●王秀英

內(nèi)部控制是為了防范種種風(fēng)險、為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)而進(jìn)行的活動。為進(jìn)一步提高行政事業(yè)單位內(nèi)部管理水平，規(guī)范內(nèi)部控制建設(shè)，提升風(fēng)險防控水平，2012年11月，財政部于頒發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范 （試行）》，擬于2014年1月1日起實(shí)施。

一、內(nèi)部控制概述

內(nèi)部控制是指各種主體為了達(dá)到控制目標(biāo)，通過制定規(guī)章制度、采取各種措施和系列執(zhí)行程序，對經(jīng)濟(jì)活動的風(fēng)險予以防范及管理控制。主體內(nèi)部控制的目標(biāo)主要包括：保證單位經(jīng)濟(jì)活動合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財務(wù)信息真實(shí)完整，有效防范舞弊和預(yù)防腐敗，提高公共服務(wù)的效率和效果。內(nèi)部控制是對影響預(yù)定目標(biāo)的眾多不確定因素進(jìn)行辨別和評估，實(shí)施相應(yīng)的控制活動，以管理和控制這些風(fēng)險，從而為目標(biāo)實(shí)現(xiàn)提供合理保證的過程。

內(nèi)部控制具有如下特征：

第一，內(nèi)部控制是一個過程，是為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)而實(shí)施控制活動的過程，而不僅是文件化的流程和制度，它更強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制制度的執(zhí)行過程和實(shí)施的效率效果。第二，單位負(fù)責(zé)人對本單位內(nèi)部控制的建立健全和有效實(shí)施負(fù)責(zé)，但內(nèi)部控制的主體并不僅僅指單位負(fù)責(zé)人，而是單位內(nèi)部的全體人員，各部門、各崗位在內(nèi)部控制過程中都有自己的權(quán)限、職責(zé)和義務(wù)。第三，內(nèi)部控制目標(biāo)在于預(yù)防差錯和舞弊，包括合理保證單位經(jīng)濟(jì)活動合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財務(wù)信息真實(shí)完整，還包括提高公共服務(wù)的效率和效果等。第四，內(nèi)部控制的對象是風(fēng)險，而不是單位人員，單位人員是內(nèi)部控制的主體。風(fēng)險是影響目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的不確定性，是經(jīng)濟(jì)活動在實(shí)際結(jié)果產(chǎn)生之前可能出現(xiàn)的各種結(jié)果及其概率分布的組合。第五，內(nèi)部控制只能提供一種合理保證，人員串通、負(fù)責(zé)人凌駕、職業(yè)判斷、成本效益等可能使內(nèi)部控制失效。第六，內(nèi)部控制的核心是人，如果主體內(nèi)部每一位人員有足夠的業(yè)務(wù)能力、不僅有業(yè)務(wù)素質(zhì)和修養(yǎng)，還具有個人道德，且具有強(qiáng)烈的責(zé)任感和使命感，這個單位的內(nèi)部管理水平就很高了，負(fù)責(zé)人就可以很輕松。因此，單位應(yīng)重視人力資源、單位文化等軟環(huán)境建設(shè)，積極培育良好的內(nèi)部控制環(huán)境。

二、單位內(nèi)部控制建設(shè)的原則和重點(diǎn)

（一）單位內(nèi)部控制的原則

單位應(yīng)根據(jù)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》和相關(guān)法規(guī)建立適合本單位實(shí)際情況的內(nèi)部控制體系，并組織實(shí)施。

第一，全面性原則。內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿單位經(jīng)濟(jì)活動的決策、執(zhí)行和監(jiān)督全過程，實(shí)現(xiàn)對經(jīng)濟(jì)活動的全面控制。第二，重要性原則。在全面控制的基礎(chǔ)上，內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)關(guān)注單位重要經(jīng)濟(jì)活動和經(jīng)濟(jì)活動的重大風(fēng)險。第三，制衡性原則。內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)在各個主體內(nèi)部的不同部門的管理、職責(zé)分工和業(yè)務(wù)流程等方面形成相互制約和相互監(jiān)督。第四，適應(yīng)性原則。內(nèi)部控制要符合國家有關(guān)規(guī)定和單位的實(shí)際情況，而且應(yīng)隨著外部環(huán)境的變化而變化、隨著控制主體的經(jīng)濟(jì)活動的調(diào)整而調(diào)整，并不斷提高管理要求。

