企業(yè)應(yīng)在此部分結(jié)合我國(guó)國(guó)情，重點(diǎn)介紹我國(guó)目前低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展思路及發(fā)展程度、各級(jí)政府及環(huán)保相關(guān)部門(mén)對(duì)于節(jié)能減排的重視程度、對(duì)比國(guó)外實(shí)行的低碳經(jīng)濟(jì)我國(guó)有哪些優(yōu)點(diǎn)和不足、同行業(yè)及同地域其他企業(yè)的節(jié)能減排程度等。

2.節(jié)能減排政策。為了使信息使用者更好地理解企業(yè)披露的碳會(huì)計(jì)信息，企業(yè)應(yīng)在報(bào)告中詳細(xì)闡明國(guó)家出臺(tái)的節(jié)能減排政策。其中應(yīng)重點(diǎn)說(shuō)明企業(yè)在本行業(yè)、本地域享有的特色政策，這些政策分為兩類來(lái)說(shuō)明：一是鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行碳會(huì)計(jì)信息披露的優(yōu)惠政策，例如：某些省級(jí)政府提出的如果企業(yè)溫室氣體減排量達(dá)到一定程度，可申請(qǐng)專項(xiàng)資金、貸款等；二是約束企業(yè)進(jìn)行碳會(huì)計(jì)信息披露的懲罰性措施。低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展理念已經(jīng)被納入 “十二五”規(guī)劃中，報(bào)告的這一部分將會(huì)愈加完善。

3.節(jié)能減排政策完成情況。這部分記錄的內(nèi)容主要包括：違法排放CO2行為記錄；相關(guān)行政處罰決定的文件；是否發(fā)生過(guò)嚴(yán)重污染事故及事故造成的損失：如果被列作限期整改對(duì)象，詳細(xì)說(shuō)明原因、要求的標(biāo)準(zhǔn)及期限、預(yù)計(jì)完成時(shí)間以及目前的進(jìn)展情況；企業(yè)因遵循環(huán)保法規(guī)所獲得的獎(jiǎng)勵(lì)等。

（三）低碳目標(biāo)及低碳方針。企業(yè)低碳目標(biāo)及低碳方針的確定，直接關(guān)系到自身開(kāi)展節(jié)能減排活動(dòng)的具體內(nèi)容。在這一部分，企業(yè)必須對(duì)自身面臨的環(huán)境問(wèn)題的重要性和可行性進(jìn)行分析和比較，提出具有可操作性的措施和目標(biāo)來(lái)解決企業(yè)的環(huán)境問(wèn)題。設(shè)定的各個(gè)具體目標(biāo)，可作為日后對(duì)企業(yè)的節(jié)能減排活動(dòng)業(yè)績(jī)進(jìn)行評(píng)價(jià)的指標(biāo)。

1.低碳目標(biāo)。碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告為年度報(bào)告，因此當(dāng)一個(gè)會(huì)計(jì)年度結(jié)束時(shí)，企業(yè)應(yīng)對(duì)未來(lái)幾年在節(jié)能減排方面做出規(guī)劃，可分為總目標(biāo)和具體目標(biāo)。

2.低碳方針。低碳方針表明企業(yè)全部低碳行為的意圖和原則，即企業(yè)為實(shí)現(xiàn)節(jié)能減排所關(guān)注的理念以及采取的政策方法。例如：所有生產(chǎn)或服務(wù)都要遵守環(huán)保法律法規(guī)，符合國(guó)家排放標(biāo)準(zhǔn)，不危害環(huán)境、健康和安全；評(píng)估業(yè)務(wù)活動(dòng)對(duì)于空氣質(zhì)量的影響，減少能耗，節(jié)約資源；致力于開(kāi)發(fā)和引進(jìn)節(jié)能減排技術(shù)，降低產(chǎn)品對(duì)于環(huán)境的負(fù)面影響：積極參與社會(huì)一些低碳環(huán)保、節(jié)能減排的活動(dòng)等。

（四）財(cái)務(wù)部分。通過(guò)編制單獨(dú)的低碳資產(chǎn)負(fù)債表、低碳利潤(rùn)表、低碳支出表、報(bào)表附注，對(duì)企業(yè)進(jìn)行的節(jié)能減排、碳交易等與碳排放有關(guān)的活動(dòng)進(jìn)行財(cái)務(wù)披露，應(yīng)是碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告的一個(gè)核心。

1.低碳資產(chǎn)負(fù)債表。低碳資產(chǎn)負(fù)債表用來(lái)反映企業(yè)在某一特定時(shí)點(diǎn)上的碳資產(chǎn)、因進(jìn)行碳交易與節(jié)能減排而產(chǎn)生的碳負(fù)債及碳權(quán)益狀況的報(bào)表。

