摘 要：近年來，國內(nèi)外一些大企業(yè)和上市公司相繼爆出了會計造假和舞弊丑聞，使得人們對大企業(yè)的盈利能力和會計師事務(wù)所的客觀獨(dú)立性產(chǎn)生了疑慮，企業(yè)的會計舞弊及針對舞弊行為的舞弊審計也就成為社會公眾和會計審計界關(guān)注的熱點(diǎn)。從財務(wù)舞弊的內(nèi)容及方式出發(fā)，指出制定完善的內(nèi)部控制制度、加強(qiáng)內(nèi)部控制制度的執(zhí)行力度、完善公司治理結(jié)構(gòu)、健全內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)等是防范財務(wù)舞弊的重要措施。

關(guān)鍵詞：財務(wù)舞弊；內(nèi)部控制；防范措施；企業(yè)

中圖分類號：F275.2 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）09-0125-02

一、企業(yè)財務(wù)舞弊的危害

會計信息在微觀管理、宏觀調(diào)控以及促進(jìn)現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展等方面，都發(fā)揮著巨大的作用。會計信息真實與否直接關(guān)系到信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策是否合理有效。然而，目前企業(yè)財務(wù)舞弊的程度日益嚴(yán)重，不少企業(yè)的管理者通過會計做“假賬”來掩飾自己的劣跡，而這些行為將給國家和企業(yè)帶來巨大的損失，同時也擾亂了市場經(jīng)濟(jì)秩序。其主要的危害有以下幾點(diǎn)：

1.企業(yè)財務(wù)舞弊會造成國家宏觀經(jīng)濟(jì)政策制定缺乏依據(jù)，干擾國家宏觀調(diào)控和市場經(jīng)濟(jì)秩序，致使國家制定的宏觀經(jīng)濟(jì)政策不能夠真正進(jìn)行宏觀調(diào)控，使其失去應(yīng)有的效力。

2.企業(yè)財務(wù)舞弊會造成國有資產(chǎn)的嚴(yán)重流失，使國家的資產(chǎn)流入個人的腰包，損害了國家和人民利益，同時也造成國家稅收的大量流失，使國家財政收入銳減，阻礙國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

3.企業(yè)財務(wù)舞弊使企業(yè)的相關(guān)部門不能對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營作出科學(xué)正確的判斷和了解企業(yè)真正的運(yùn)營狀況，使企業(yè)在宏觀管理上陷入被動，從而限制了企業(yè)的發(fā)展，在市場競爭中失去競爭力。

4.企業(yè)財務(wù)舞弊會給投資人、債權(quán)人、潛在的會計信息使用者造成決策的誤導(dǎo)，難以發(fā)揮會計信息在市場經(jīng)濟(jì)中優(yōu)化配置資源的作用，影響經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，同時也給投資者、債權(quán)人等帶來決策上的損失。

5.企業(yè)財務(wù)舞弊降低了會計人員的責(zé)任心和使命感，使其認(rèn)為制造虛假會計信息是會計人員的必備，更有些會計人員因其制造的虛假會計信息沒有被查處而感到驕傲，這都影響了會計人員的行為從而使其喪失了應(yīng)有的職業(yè)道德。

6.企業(yè)財務(wù)舞弊也助長了腐敗行為，促使一些單位和個人為謀求不正當(dāng)利益，而滋生腐敗觀念導(dǎo)致墮落，敗壞社會風(fēng)氣，嚴(yán)重阻礙了經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和企業(yè)改革的順利進(jìn)行。

