■ 董慧凝 副教授 周 京（北方工業(yè)大學文法學院 北京 100041）

我國公司公益捐贈現(xiàn)行優(yōu)惠政策

目前我國涉及公司公益捐贈稅收優(yōu)惠的政策分散在《合同法》、《公司法》、《公益事業(yè)捐贈法》和《企業(yè)所得稅法》等部門法中，構成了公司公益捐贈行為稅收優(yōu)惠及激勵制度的法律基礎。財政部、國家稅務總局、海關總署等國家部委機關也就該問題下發(fā)過通知、規(guī)定和辦法等規(guī)范性文件，例如《關于第29屆奧運會稅收政策問題的通知》、《關于企業(yè)向農村寄宿制學校建設工程捐贈企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》等?！逗贤ā返?86條第2款規(guī)定，具有救災、扶貧等社會公益、道德義務性質的捐贈合同或者經過公證的捐贈合同不可撤銷，以此維護合同關系的穩(wěn)定性和公證制度的嚴肅性。該法第195條綜合考慮捐贈人財力發(fā)生變化的可能性，將“經濟狀況顯著惡化，嚴重影響其生產經營或家庭生活”作為解除贈合同的事由，打消了捐贈人對未來經濟情況的擔憂，一定程度上提高了公司慈善捐贈的積極性?！豆痉ā返?條規(guī)定公司必須承擔社會責任，將公司社會責任以法律形式加以確認，為我國公司公益捐贈提供了法律依據，使公司公益捐贈行為有法可依?！豆媸聵I(yè)捐贈法》第24條規(guī)定，公司和其它企業(yè)捐贈財產用于公益事業(yè)，有權享受企業(yè)所得稅方面的優(yōu)惠。為了鼓勵公司積極參與公益捐贈，財政部、稅務總局聯(lián)合發(fā)布《關于公益救濟性捐贈稅前扣除政策及相關管理問題的通知》，擴大享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠資格的范圍?！镀髽I(yè)所得稅實施條例》第53條將企業(yè)公益性捐贈支出扣除標準進一步細化，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的年度會計利潤。

不可否認，我國對于包括公司公益捐贈在內的社會捐贈越來越重視，相關的各項包括稅收優(yōu)惠在內的政策激勵措施和制度也在不斷的出臺和完善中，但是與美國等在慈善領域比較成熟的國家相比，還存在著很大的差距，這主要在于國家在稅收優(yōu)惠政策方面對公司進行公益捐贈的的激勵程度有限。

我國公司公益捐贈現(xiàn)行優(yōu)惠政策的不足

（一）合法接受的組織有限

根據《稅法》，我國現(xiàn)在只有縣及縣級以上人民政府及其相關部門和公益性非營利組織有資格接受公益捐贈。而國務院民政部門現(xiàn)在批準的此類公益性非營利組織，包括中國扶貧基金會、中國青少年發(fā)展基金會、中華慈善總會等僅20余個，并且規(guī)定，公司公益捐贈只有向我國縣及縣級以上人民政府及其相關部門和中國境內的公益性非營利組織捐贈，才能享受稅收優(yōu)惠政策。在我國從事公益性、救濟性事業(yè)的社會機構高達數十萬家，相對于此，有資格接受公司公益捐贈的目標機構太少，由此引發(fā)的后果是對于一些大公司企業(yè)的大筆公益捐贈，在處理上也許能夠做到及時、準確，減免稅憑證也能夠及時辦理。但對于中小微型企業(yè)的大批量、小數額的公益捐贈又難免做不到這點。此外，絕大多數的中小企業(yè)捐贈目標主要是公司企業(yè)所在地，或者所在社區(qū)，而社區(qū)內幾乎是沒有可以接受捐贈稅收減免的公益機構，所以絕大多數公司企業(yè)的捐贈減免稅途徑受到限制，積極性大大下降。