表1 低碳資產(chǎn)負(fù)債表

表2 低碳利潤(rùn)表

雖然企業(yè)作為會(huì)計(jì)核算主體，加入碳會(huì)計(jì)要素之后，仍符合“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”的會(huì)計(jì)恒等式。但是由于碳資產(chǎn)、碳負(fù)債、碳權(quán)益三者之間不能構(gòu)成一個(gè)完整體系，他們與企業(yè)其他資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益密不可分，因而碳資產(chǎn)加上碳負(fù)債不見(jiàn)得等于碳權(quán)益。所以單獨(dú)編制的低碳資產(chǎn)負(fù)債表只是披露了碳資產(chǎn)、碳負(fù)債、碳權(quán)益所包含的內(nèi)容及金額，不表示其間的相等關(guān)系（見(jiàn)表 1）。

表4

表5

2.低碳利潤(rùn)表。低碳利潤(rùn)表能反映出在一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)自身節(jié)能減排、進(jìn)行碳交易等活動(dòng)中實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)或是虧損的情況（見(jiàn)表2）。

3.低碳支出表。低碳支出表是反映出在一定時(shí)期內(nèi)企業(yè)自身節(jié)能減排、進(jìn)行碳交易等活動(dòng)中發(fā)生的各種支出。信息需求者可以從低碳支出表上獲取很多信息，因?yàn)橐粋€(gè)企業(yè)對(duì)于節(jié)能減排活動(dòng)的重視程度，可以直接從其支出上反映出來(lái)（見(jiàn)表3）。

4.報(bào)表附注。碳會(huì)計(jì)報(bào)表中的財(cái)務(wù)信息有一定的固定性和規(guī)定性，只能提供定量信息，為了更加全面地反映企業(yè)的碳會(huì)計(jì)信息，可用報(bào)表附注對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行補(bǔ)充，對(duì)于報(bào)表中未反映的、披露不詳盡的會(huì)計(jì)信息進(jìn)一步解釋說(shuō)明，方便信息需求者的理解。在報(bào)表附注中，可包含以下內(nèi)容，例如：碳會(huì)計(jì)基本假設(shè)與原則、碳會(huì)計(jì)政策、低碳會(huì)計(jì)報(bào)表日后事項(xiàng)的說(shuō)明、重要項(xiàng)目的說(shuō)明等。

（五）低碳績(jī)效。低碳績(jī)效是企業(yè)響應(yīng)國(guó)家號(hào)召開(kāi)展節(jié)能減排活動(dòng)、治理空氣污染取得的效率和效果，一般體現(xiàn)在財(cái)務(wù)績(jī)效和環(huán)境績(jī)效兩方面。低碳財(cái)務(wù)績(jī)效著重體現(xiàn)在報(bào)表中，說(shuō)明企業(yè)的低碳環(huán)境績(jī)效。在這部分企業(yè)可從目前節(jié)能減排的質(zhì)量、低碳效果兩部分進(jìn)行全面、集中、系統(tǒng)的披露，使得報(bào)告的內(nèi)容更加豐富。企業(yè)可通過(guò)完成表4，來(lái)向所有信息使用者展示其通過(guò)一系列的節(jié)能減排活動(dòng)所取得的成效。

（六）利益關(guān)系者的影響。由于企業(yè)碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告對(duì)象是站在各種立場(chǎng)上的利益相關(guān)者，具體包括：客戶、供應(yīng)商、融資機(jī)構(gòu)、員工、政府、環(huán)保組織、內(nèi)部管理層、股東及債權(quán)人、投資者等，他們的需求應(yīng)是碳會(huì)計(jì)信息披露不斷完善的一個(gè)主要?jiǎng)右颉Ｆ髽I(yè)可嘗試?yán)帽?來(lái)統(tǒng)計(jì)利益相關(guān)者的信息需求，依據(jù)他們不同的特性和所需信息的不同需求，企業(yè)要以多種手段來(lái)提供相關(guān)披露信息，完善碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告。

（七）其他事項(xiàng)說(shuō)明。在最后一部分可說(shuō)明一些補(bǔ)充信息，例如碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告是否經(jīng)過(guò)第三方鑒證以及審計(jì)鑒證報(bào)告；企業(yè)歷年因節(jié)能減排而獲得的榮譽(yù)；當(dāng)年為社會(huì)節(jié)能減排活動(dòng)所做出的資助情況等。

四、小結(jié)

對(duì)于企業(yè)而言，構(gòu)建完整的碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告是十分必要的，本文對(duì)于報(bào)告的構(gòu)建內(nèi)容進(jìn)行了初步的探索。碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告的完善將使得企業(yè)的碳會(huì)計(jì)信息更加 “透明化”，會(huì)極大地推動(dòng)我國(guó)碳交易的進(jìn)行，滿足政府部門(mén)監(jiān)督和管理企業(yè)的需要，有利于外部投資者做出投資決策，從而最終促進(jìn)我國(guó)低碳經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。所以，對(duì)于企業(yè)碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告的探索是十分有益的。