二、企業(yè)財務(wù)舞弊手段

1.虛增銷售收入。通過收入來粉飾財務(wù)報表是舞弊者最常用的手法，而且虛增銷售收入也有多種不同的手段，以下列示幾種最常見的虛增銷售收入的舞弊手法。（1）提前確認(rèn)收入。這一舞弊手段經(jīng)常與會計人員錯誤的職業(yè)判斷聯(lián)系在一起，即將不符合收入確認(rèn)條件的業(yè)務(wù)確認(rèn)為收入。主要包括：1）在尚未銷售商品或提供服務(wù)時就確認(rèn)收入；2）對發(fā)出商品以及委托代銷等業(yè)務(wù)提前確認(rèn)商品銷售收入；3）將向附屬機(jī)構(gòu)出售產(chǎn)品確認(rèn)為收入；4）在客戶對該項銷售有終止、取消或遞延的選擇權(quán)時過早確認(rèn)收入。（2）虛構(gòu)客戶。有些上市公司通過偽造顧客訂單、發(fā)運(yùn)憑證和銷售合同，開具稅務(wù)部門認(rèn)可的銷售發(fā)票等手段來虛擬銷售對象及交易；或雖以真實客戶為基礎(chǔ)，但在原銷售業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上人為擴(kuò)大銷售數(shù)量，使公司在該客戶下確認(rèn)的收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于實際銷售收入；或在報告日前做假銷售，同時增加應(yīng)收賬款和營業(yè)收入，再在報告日后以質(zhì)量不符合要求等名義作退貨處理，從而虛增當(dāng)期利潤。（3）擴(kuò)大銷售核算范圍。主要手段如下：1）將銷售回購、售后租回等業(yè)務(wù)確認(rèn)為收入；2）將委托加工業(yè)務(wù)的加工發(fā)出以及收回，通過對開發(fā)票方式分別確認(rèn)為銷售以及購買業(yè)務(wù)；3）將非營業(yè)收入虛構(gòu)為營業(yè)收入。

2.管理舞弊的手段。（1）多計存貨價值，對存貨數(shù)量或計價故意計算錯誤以增加存貨價值，從而降低銷售成本，增加營業(yè)利潤。（2）多計應(yīng)收賬款，由于虛列銷售收入，導(dǎo)致應(yīng)收賬款虛列。（3）多計固定資產(chǎn)，例如少提折舊、收益性支出列為資本性支出、利息資本化不當(dāng)、固定資產(chǎn)虛增等。（4）費(fèi)用任意遞延或與關(guān)聯(lián)方分擔(dān)費(fèi)用。例如將研究發(fā)展支出列為遞延資產(chǎn)；或?qū)⒁话阈詮V告費(fèi)、修繕維護(hù)費(fèi)用等遞延。而分擔(dān)費(fèi)用是指上市公司通過操縱與關(guān)聯(lián)方之間應(yīng)各自分?jǐn)偟匿N售和管理費(fèi)用，實現(xiàn)調(diào)節(jié)利潤的目的，這成為上市公司操縱利潤的一種手段。（5）漏列負(fù)債。例如漏列對外欠款或短估應(yīng)付費(fèi)用。（6）虛減銷售成本。由于虛增期末存貨價值，致銷售成本隨之虛減。（7）隱瞞重要事項的揭露。例如，重大訴案、補(bǔ)稅借款的限制條款、關(guān)聯(lián)方交易、或有負(fù)債、會計方法變更等，未予適當(dāng)披露。

3.關(guān)聯(lián)交易的普遍運(yùn)用。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，關(guān)聯(lián)交易是一種必然存在的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，正常的、健康的關(guān)聯(lián)交易可以促進(jìn)關(guān)聯(lián)企業(yè)的良好發(fā)展，但在中國目前的資本市場，關(guān)聯(lián)交易往往存在著不正當(dāng)因素，關(guān)聯(lián)方為了各自的利益，通過非貨幣性交易來虛增收入，降低費(fèi)用，尤其是母公司與上市公司之間的不公平交易，更會虛增上市公司的賬面利潤，誤導(dǎo)投資者的投資決策，嚴(yán)重干擾了資本市場的健康發(fā)展。