（二）單位內(nèi)部控制建設(shè)的重點(diǎn)

風(fēng)險評估是實(shí)施內(nèi)部控制的根本，對風(fēng)險進(jìn)行評估進(jìn)而進(jìn)行風(fēng)險管理是內(nèi)部控制活動和程序的重點(diǎn)。內(nèi)部控制的標(biāo)的是種種風(fēng)險，單位內(nèi)部控制建設(shè)的重點(diǎn)應(yīng)圍繞風(fēng)險評估和應(yīng)對措施進(jìn)行。風(fēng)險評估和應(yīng)對可按如下的控制進(jìn)行：

第一，明確單位內(nèi)部控制目標(biāo)，包括單位整體層面的控制目標(biāo)和業(yè)務(wù)層面的控制目標(biāo)；第二，分析影響單位目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的總體風(fēng)險，明確風(fēng)險責(zé)任歸屬，各部門、各崗位不僅對自身績效負(fù)責(zé)，也對歸屬于其的風(fēng)險承擔(dān)責(zé)任；第三，分門別類地設(shè)計(jì)單位各類活動的業(yè)務(wù)流程，明確業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)；第四，系統(tǒng)地識別控制主體的業(yè)務(wù)、流程、環(huán)節(jié)的每個風(fēng)險點(diǎn)，分析其產(chǎn)生的不同原因，對風(fēng)險發(fā)生的概率及對主體的影響進(jìn)行評估，從而對風(fēng)險等級予以界定，并進(jìn)行風(fēng)險排序，列示風(fēng)險清單；第五，針對風(fēng)險點(diǎn)和風(fēng)險歸屬分別設(shè)置關(guān)鍵控制點(diǎn)，關(guān)鍵控制點(diǎn)的設(shè)置應(yīng)關(guān)注重大風(fēng)險；第六，針對風(fēng)險點(diǎn)和關(guān)鍵控制點(diǎn)采取風(fēng)險管控措施，建立風(fēng)險管理文檔。

三、單位內(nèi)部控制活動的常用方法

（一）不相容崗位相互分離

單位應(yīng)根據(jù)單位目標(biāo)和職能任務(wù)，合理設(shè)置職能部門和工作崗位，全面系統(tǒng)地分析和梳理各項(xiàng)活動中所涉及的不相容職務(wù)，實(shí)施相應(yīng)的分離措施。不相容的職務(wù)包括：業(yè)務(wù)申請、授權(quán)批準(zhǔn)、業(yè)務(wù)經(jīng)辦、會計(jì)記錄、財產(chǎn)保管、稽核檢查等。

單位應(yīng)結(jié)合不同崗位的特點(diǎn)及其重要程度，明確關(guān)鍵崗位如財務(wù)會計(jì)等崗位的員工輪崗期限及其相關(guān)要求，在建立規(guī)范的崗位輪換制度的基礎(chǔ)上，可對關(guān)鍵崗位的員工實(shí)行強(qiáng)制休假制度，確保這些關(guān)鍵崗位的員工在最長不超過五年的時間內(nèi)進(jìn)行崗位輪換，以及時防范并發(fā)現(xiàn)履行崗位職責(zé)中存在的各種風(fēng)險。

