■楊德芳 濟(jì)南一建集團(tuán)總公司第七有限責(zé)任公司

■徐逢春 山東省建設(shè)建工（集團(tuán)）有限責(zé)任公司

隨著資本市場連續(xù)出現(xiàn)一系列會計造假事件，人們對會計工作的真實(shí)性和有效性產(chǎn)生了更為深遠(yuǎn)的疑慮，從而應(yīng)發(fā)了對會計信息的信任危機(jī)，審計查賬可以查明企業(yè)有關(guān)法律、法令和財經(jīng)制度的執(zhí)行情況；查明經(jīng)濟(jì)活動的真實(shí)性、合理性；促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)管理和建立完善的內(nèi)部控制制度。

一、虛假財務(wù)報告、會計信息失真及其產(chǎn)生的原因分析

所謂“虛假財務(wù)報告”及會計信息失真，是指財務(wù)報告中所揭示的財務(wù)會計信息存在嚴(yán)重不實(shí)或財務(wù)報告的披露存在嚴(yán)重遺漏。主要體現(xiàn)在以下幾方面：

1.經(jīng)營管理者的業(yè)績需要

隨著所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，企業(yè)經(jīng)營者為了解除其對所有者承擔(dān)的經(jīng)營管理的代理責(zé)任，就需要通過向所有者提供財務(wù)報告的形式，來表明其經(jīng)營管理業(yè)績。

2.減少稅負(fù)的需要

企業(yè)依法納稅意味著其資產(chǎn)的流出和所有者權(quán)益的減少。為了減少稅負(fù)，企業(yè)也會在財務(wù)報告中造假，少記營業(yè)額和利潤。

3.個人經(jīng)濟(jì)利益的需要

一般中小企業(yè)內(nèi)部控制制度不健全，財務(wù)報告中存在掩蓋少部分管理者利益而進(jìn)行的舞弊行為的虛假信息。

二、財務(wù)造假的主要手段

財務(wù)造假主要有其中以下幾種方法：

1.虛增銷售收入

這種方法目前在上市公司中使用不多，被稱為不到萬不得已不用的方法。即使使用，也都是采用現(xiàn)銷的方式，不同時虛增應(yīng)收賬款。

2.存貨價值的任意調(diào)整

在銷售收入不虛增的情況下，財會人員會使產(chǎn)成品數(shù)量與實(shí)際相符，而通過調(diào)整原材料和在產(chǎn)品數(shù)量來影響產(chǎn)品成本。

3.費(fèi)用的轉(zhuǎn)移和調(diào)整

費(fèi)用轉(zhuǎn)移實(shí)際上是費(fèi)用遞延的一種變形。是指將費(fèi)用在關(guān)系單位開支，日后在任意需要期間，再以其他方式支付。支付時可能是費(fèi)用，也可能是收入的減少，總之和前面的事項(xiàng)沒有任何對應(yīng)關(guān)系。

4.應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)移

應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)移是在虛增銷售收入的同時又虛增了應(yīng)收賬款的時候所使用的辦法。這種辦法有些是造假，有些就其交易本身來說是合法的。

5.會計政策的利用

利用會計制度和準(zhǔn)則的漏洞造假是企業(yè)的慣用手法。

三、財務(wù)造假查賬技巧

1.收入業(yè)務(wù)的會計核算

主營收入入賬時間不正確，主營業(yè)務(wù)收入入賬金額不實(shí)，故意隱匿收入，虛增虛減銷售收入，將企業(yè)正常的銷售收入作為營業(yè)外收入或其他業(yè)務(wù)收入處理，銷售折扣及折讓處理不規(guī)范，對銷貨退回的處理不正確，對小項(xiàng)稅額的處理不正確等。

（1）收入類賬戶造假檢查程序。①收入類賬戶內(nèi)部控制制度健全性檢查。一個健全的收入類賬戶內(nèi)部控制制度，一般應(yīng)包括銷售計劃控制、合同與授權(quán)控制、崗位職責(zé)控制、銷貨發(fā)票控制、發(fā)貨控制、結(jié)算控制等。②收入類賬戶內(nèi)部控制制度符合性測試。測試銷售計劃、檢查銷貨合同、測試銷貨制度的執(zhí)行等。③收入類賬戶實(shí)質(zhì)性檢查。

（2）入賬不正確的查證。對于這類問題，查證戶要依據(jù)主營業(yè)務(wù)收入的憑證和記錄，檢查企業(yè)銷售實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)是否依照現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則，有無不記、少記、漏記和錯記的現(xiàn)象。

（3）虛增減收入的查證。對于這類問題，查證人員可以對比企業(yè)前后銷售收入有無明顯變化來發(fā)現(xiàn)線索，再進(jìn)一步調(diào)閱有關(guān)記賬憑證和原始憑證。在查證主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款有關(guān)明細(xì)帳時，可能會發(fā)現(xiàn)該筆業(yè)務(wù)摘要欄的說明含糊不清。

2.存貨業(yè)務(wù)的會計核算

在存貨核算中假賬主要存在于存貨取得成本、發(fā)出成本、儲存成本三個方面，主要采取人為多計或少計成本費(fèi)用的方法，造成成本不實(shí)，隱匿利潤，逃避稅收等。

對上述問題，查賬人員應(yīng)通過審閱明細(xì)賬貸方記錄及“營業(yè)外支出—非正常損失”明細(xì)賬發(fā)現(xiàn)線索，然后進(jìn)一步查閱有關(guān)記賬憑證和原始憑證，確定問題之所在。

3.應(yīng)收賬款業(yè)務(wù)的會計核算

應(yīng)收賬款業(yè)務(wù)主要有應(yīng)收賬款的入賬金額不實(shí)，對壞賬損失會計處理方法不合理。實(shí)際工作中存在所采用方法不合理，不符合本企業(yè)實(shí)際情況的問題。

測試方法

（1）詢證往來單位。選擇應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶余額較大的、時間略長的賬款發(fā)函詢證；最好采用肯定式詢證函。

（2）審閱應(yīng)收賬款各個有余額的明細(xì)賬戶記錄。重點(diǎn)觀察有無異常的往來單位、異常的金額、異常的賬齡和異常的記錄方式等。

（3）分析賬齡結(jié)構(gòu)。對賬齡較長的死賬應(yīng)特別注意；對超過三年時間而核銷的應(yīng)收賬款，還應(yīng)測試后期收回狀況，查尋有無私收貪污等問題。

（4）核對應(yīng)收賬款明細(xì)賬與總賬、相關(guān)憑證。這一測試手續(xù)是借助會計資料之間應(yīng)有的勾稽關(guān)系來判斷會計記賬的正確性，同時，揭示可能的私核賬項(xiàng)等弊端。

四、結(jié)束語

會計信息是企業(yè)經(jīng)營狀況的綜合反映，也是國家進(jìn)行宏觀調(diào)控的原始信息來源之一。審計查賬雖然可以查明經(jīng)濟(jì)活動的真實(shí)性、合法性，還原經(jīng)濟(jì)活動本來面目，揭示假賬背后不可告人的東西，但就目前審計查賬技巧還不能完全改變會計信息失真的狀況，審計查賬技巧還有待于進(jìn)一步提高。在研究提高審計查賬技巧的問題上還有很長一段路要走。

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