周 磊 何 敏 牛 穎

（華商銀行，廣東 深圳 518048）

一、內(nèi)部審計與外部審計的區(qū)別與聯(lián)系

現(xiàn)代意義上的內(nèi)部審計是在西方行會內(nèi)部審計基礎(chǔ)上發(fā)展起來的一種審計形式，通過在企業(yè)內(nèi)部設(shè)置審計機構(gòu)以提供企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營決策、管理等經(jīng)濟(jì)活動的真實情況，監(jiān)督各項決策、制度的貫徹落實。美國塞班斯奧克斯利法案通過后，隨著企業(yè)內(nèi)部控制概念的引入，基于企業(yè)有效的內(nèi)部控制能夠保證企業(yè)經(jīng)營決策、規(guī)章的落實與經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)，內(nèi)部審計開始關(guān)注企業(yè)內(nèi)部控制制度的遵守情況與如何改進(jìn)管理、提高經(jīng)濟(jì)效率，其本身也成為了企業(yè)內(nèi)部控制的重要一環(huán)。銀行業(yè)由于其特殊行業(yè)性質(zhì)，其集中了整個社會經(jīng)濟(jì)的運行風(fēng)險，加之其本身的業(yè)務(wù)控制風(fēng)險也很高，并且受到銀監(jiān)會的密切監(jiān)督管理，因此公司內(nèi)部審計對于銀行來說更是尤為重要。

商業(yè)銀行外部審計是指注冊會計師通過獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)并據(jù)以出具審計報告。其審計目的是為了增加第三方信任而出具的一種鑒證。從審計原理上來說.外部審計與內(nèi)部審計一樣.都是通過一定的審計程序借助檢查、測試等審計方法查出商業(yè)銀行存在的問題、完善商業(yè)銀行的經(jīng)營治理，但兩者的最終目標(biāo)是不同的，外部審計著眼點是商業(yè)銀行財務(wù)報表是否存在重大錯報，對于商業(yè)銀行面臨的風(fēng)險狀況只是作現(xiàn)行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒碌囊粋€程序，同時對于銀行內(nèi)部控制制度的關(guān)注包含在制度導(dǎo)向?qū)徲嬛小?/p>

相比之下銀行內(nèi)部審計的報告對象是董事會或經(jīng)營管理層，要回答的問題是“銀行目前的內(nèi)部控制制度設(shè)計是否科學(xué)、運行是否有效，面臨哪些風(fēng)險，如何提升管理與經(jīng)營”。其對于銀行風(fēng)險與內(nèi)部控制的關(guān)注較之外部審計更為全面、深入，而不是僅僅局限于與財務(wù)報告相關(guān)的范疇。同時兩者也有諸多聯(lián)系：第一，它們使用相同或者相近的審計程序，共用大量審計方法，關(guān)注的相關(guān)信息也有大量重疊；第二，它們均高度關(guān)注銀行風(fēng)險與內(nèi)部控制制度，在這兩方面它們具有諸多可以相互融合之處。

通過上述對于銀行內(nèi)部審計與外部審計的分析對比，可以從內(nèi)部審計對于外部審計的審計工作、審計結(jié)論與審計外包三個方面討論銀行內(nèi)部審計對外部審計的評價與利用。

二、內(nèi)部審計對外部審計工作的評價與利用

盡管內(nèi)部審計與外部審計在總體審計目標(biāo)、報告使用對象、審計范圍上有各自的著眼點， 但內(nèi)部審計與外部審計在審計內(nèi)容、方法、關(guān)注信息上有相當(dāng)程度的重疊。內(nèi)部審計如果恰當(dāng)利用外部審計工作就能夠有效減少重復(fù)審計工作、提高審計效率。

對外部審計工作評價的主要內(nèi)容包括：外部審計工作的具體內(nèi)容及范圍是否符合要求；外部審計所運用的程序、方法、依據(jù)及技術(shù)是否適當(dāng)；外部審計機構(gòu)及人員是否具備獨立性和客觀性，其資質(zhì)和專業(yè)能力是否符合要求等。在決定是否利用外部審計工作之前， 必須對外部審計工作質(zhì)量做出客觀的評價，同時也要考慮評價成本是否會大于本身的內(nèi)部審計成本。