（二）內(nèi)部授權(quán)審批控制

授權(quán)批準(zhǔn)控制是在職務(wù)分工的基礎(chǔ)上，明確規(guī)定有關(guān)人員或崗位的職責(zé)范圍和業(yè)務(wù)處理權(quán)限與責(zé)任，使每項(xiàng)業(yè)務(wù)在事先得到適當(dāng)授權(quán)的前提下辦理，有關(guān)業(yè)務(wù)需由經(jīng)辦人員在授權(quán)范圍內(nèi)辦理，并要承擔(dān)相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和法律責(zé)任。至于授權(quán)，分為常規(guī)授權(quán)及特別授權(quán)。常規(guī)授權(quán)是指日常按既定的職責(zé)和程序的授權(quán)。特別授權(quán)則是指在特殊情況和特定條件下的應(yīng)急性授權(quán)?？刂浦黧w需要編制常規(guī)授權(quán)的權(quán)限指示，以恰當(dāng)?shù)男问焦?，通過提高權(quán)限的透明度，加強(qiáng)對權(quán)限行使的監(jiān)督和管理。對于重大業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，控制主體需要實(shí)行集體決策審批或聯(lián)簽制度，任何個人不得單獨(dú)進(jìn)行決策或擅自改變集體決策。單位各級人員應(yīng)在授權(quán)范圍內(nèi)行使職權(quán)和承擔(dān)責(zé)任。未經(jīng)授權(quán)的部門和人員，不得辦理相關(guān)交易與事項(xiàng)。

（三）歸口管理

單位應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況，按照權(quán)責(zé)對等原則，采取成立聯(lián)合工作小組并確定牽頭部門或牽頭人員等方式，對有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動實(shí)行統(tǒng)一管理。單位各項(xiàng)收入和支出應(yīng)由財會部門歸口管理并進(jìn)行會計(jì)核算，嚴(yán)禁設(shè)立賬外賬。

（四）預(yù)算控制

預(yù)算控制是通過預(yù)算編制來指導(dǎo)單位的業(yè)務(wù)活動，并根據(jù)預(yù)算執(zhí)行差異進(jìn)行業(yè)績評價，從而實(shí)現(xiàn)單位管理的事前計(jì)劃、事中控制和事后分析。預(yù)算控制涉及預(yù)算編制、執(zhí)行控制、過程分析、預(yù)算考核等環(huán)節(jié)。

（五）財產(chǎn)保護(hù)控制

單位應(yīng)建立各類資產(chǎn)的日常管理制度以及定期清查的機(jī)制，通過對資產(chǎn)進(jìn)行記錄、對實(shí)物妥善保管、定期盤點(diǎn)和通過賬實(shí)核對等措施，確保各類資產(chǎn)的安全完整。

（六）會計(jì)控制

單位應(yīng)建立健全財會管理制度，加強(qiáng)會計(jì)機(jī)構(gòu)建設(shè)，提高會計(jì)人員業(yè)務(wù)水平，強(qiáng)化會計(jì)人員崗位責(zé)任制，規(guī)范會計(jì)基礎(chǔ)工作，加強(qiáng)會計(jì)檔案管理，明確會計(jì)憑證、會計(jì)賬簿和財務(wù)會計(jì)報告處理程序。

（七）單據(jù)控制

單位應(yīng)根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定和單位的經(jīng)濟(jì)活動業(yè)務(wù)流程，在內(nèi)部管理制度中明確界定各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動所涉及的表單和票據(jù)，要求相關(guān)工作人員按照規(guī)定填制、審核、歸檔、保管單據(jù)。財政票據(jù)、發(fā)票等各類票據(jù)的申領(lǐng)、啟用、核銷、銷毀均應(yīng)履行規(guī)定手續(xù)。單位應(yīng)按規(guī)定設(shè)置票據(jù)專管員，建立票據(jù)臺賬，做好票據(jù)的保管和序時登記工作。票據(jù)應(yīng)按順序號使用，不得拆本使用，做好廢舊票據(jù)管理。單位不得違反規(guī)定轉(zhuǎn)讓、出借、代開、買賣財政票據(jù)、發(fā)票等票據(jù)，不得擅自擴(kuò)大票據(jù)適用范圍。

（八）信息內(nèi)部公開

單位應(yīng)建立健全經(jīng)濟(jì)活動相關(guān)信息內(nèi)部公開制度，根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定和單位的實(shí)際情況，確定信息內(nèi)部公開的內(nèi)容、范圍、方式和程序。

