吳錦明

為便于分析稅率調(diào)整后對(duì)生產(chǎn)環(huán)節(jié)及零售環(huán)節(jié)增值稅和消費(fèi)稅的影響，文中前提假設(shè)包括：一是流通環(huán)節(jié)由生產(chǎn)環(huán)節(jié)直接過渡到零售環(huán)節(jié)，二是涉及企業(yè)均為一般納稅人企業(yè)，三是涉及流轉(zhuǎn)稅種僅為消費(fèi)稅與增值稅。根據(jù)計(jì)稅方式不同，分別從從價(jià)計(jì)征和復(fù)合計(jì)征兩種計(jì)稅方式對(duì)消費(fèi)稅稅率的調(diào)整進(jìn)行分析。

從價(jià)計(jì)征方式的稅率調(diào)整及影響

模型建立。設(shè)某消費(fèi)稅應(yīng)稅商品生產(chǎn)環(huán)節(jié)成本為，利潤(rùn)率為，價(jià)內(nèi)消費(fèi)稅率為，價(jià)內(nèi)增值稅率為，零售環(huán)節(jié)利潤(rùn)率為。消費(fèi)稅由價(jià)內(nèi)稅調(diào)整為價(jià)外稅后，價(jià)外消費(fèi)稅率為，引起的增值稅率調(diào)整，調(diào)整后為價(jià)外增值稅率。

第一步：在生產(chǎn)環(huán)節(jié)消費(fèi)稅總額不變情況下，求價(jià)外消費(fèi)稅率。

第二步：在生產(chǎn)環(huán)節(jié)流轉(zhuǎn)稅總額不變情況下，求價(jià)外增值稅率T。

第三步：調(diào)整前后生產(chǎn)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)企業(yè)稅額比較得表1、表2

由表1、表2整理可得表3。由表3可得：對(duì)國(guó)家財(cái)政收入而言，生產(chǎn)環(huán)節(jié)上繳消費(fèi)稅額和零售環(huán)節(jié)上繳增值稅額與調(diào)整前相比未發(fā)生變化，同時(shí)由于實(shí)行了價(jià)外稅，原本構(gòu)成零售環(huán)節(jié)利潤(rùn)的消費(fèi)稅從零售企業(yè)利潤(rùn)中分離出來形成了應(yīng)上繳國(guó)家的價(jià)外消費(fèi)稅額“”

對(duì)零售企業(yè)而言，一是價(jià)內(nèi)消費(fèi)稅從成本與利潤(rùn)中分離出來，成本利潤(rùn)分別減少了“”和“”，減少的部分恰好是分離出來的價(jià)外消費(fèi)稅“”；二是由于成本減少的幅度要大于利潤(rùn)減少的幅度“”>“”，因此，對(duì)于零售企業(yè)來說是獲益了，數(shù)額為“”，三是在會(huì)計(jì)處理上，“應(yīng)交稅費(fèi)”下需要單列二級(jí)賬戶“應(yīng)交消費(fèi)稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”和（銷項(xiàng)稅額）”，用于會(huì)計(jì)期末稅額的抵扣，計(jì)算應(yīng)上繳的消費(fèi)稅額。

對(duì)于消費(fèi)者而言，調(diào)整后商品價(jià)稅合計(jì)未發(fā)生改變，支付總金額仍為””。

舉例說明。設(shè)一盒十支裝的雪茄煙在生產(chǎn)環(huán)節(jié)成本為2000元，利潤(rùn)率為10%，零售環(huán)節(jié)利潤(rùn)率為40%。價(jià)內(nèi)消費(fèi)稅率為25%，增值稅率為17%。將消費(fèi)稅由價(jià)內(nèi)稅調(diào)整為價(jià)外稅后，其價(jià)外消費(fèi)稅率C為33.33%，價(jià)外增值稅率T為22.67%。對(duì)國(guó)家財(cái)政而言，生產(chǎn)環(huán)節(jié)上繳消費(fèi)稅額和零售環(huán)節(jié)上繳增值稅額不變，但能新增零售環(huán)節(jié)消費(fèi)稅額293.3元。對(duì)于零售環(huán)節(jié)零售企業(yè)而言，價(jià)內(nèi)消費(fèi)稅從成本與利潤(rùn)中分離出來，且成本減少幅度大于利潤(rùn)減少幅度，因此零售企業(yè)實(shí)際獲益了440元。對(duì)于消費(fèi)者而言，所支付的總金額不變?yōu)槿詾?804.8元。

