摘 要：研究內(nèi)部控制制度的外部實施機制，具體分析內(nèi)部控制制度實施的行政立法機制、風險管理機制、社會審計機制、媒體監(jiān)督機制等。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；外部；執(zhí)行機制

中圖分類號：F275.2 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）07-0043-02

中國目前企業(yè)內(nèi)部控制最根本的問題是，有內(nèi)部控制制度但卻沒有有效執(zhí)行，為的是應付法律、應付上級領導的檢查，而且中國的內(nèi)部控制制度主要還處于初級牽制階段，如何加強中國內(nèi)部控制的執(zhí)行效力顯得尤為重要。內(nèi)部控制制度執(zhí)行機制的建立就是為了減少實際執(zhí)行效果與原先目標之間存在的偏差，使其盡量一致，真正有效地發(fā)揮制度規(guī)定的作用。

一、內(nèi)部控制制度執(zhí)行的行政立法機制

內(nèi)部控制的概念從1949年美國會計師協(xié)會（AICPA）的審計程序委員會在《內(nèi)部控制：一種協(xié)調(diào)制度要素及其對管理當局和獨立注冊會計師的重要性》報告中首次提出，到1992年美國COSO委員會將其分為控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通和監(jiān)控五個部分。在這段時間里，內(nèi)部控制取得了很大的發(fā)展，這除了企業(yè)內(nèi)部管理自身因素外，外部尤其是政府的推動亦是關(guān)鍵因素，中國政府從20世紀90年代起開始加大對企業(yè)內(nèi)部控制的推動作用。

1.中國《中華人民共和國公司法》于1993年12月29日審議通過，并于1999年、2004年和2005年先后進行了三次修改。原公司法下，股東大會職權(quán)空置，董事長權(quán)力過大，監(jiān)事會如同虛設，對內(nèi)部人監(jiān)管不力；新《公司法》對以上不足進行了修改完善，對企業(yè)建立內(nèi)部控制制度提出了原則和要求。

2.1999年10月頒布的《中華人民共和國會計法》，明確各單位應當建立、建全本單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度，并提出了具體要求。新會計法是中國第一部體現(xiàn)內(nèi)部控制要求的法律，明確單位負責人作為會計責任的主體，對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責，并保證財務會計報告真實完整。這是一項重大突破，抓住了矛盾的關(guān)鍵，有利于從根本上解決造假賬屢禁不止的問題。這就從法律層面保證了內(nèi)部控制制度的有效執(zhí)行。

3.財政部等五部委分別于2008年和2011年陸續(xù)發(fā)布了《內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》和《內(nèi)部控制配套指引》，明確了單位建立和完善內(nèi)部控制體系的基本框架和要求，以及相關(guān)具體項目內(nèi)部控制的要求，不僅提出了對建立并執(zhí)行內(nèi)部控制的情況進行監(jiān)督檢查，還指出建立和完善針對各層級員工的激勵約束機制以促進員工責、權(quán)、利的有機統(tǒng)一和企業(yè)內(nèi)部控制的有效執(zhí)行。此外該法規(guī)還對接受委托執(zhí)行內(nèi)部控制審計或者評價業(yè)務的社會中介機構(gòu)的獨立性提出要求。這些法律法規(guī)中為內(nèi)部控制的有效執(zhí)行提供了一定的制度保障。

從上可見，中國內(nèi)部控制法律的發(fā)展經(jīng)由引進、消化和吸收，并逐漸形成自己的特色；對企業(yè)內(nèi)部控制監(jiān)控由放任不管，到逐步加強，直至全面加強監(jiān)管；內(nèi)部控制體系也從簡單到復雜，從零散到規(guī)范，不斷地完善，也為內(nèi)部控制制度的執(zhí)行提供了良好的基礎。

二、內(nèi)部控制制度執(zhí)行的國資委風險管理機制

國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會（以下簡稱國資委）是國家設立的管理中央所屬企業(yè)（不含金融類企業(yè)）的國有資產(chǎn)的專門機構(gòu)。為加強央企內(nèi)部控制和風險管理，國資委于2004年8月23日公布《中央企業(yè)內(nèi)部審計管理暫行辦法》，2006年6月6日又發(fā)布了《中央企業(yè)全面風險管理指引》（以下簡稱《指引》），它對中央企業(yè)開展全面風險管理工作的總體目標、基本流程、組織體系、風險評估、風險管理策略、風險管理解決方案、監(jiān)督與改進、風險管理文化、風險管理信息系統(tǒng)等方面進行了全面闡述，并對《指引》的貫徹落實提出了明確要求?！吨敢返膶嵤瑢τ谶M一步加強和完善國有資產(chǎn)監(jiān)管工作，建立健全中央企業(yè)風險管理長效機制，防止國有資產(chǎn)流失，從風險管理的角度提升中國企業(yè)的持久競爭力，促進其持續(xù)、穩(wěn)定、健康發(fā)展都具有一定的意義。