在某些特定的項目中當(dāng)外部審計工作涵蓋了內(nèi)部審計所要求的范圍，且其審計內(nèi)容也符合內(nèi)部審計的要求時，內(nèi)部審計可以在這些方面利用外部審計工作成果。同時內(nèi)部審計在以下四個方面可以充分利用外部審計工作：一是知識交流，包括工作經(jīng)驗、專業(yè)知識、政策法規(guī)以及管理薄弱環(huán)節(jié)等，進(jìn)而明確審計工作措施；二是審計范圍溝通，最大限度減少重復(fù)性工作；三是審計工作底稿共享，以便充分利用對方工作成果，提高審計工作效率；四是具體審計程序和審計方法探討，雙方及時提請對方改正，以降低審計風(fēng)險。

三、內(nèi)部審計對外部審計結(jié)論的評價與利用

在利用外部審計結(jié)論之前需要對外部審計結(jié)果進(jìn)行評價，評價標(biāo)準(zhǔn)主要是：（1）外部審計工作成果是否能夠為內(nèi)部審計所利用；（2）在哪些方面能夠為內(nèi)部審計所利用。評價的主要內(nèi)容包括合理性，指建議是否切合實際，控制風(fēng)險成本低于失控成本；針對性，指建議是否緊密圍繞問題的本質(zhì)，闡述深層次原因，提出控制點；有效性，指實施建議是否能用最短的時間、最少的成本使風(fēng)險點得到預(yù)想中的控制狀態(tài)。外部審計所指出的薄弱環(huán)節(jié)，內(nèi)部審計要進(jìn)行跟蹤調(diào)查核實，看其是否已采取改進(jìn)措施等。內(nèi)部審計要利用外部審計發(fā)現(xiàn)的問題線索，確定審計的重點領(lǐng)域。

四、對外部審計師的評價與利用：內(nèi)部審計外包

會計師事務(wù)所在專業(yè)能力方面具有優(yōu)勢，相比起銀行自己組建的內(nèi)部審計機構(gòu)來講其維護(hù)運行成本低、獨立性強。但由于其銀行具體情況不熟悉，可能會影響審計質(zhì)量，同時保密問題也需要解決。因此，內(nèi)部審計外部化在可為銀行帶來較大的收益的同時，也會帶來一定風(fēng)險。無論銀行的內(nèi)審工作是否外包，對確保內(nèi)部控制體系、內(nèi)審工作的適當(dāng)性和有效運行負(fù)最終責(zé)任的都是銀行董事會和最高管理層，內(nèi)審?fù)獍⒉荒芘懦擁椮?zé)任。

對銀行內(nèi)審?fù)獍鼧I(yè)務(wù)評價的內(nèi)容包括：對外包商的專業(yè)勝任能力、內(nèi)部控制情況、財務(wù)狀況等因素、內(nèi)部審計的服務(wù)范圍、業(yè)績標(biāo)準(zhǔn)、安全保密、控制措施、審計條款以及報告制度等。在對以上內(nèi)容進(jìn)行充分、系統(tǒng)的評價后，綜合考慮成本收益后，銀行才可決定是否采取內(nèi)審?fù)獍?/p>

針對我國銀行內(nèi)部審計部門和會計師事務(wù)所的實際狀況，合作內(nèi)審的方式較為適合我國商業(yè)銀行。在此過程中，銀行內(nèi)審人員應(yīng)承擔(dān)內(nèi)審管理責(zé)任，參與并監(jiān)督審計過程。這樣，評價與利用工作可以貫穿于整個審計項目過程，既可以保證銀行日常經(jīng)營管理活動對內(nèi)部審計職能的需求，又可在必要時從銀行外部獲取所需的高質(zhì)量的內(nèi)部審計服務(wù)。

[1]內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第10號.內(nèi)部審計與外部審計的協(xié)調(diào).

[2]銀監(jiān)發(fā)[2011]29號.中國銀監(jiān)會加強銀行業(yè)金融機構(gòu)外部審計溝通工作的通知.

[3]蔡紀(jì)雯，劉暢.內(nèi)部審計外部審計和銀行監(jiān)管帕關(guān)系：合作與沖突[J].財會研究， 2011（14）.

[4]孫天琦.美國貨幣監(jiān)理署（OCC）關(guān)于銀行內(nèi)部審計與外部審計的監(jiān)管指引[J].西部金融，2009（01）.