三、企業(yè)財務(wù)舞弊治理對策

1.加強(qiáng)財務(wù)舞弊的識別。大部分上市公司的財務(wù)舞弊在曝光之前，通常會伴隨一些征兆出現(xiàn)：（1）已連續(xù)兩年出現(xiàn)虧損，第三年的經(jīng)營狀況也沒有得到根本改善，面臨退市的威脅，或者是費(fèi)用的增長速度比收入的增長速度快，持續(xù)的經(jīng)營虧損狀況使得企業(yè)面臨破產(chǎn)或被敵意收購的威脅；（2）存在不正常的關(guān)聯(lián)交易或極為復(fù)雜的交易；（3）雖然賬面表現(xiàn)為盈利但卻入不敷出，經(jīng)營活動中所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額連年出現(xiàn)負(fù)值；（4）公司的董事或管理層成員的薪酬與公司業(yè)績密切相關(guān)；（5）全行業(yè)出現(xiàn)虧損或行業(yè)競爭過度，或者是整個公司行業(yè)不景氣；（6）公司管理層經(jīng)常變動，治理結(jié)構(gòu)存在重大缺陷，或是經(jīng)常更換會計師事務(wù)所等。鑒于這些征兆，應(yīng)從以下幾個方面識別并防止上市公司的財務(wù)舞弊。（1）分析主營業(yè)務(wù)所占利潤比重。（2）判斷經(jīng)營業(yè)績的真假。（3）審查虛擬資產(chǎn)。（4）分析資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。（5）分析現(xiàn)金流量。（6）審查關(guān)聯(lián)交易事項。

2.公司應(yīng)制定完善的內(nèi)部控制制度。內(nèi)部控制制度作為公司治理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)和經(jīng)營管理的重要舉措，是一個企業(yè)防范舞弊的最基本的措施?？茖W(xué)有效的內(nèi)部控制制度可以守住舞弊的大門，降低舞弊的機(jī)會。但從現(xiàn)實情況看，許多企業(yè)管理松弛、內(nèi)控弱化、風(fēng)險頻發(fā)、營私舞弊等問題還比較突出。2007年3月。財政部印發(fā)了《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》和17項具體規(guī)范（征求意見稿）。規(guī)范中進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了建立、完善公司內(nèi)部控制制度的重要性。企業(yè)應(yīng)以此為指引，結(jié)合本公司的實際情況建立、完善公司的內(nèi)部控制制度。執(zhí)行力度是內(nèi)部控制發(fā)揮作用的關(guān)鍵。從一些已發(fā)生的財務(wù)舞弊案不難看出，不少公司已建立了內(nèi)部控制制度，但由于沒有得到較好的貫徹，造成惡劣的后果。因此，在進(jìn)一步完善公司內(nèi)部控制制度的同時，應(yīng)注重加強(qiáng)公司內(nèi)部控制制度的執(zhí)行力度，在執(zhí)行中發(fā)現(xiàn)漏洞和問題及時改進(jìn)，并執(zhí)行相應(yīng)的懲罰措施，以使其發(fā)揮作用。

3.完善公司內(nèi)部激勵機(jī)制，弱化經(jīng)營管理者財務(wù)舞弊的利益動機(jī)。由于中國上市公司對經(jīng)理缺乏有效的激勵機(jī)制，個人收入和公司業(yè)績未能建立規(guī)范聯(lián)系，并且報酬結(jié)構(gòu)不合理，形式單一，實行年薪制的很少，使得經(jīng)理人對公司缺乏責(zé)任感，甚至為了取得短期的“經(jīng)營業(yè)績”作為晉升職位的“跳板”，而在公司財務(wù)報告上做手腳，制造利潤泡沫，來粉飾財務(wù)報表，隱瞞公司虧損。為實現(xiàn)企業(yè)對經(jīng)營者的有效激勵，可以通過升級、在職消費(fèi)、獎金、有補(bǔ)貼的售股和股票期權(quán)等方式。這些方式各有利弊，應(yīng)綜合利用，并力爭獲得這樣一種效果——經(jīng)營者只要舞弊，無論是否被發(fā)現(xiàn)，均小于不舞弊時的得益，舞弊就變得無利可圖。引入民事賠償機(jī)制和民事訴訟機(jī)制，加大懲罰力度，提高上市公司的舞弊成本。通過對舞弊企業(yè)的經(jīng)濟(jì)懲罰，一方面可以補(bǔ)償投資者的損失，另一方面可以提高上市公司財務(wù)舞弊成本，遏制其違法沖動，提高對財務(wù)舞弊者的震懾力。