復(fù)合計(jì)征方式的稅率調(diào)整及效應(yīng)

模型建立。假設(shè)定額稅金為D，其他要素假設(shè)均與從價(jià)計(jì)征方式的假設(shè)條件相同。為簡(jiǎn)化計(jì)征，消費(fèi)稅中屬于比例稅率部分采用價(jià)外比例稅率計(jì)算，定額稅部分依然參與計(jì)稅以及構(gòu)成零售企業(yè)進(jìn)貨成本，因而該種消費(fèi)稅率轉(zhuǎn)型，只完成比例稅率部分，定額稅部分未實(shí)現(xiàn)價(jià)外計(jì)稅，是一種“不完全價(jià)外稅”。在假設(shè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)總消費(fèi)稅額不變及生產(chǎn)環(huán)節(jié)總流轉(zhuǎn)稅額不變情況下，同樣能分別求得的價(jià)外消費(fèi)稅率（比例稅率）以及價(jià)外增值稅率，由此可得調(diào)整前后生產(chǎn)環(huán)節(jié)和零售環(huán)節(jié)企業(yè)稅額比較得表4、表5。

根據(jù)表6可得，由于在復(fù)合計(jì)征情況下，由于只有比例稅率參與價(jià)外稅率調(diào)整，定額稅D未參與，因而產(chǎn)生的影響與從價(jià)計(jì)征方式價(jià)外稅調(diào)整結(jié)果類似，即對(duì)國(guó)家財(cái)政而言，生產(chǎn)環(huán)節(jié)上繳消費(fèi)稅額和零售環(huán)節(jié)上繳增值稅額不變，但能新增零售環(huán)節(jié)消費(fèi)稅額。對(duì)零售企業(yè)而言，價(jià)內(nèi)消費(fèi)稅從成本與利潤(rùn)中分離出來，致使成本減少幅度大于利潤(rùn)減少幅度，因此零售企業(yè)實(shí)際獲益了。對(duì)消費(fèi)者而言，所支付的總金額不變?yōu)槿詾椤?/p>

舉例說明。設(shè)1噸（1000千克）白酒在生產(chǎn)環(huán)節(jié)的成本a為20000元，利潤(rùn)率b為10%，零售環(huán)節(jié)的利潤(rùn)率E為30%。價(jià)內(nèi)消費(fèi)稅率c為20%，定額稅率0.5元/500克，增值稅率t為17%。則將消費(fèi)稅由價(jià)內(nèi)稅調(diào)整為價(jià)外稅后，其價(jià)外消費(fèi)稅率C為25%，價(jià)外增值稅率T為21.25%，對(duì)國(guó)家財(cái)政而言，生產(chǎn)環(huán)節(jié)上繳消費(fèi)稅額和零售環(huán)節(jié)上繳增值稅額不變，但能新增零售環(huán)節(jié)消費(fèi)稅額725元。對(duì)零售企業(yè)而言，價(jià)內(nèi)消費(fèi)稅從成本與利潤(rùn)中分離出來，且成本減少幅度大于利潤(rùn)減少幅度，因此零售企業(yè)實(shí)際獲益了4025元。對(duì)消費(fèi)者而言，所支付的總金額不變?yōu)槿詾?3728.7元。

綜上所述，從價(jià)計(jì)征及復(fù)合計(jì)征方式下的價(jià)外消費(fèi)稅稅率調(diào)整，是在保持生產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)不變的情況下將生產(chǎn)環(huán)節(jié)的消費(fèi)稅由價(jià)內(nèi)稅率調(diào)整為價(jià)外稅率，由此必定帶動(dòng)對(duì)應(yīng)增值稅率的轉(zhuǎn)變，其轉(zhuǎn)變結(jié)果是兩稅率都相應(yīng)提高。稅率調(diào)整帶來的社會(huì)效應(yīng)是使得財(cái)政收入增加，零售企業(yè)獲利，但卻不會(huì)改變消費(fèi)者的最終支付金額。此外，由于價(jià)外消費(fèi)稅已不構(gòu)成計(jì)算增值稅的計(jì)稅依據(jù)，所以，在零售環(huán)節(jié)開征消費(fèi)稅的同時(shí)在會(huì)計(jì)處理上，“應(yīng)交稅費(fèi)”下需要單列二級(jí)賬戶“應(yīng)交消費(fèi)稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”與（銷項(xiàng)稅額），用于會(huì)計(jì)期末稅額的抵扣，使其具備增值稅特性，在最大程度上維持稅收中性原則。