■聶沛建 王 華 沈陽理工大學研究生學院

一、審計合謀的概念

審計合謀，又叫審計舞弊，指注冊會計師或審計機構在財務報告審計過程中，與被審計單位串通，通過出具虛假審計意見或提供虛假鑒證，欺騙審計委托人和社會公眾從中漁利的一種社會經(jīng)濟行為。

二、上市公司審計合謀需求的產(chǎn)生

1.獲得正面審計意見的需求

在證券市場強制審計制度的背景下，注冊會計師的審計報告成為廣大股民賴以進行投資決策的依據(jù)。若注冊會計師對某上市公司出具了非標審計意見的審計報告，則意味著其高管層或治理層有誠信問題，或該上市公司管理或經(jīng)營出現(xiàn)了問題。相應地，廣大股民就會減少甚至喪失對其投資的信心，進而導致該公司的股價低迷、聲譽降低，甚至影響其產(chǎn)品銷售等。因此，即使上市公司內(nèi)部經(jīng)營管理、財務等陷入了困境，他們也會盡量規(guī)避非標審計意見。

2.上司公司合謀的動機或壓力

上市公司合謀的動機通常來自公司經(jīng)營困境、財務壓力及長期發(fā)展動機。

當上市公司的經(jīng)營面臨可持續(xù)問題時，如果按照政策法規(guī)正常披露，無疑會給公司帶來惡劣的外部影響。上市公司會想方設法地避免這些消息泄露，進而盡可能避免披露相關信息。這可能就需要得到注冊會計師或事務所的幫助來掩蓋其經(jīng)營陷入困境的事實。

若公司資金周轉不暢，就可能面臨著財務壓力。在此種情況下，上市公司往往會“拆東墻補西墻”，希望能融到資金來維持公司經(jīng)營周轉，以渡過危機。但是，在此種情況下，若債權人知道公司的真實財務問題，出于自身利益的考慮，通常希望提前收回貸款更別提再給上市公司提高借款。這時，就易出現(xiàn)上市公司與審計師合謀進行財務舞弊來達到其緩解財務壓力的目的。

公司上市可以給其提供新的發(fā)展平臺，在“上市風”高漲、股票融資優(yōu)勢誘惑與硬性的退市監(jiān)管的背景下，上市公司為了實現(xiàn)其上市、融資、避免退市的目的，往往會抱著“一不做，二不休”的心態(tài)，不擇手段甚至與審計師合謀。

3.高管人員參與合謀的動機

上市公司高管人員參與合謀的動機來自經(jīng)濟利益和政治利益兩個方面。

經(jīng)濟利益主要指薪酬。在我國管理者薪酬中，由于激勵薪酬多占比較低和我國股票市場功效的不健全，依據(jù)企業(yè)短期經(jīng)濟績效、財務指標給管理者發(fā)放薪酬仍占主導地位；同時，國有上市公司以上市公司的業(yè)績來考核高管人員的政績，進而決定對其的獎懲與職位任免或升降。在監(jiān)管機制不健全的條件下，可能造成管理者為了私欲與審計師合謀制造虛假的顯示高經(jīng)營業(yè)績的財務報表。

三、上市公司能夠發(fā)出審計合謀信號的內(nèi)部環(huán)境分析

1.股權結構

股權結構是包括股權集中度和股權構成。

高度分散和高度集中的股權結構，可能造成“內(nèi)部人控制”和“大股東控制”的局面；股權相對集中的公司股權結構比較有利于形成相互制衡的權利結構，從而降低由此所造成的代理成本，也有利于防止審計合謀的發(fā)生。

股權構成通常劃分為國家股（國有股）、法人股和流通股三類。我國上市公司大多經(jīng)國有企業(yè)改制而來，國有股、法人股等不流通性降低了控制權市場對管理者的威脅，易造成“內(nèi)部人控制”和“大股東控制”的現(xiàn)象，從而有利于審計合謀的發(fā)生。

2.治理結構

由于我國公司制實施的較晚，發(fā)展得不成熟。董事會往往由大股東控制，獨立董事也沒發(fā)揮真正的作用，監(jiān)事會形同虛設。從而導致在經(jīng)理層和大股東的利益一致時，二者可串通起來收買審計師來掩蓋其非法行為。

四、上市公司能夠和審計師達成合謀協(xié)議的外部環(huán)境分析

1.政治環(huán)境

由于受過去計劃經(jīng)濟體制的影響，我國政府通過行政手段直接干預經(jīng)濟運行的現(xiàn)象仍很屢見不鮮。而且在現(xiàn)行經(jīng)濟體制下，對地方官員的考核標準仍然是以該地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展總量的相關指標為主，不注重經(jīng)濟發(fā)展的相關質量的指標。地方官員出于自身政績的考慮，往往通過自身的職權為本地區(qū)公司上市、避免退市提供幫助。

2.法律環(huán)境

若上市公司和注冊會計師合謀后被揭露后，高管層受到的處罰較小。因此，高管層甘冒風險與審計師合謀；而審計程序的不易觀察性、專業(yè)性使審計師的主觀合謀意向難以認定。再退一步講，倘若審計師的行為被界定為重大過失或故意行為，對其的處罰也都是行政處罰，處罰力度也較小。更別提判令其對依賴其出具的審計報告作出決策的廣大股民進行民事補償了。

3.外部審計環(huán)境

首先，審計的有效需求不足。廣大中小投資者的維權意識不強，若沒有政府的強制審計制度，他們通常不會組織起來聘請會計師事務所來對上市公司進行審計的。

其次，我國事務所數(shù)量多、規(guī)模小、集中程度低的特點，市場競爭激烈；處于買方市場下的會計師事務所常常通過價格競爭來爭取業(yè)務。而執(zhí)業(yè)能力高的會計師事務所往往需要收取較高的審計費用，這就導致的審計市場出現(xiàn)“劣幣驅逐良幣”現(xiàn)象。這又反過來制約了審計行業(yè)整體執(zhí)業(yè)能力的提高。

再次，審計執(zhí)業(yè)監(jiān)管環(huán)境無序化。我國目前審計行業(yè)的政府管制機構眾多且無明確的分工和協(xié)調機制，權責不明，嚴重妨礙了統(tǒng)一有效的監(jiān)管體系的構建；行業(yè)自律機構的成員多是來自政府機構。因此，我國審計行業(yè)不可避免地會受到行政壓力，無形中削弱了審計行業(yè)的獨立性。

[1]崔蕊.我國上市公司審計合謀的成因及其治理.[J]商業(yè)會計，2013；3

[2]孔令建等.注冊會計師“審計合謀”問題探析[J].中國證券期貨.2013；4

[3]唐忠良.我國上市公司審計合謀治理對策研究[J].審計研究.2012；5