伴隨著央企的快速發(fā)展以及與國際接軌，在內(nèi)部控制和風險管理方面存在的問題也日益暴露出來，包括許多重大資產(chǎn)損失以及違法違規(guī)問題。國資委為加強央企內(nèi)部控制和風險管理也采取了一些措施：（1）推動央企逐步建立切實可行的風險管理體系。其內(nèi)容包括督促央企建立和健全風險管理基礎制度；建立國有獨資企業(yè)董事會、建立法律顧問；推動和組織央企定時評估相關(guān)風險，主動防范風險；推動企業(yè)建立風險信息的傳遞渠道；（2）建立健全資產(chǎn)損失責任追究制度。2008年10月1日施行的《中央企業(yè)資產(chǎn)損失責任追究管理辦法》，進一步明確企業(yè)負責人、相關(guān)責任人在加強企業(yè)內(nèi)部控制和風險管理方面的管理和監(jiān)督責任；組織對企業(yè)高風險業(yè)務的管理方式、管理效率和投資結(jié)果的客觀、公正的評價；對在內(nèi)部管理、內(nèi)部控制和風險管理方面違反國家法律法規(guī)或工作不盡職造成重大資產(chǎn)損失的責任人，國資委將按規(guī)定進行責任追究。企業(yè)內(nèi)部控制實質(zhì)上是“一把手”工程，只有企業(yè)主要領導人充分認識和加強內(nèi)部控制和風險管理的重要性，才能保證企業(yè)內(nèi)部控制和風險管理工作的不斷推進。近年來，國資委通過開展多層次、多角度的內(nèi)部控制和風險管理的宣傳培訓，培養(yǎng)和提高中央企業(yè)負責人的風險意識，將風險管理提升到企業(yè)戰(zhàn)略管理層次，積極引導企業(yè)將風險管理方式從被動的風險應對轉(zhuǎn)變?yōu)榉e極的風險防范，大大提高了中央企業(yè)的內(nèi)部控制執(zhí)行力度。

三、內(nèi)部控制制度執(zhí)行的社會審計機制

建立外部檢查監(jiān)督機制，形成制衡是促使企業(yè)有效實施內(nèi)部控制的又一個有力措施。僅僅依靠市場機制或個人的品質(zhì)進行內(nèi)控，效率有限，需要有一些強制的外部機制加以促動。以社會力量加強對內(nèi)部控制的監(jiān)督，主要是指注冊會計師即聘用外部審計師對內(nèi)部控制的評價。注冊會計師審計是會計職能獨立化的直接產(chǎn)物，是現(xiàn)代企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離后監(jiān)督控制的必然要求。

注冊會計師審計制度是市場經(jīng)濟的重要組成部分，它擔負著過濾會計信息風險、確保會計信息質(zhì)量、降低會計信息識別成本的責任，被利益相關(guān)者視為重要的利益保障機制。注冊會計師審計制度的價值在于獨立性。如何確保注冊會計師審計真正的獨立，使其能保證高質(zhì)量會計信息的輸出以及維護利益相關(guān)者的利益，成為目前中國亟待解決的問題。此外，在規(guī)則制定或立法過程中，我們需要考慮管制范圍與管制強度的匹配問題，管制范圍越大，出于成本的考慮，管制的強度就會越弱。對于財務報告內(nèi)部控制，由于其與財務報告高度相關(guān)，因此適合以立法和監(jiān)管的形式來約束，而內(nèi)部控制的其他方面則更多的采用自愿的形式。

四、內(nèi)部控制制度執(zhí)行的媒體監(jiān)督機制

媒體通過引發(fā)社會輿論壓力，利用內(nèi)部控制執(zhí)行者的聲譽和羞恥心來自發(fā)實施，它可以包括媒體監(jiān)督、行業(yè)自律為主的會計職業(yè)道德監(jiān)督評價機制等方式。從安然事件中我們可以看到，財經(jīng)媒體對上市公司的經(jīng)常監(jiān)督以及美國良好的新聞報道環(huán)境對于內(nèi)部控制的執(zhí)行起了很大作用。公眾和媒體對企業(yè)財務報告質(zhì)量的監(jiān)督也是英國會計準則執(zhí)行機制的有機組成部分，英國三大監(jiān)管部門對企業(yè)的調(diào)查線索往往都來自于公眾對企業(yè)財務報告的質(zhì)疑和媒體的評論。與此同時監(jiān)管部門的調(diào)查結(jié)果也通過媒體向公眾公布，以起到相互監(jiān)督、相互牽制、相互促進的作用。對全球不同國家的比較研究表明，新聞媒體的輿論自由程度與政府效率、廉潔程度、證券市場發(fā)展水平之間存在著很強的正相關(guān)性，新聞輿論的獨立性和自由空間、新聞媒體機構(gòu)自身的治理機制和自律機制、新聞輿論的有效性、準確性、專業(yè)性和客觀性影響媒體監(jiān)督的效能。在獨立的媒體對不當行為予以公開，大量受良好教育的投資者讀報以及對不當行為進行譴責制裁的情況下，私人控制收益將會受到很大限制。隨著中國市場經(jīng)濟的不斷完善和信息交流環(huán)境的寬松、信息技術(shù)的發(fā)達，以及執(zhí)行者的內(nèi)在素質(zhì)的不斷提高、在市場經(jīng)濟環(huán)境中活動范圍和路徑的多元化，中國也逐漸具備了信息機制或聲譽機制發(fā)揮作用的環(huán)境要素。所以，在中國建立健全內(nèi)部控制規(guī)制體系時，在一定程度上，運用這兩個機制為規(guī)制的有效執(zhí)行服務值得嘗試。

參考文獻：

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[責任編輯 吳高君]