4.完善上市公司監(jiān)事會。由于在中國上市公司建立現(xiàn)代企業(yè)制度往往是通過行政強(qiáng)制的方式進(jìn)行，建立時間短，并且很匆忙，這就造成了監(jiān)事會往往流于形式。在公司的治理結(jié)構(gòu)中只起到擺設(shè)的作用，并沒有在公司的治理結(jié)構(gòu)中發(fā)揮應(yīng)有的作用，為此要進(jìn)一步完善監(jiān)事會制度。強(qiáng)化監(jiān)事會對財務(wù)的監(jiān)督。監(jiān)事會主要職責(zé)在于財務(wù)監(jiān)督，因此監(jiān)事應(yīng)具備行使職責(zé)所必備的財會、金融、法律等專業(yè)知識，并保證在形式上和實質(zhì)上的獨(dú)立性。監(jiān)事會在充分了解公司重大決策的基礎(chǔ)上，應(yīng)及時作出判斷，并將所形成的明確意見傳達(dá)給董事會和管理層。增強(qiáng)監(jiān)事會的獨(dú)立性。要增強(qiáng)監(jiān)事會的獨(dú)立性，應(yīng)引入外部監(jiān)事，加大外部監(jiān)事的比例，并賦予監(jiān)事會更大的權(quán)利，使之與董事會完全獨(dú)立運(yùn)行，實現(xiàn)監(jiān)督作用。由于監(jiān)督人獨(dú)立于被監(jiān)督人，因此對是否有違法現(xiàn)象、以及是否有危害中小股東利益和公司利益的行為進(jìn)行監(jiān)督，使監(jiān)事會的作用得到真正的發(fā)揮。

5.強(qiáng)化證券監(jiān)督委員會的監(jiān)督職能。作為資本市場的監(jiān)督管理者和投資者利益的保護(hù)者，證券監(jiān)督委員會應(yīng)在治理財務(wù)舞弊中發(fā)揮核心作用。因此，有必要進(jìn)一步強(qiáng)化證監(jiān)會的基本職能，保證資本市場的真實性和公平性，保護(hù)投資者的合法權(quán)益。一方面要嚴(yán)格執(zhí)行上市公司的準(zhǔn)入資格；另一方面對嚴(yán)重舞弊的公司，推行有效的退出制度。

6.完善會計師事務(wù)所的審計機(jī)制。一是改變現(xiàn)行的事務(wù)所聘用模式?？捎勺詴嫀焻f(xié)會委派注冊會計師事務(wù)所進(jìn)行審計，由各會員交費(fèi)的聘用方式聘用會計師事務(wù)所，真正讓管理層處于被監(jiān)督的地位，而不是處于主導(dǎo)審計的角色。這種聘用模式一定程度上可避免“任人唯親”現(xiàn)象，提高民間審計主體的獨(dú)立性。二是加大審計違規(guī)的處罰力度。對那些故意欺詐造成惡劣后果的注冊會計師，應(yīng)予以嚴(yán)厲的處罰，提高審計違法成本，以較高的違法成本抑制注冊會計師與上市公司進(jìn)行財務(wù)舞弊合謀。另外應(yīng)加大對舞弊行為的刑事責(zé)任追究。由于目前的行政和民事處罰雖對財務(wù)舞弊者形成了威懾，但尚不能從根本上阻止財務(wù)舞弊行為的發(fā)生，因此，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對財務(wù)舞弊者的刑事懲罰。