四、評價與監(jiān)督是提高內(nèi)部控制效率的關(guān)鍵

評價與監(jiān)督是控制主體對內(nèi)部控制制度的建立和制度的實(shí)施進(jìn)行的監(jiān)督和檢查，評價內(nèi)部控制制度的健全性和有效性，通過發(fā)現(xiàn)和鑒定內(nèi)部控制制度的缺陷，及時改進(jìn)和完善的過程。單位應(yīng)建立健全內(nèi)部監(jiān)督制度，明確各相關(guān)部門或崗位在內(nèi)部監(jiān)督中的職責(zé)權(quán)限，規(guī)定內(nèi)部監(jiān)督的程序和要求，對內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督檢查和自我評價。

評價與監(jiān)督依賴監(jiān)督機(jī)構(gòu)和監(jiān)督人員來實(shí)施，因此，監(jiān)督機(jī)構(gòu)設(shè)置和監(jiān)督人員配備是影響內(nèi)部控制有效性的重要因素。監(jiān)督機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性、監(jiān)督檢查人員的專業(yè)勝任能力及職業(yè)操守、監(jiān)督機(jī)構(gòu)及人員被適當(dāng)授權(quán)等是形成有效監(jiān)督的重要基礎(chǔ)。評價與監(jiān)督應(yīng)和內(nèi)部控制的建立及實(shí)施保持相對獨(dú)立。內(nèi)部審計(jì)部門或崗位應(yīng)當(dāng)定期或不定期檢查單位內(nèi)部管理制度和機(jī)制的建立與執(zhí)行情況，以及內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位及人員的設(shè)置情況等，及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問題并提出改進(jìn)建議。單位負(fù)責(zé)人應(yīng)指定專門部門或?qū)Ｈ素?fù)責(zé)對單位內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價并出具單位內(nèi)部控制自我評價報告。

有效性是指內(nèi)部控制對實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的合理保證程度。有效性應(yīng)從內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行兩個方面進(jìn)行評價。評價應(yīng)結(jié)合內(nèi)部控制目標(biāo)進(jìn)行綜合評價，存在一個或多個重大缺陷的內(nèi)部控制，應(yīng)認(rèn)定內(nèi)部控制無效。重大缺陷是指一個或多個控制缺陷的組合，可能導(dǎo)致控制活動嚴(yán)重偏離控制目標(biāo)。評價與監(jiān)督應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注：

第一，控制活動是否存在并有效運(yùn)行；第二，是否系統(tǒng)梳理了各業(yè)務(wù)各環(huán)節(jié)的主要風(fēng)險點(diǎn)；第三，是否針對風(fēng)險點(diǎn)設(shè)置合理的細(xì)化控制目標(biāo)；第四，是否針對細(xì)化控制目標(biāo)及風(fēng)險點(diǎn)設(shè)置具體的控制活動；第五，是否存在隨意突破授權(quán)或不按制度及流程執(zhí)行的情況；第六，實(shí)施控制活動的人員是否具備必需的權(quán)限和能力。

單位內(nèi)部應(yīng)通過宣傳、培訓(xùn)等手段明確內(nèi)部控制有效性的判斷標(biāo)準(zhǔn)，在整個單位內(nèi)部統(tǒng)一該標(biāo)準(zhǔn)，這是進(jìn)行有效監(jiān)督的方向和基準(zhǔn)。

五、結(jié)論與啟示

內(nèi)部控制是對影響目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的不確定因素進(jìn)行辨別和評估，實(shí)施相應(yīng)的控制活動，以管理和控制這些風(fēng)險，從而為目標(biāo)實(shí)現(xiàn)提供合理保證的過程。但是要理清的是內(nèi)部控制是全面的風(fēng)險管控過程，不僅僅內(nèi)部控制制度，也不僅僅是內(nèi)部會計(jì)控制，更不是對管理者的控制。內(nèi)部控制的目標(biāo)除了預(yù)防差錯和舞弊以外，還要達(dá)到行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制管理規(guī)范的各個要求。為了實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的建設(shè)，其行為重點(diǎn)在于對影響內(nèi)部控制主體目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的種種風(fēng)險梳理、識別、分析和應(yīng)對，并將風(fēng)險管理的導(dǎo)向理念貫穿于內(nèi)部控制的全部過程。內(nèi)部控制的核心是人的問題，內(nèi)部控制主體應(yīng)重視人力資源、核心價值、單位文化等軟環(huán)境的建設(shè)，積極培育以人為本的管理理念。