（二）退稅程序繁雜

在公司進行公益捐贈時，接受該捐贈的政府機構或者組織應當為進行捐贈的公司出具捐贈證明，同時稅務機關也應當依照法律規(guī)定，給予進行公益捐贈的公司相應的稅收優(yōu)惠。但現(xiàn)實中，公司在進行公益捐贈后申請免稅的退稅程序繁瑣、手續(xù)復雜，很多中小微型甚至大型企業(yè)缺乏對于我國現(xiàn)行公益捐贈稅收優(yōu)惠政策的了解，在進行捐贈之后并沒有按照流程進行免稅申報。

（三）稅前扣除不允許結轉

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第9條規(guī)定：“企業(yè)公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除”?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第53條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除”。我國扣除率不但略高于一些發(fā)達國家，而且沒有規(guī)定準予結轉，這十分不利于保護企業(yè)捐贈的積極性。

（四）缺乏實物捐贈價值評估機制

我國目前公司公益捐贈中很大一部分捐贈屬于實物捐贈，即將本公司生產的產品直接用于捐贈，或者用本公司的資金購買受捐者所需的物資、材料進行捐贈。但目前我國稅法規(guī)定，可享受公益捐贈稅收優(yōu)惠政策的僅限于現(xiàn)金，對于大量的物資捐贈和勞務捐贈不在規(guī)定范圍之內——實物捐贈和勞務捐贈不予享受稅收優(yōu)惠，其主要原因是難以評估實物捐贈的價值。但是從我國近幾年來幾次大的自然災害來看，災區(qū)往往第一時間需要的，并不是現(xiàn)金，而是諸如帳篷、飲用水、食品、藥品等物資。如果實物捐贈不能享受稅收優(yōu)惠政策，將導致有捐贈意愿的公司更愿意選擇用現(xiàn)金進行捐贈，無疑不利于搶險救災。

（五）相應稅收法制建設不足

我國目前對于公司公益捐贈的稅收立法工作一直相對滯后，針對公益捐贈的稅收優(yōu)惠政策也并沒有能很好的貫徹“稅收法定原則”。并且只有為數不多的幾條涉及到對于公司公益捐贈的稅收優(yōu)惠政策，更多的相關規(guī)定出現(xiàn)在財政部、稅務總局，或者地方各級政府下發(fā)的規(guī)定、辦法、通知等規(guī)章和規(guī)范性文件中。這就使得稅收優(yōu)惠政策內容繁雜，缺乏統(tǒng)一的體系，并且導致了不同的省份有不同的政策，或者不同的時期有不同的政策，利于引導公司公益捐贈的持續(xù)、健康發(fā)展。

公司公益捐贈稅收優(yōu)惠政策的域外考察

美國在該領域的立法也是經歷了數十年的不斷探索，才形成了今天這樣合理的體系。1921年頒布美國《稅法》中，僅規(guī)定了對于進行公益捐贈的個人納稅者可以享受優(yōu)惠稅收的待遇，但是對于公司及其它組織的公益捐贈并未作出相應的規(guī)定。直到1936年，美國國會修改了《國內稅收法典》，明確規(guī)定公司慈善、科學、教育等方面的公益捐贈可予以免稅，其中第170條對此做出了明確的規(guī)定：即企業(yè)向公益性社會團體捐贈，其扣除額不得超過應納稅額的10%，但是對于超過該減稅捐贈額的捐贈部分可以累計到下一年度結轉予以扣除，但結轉期限不得超過5年。此外，對于公司公益捐贈的形式也有靈活的規(guī)定：現(xiàn)金、帶有長期資本增益或者長期資本利得性質的財物和帶有普通所得性質的財物。

日本法律早在二戰(zhàn)期間就明確規(guī)定：在公司進行公益捐贈之前可將其捐贈額作為成本全部列支。當時日本政府需要更多的資金以維持其戰(zhàn)爭支出，所以對于公司公益捐贈的扣除上限做出了明確限制，不過該規(guī)定并沒有明顯影響到各公司公益捐贈的積極性。目前，日本的公司捐贈依然是該國公益捐贈收入的主要來源，很多日本公司在公司內部建立了私人基金會服務于公共利益。日本《稅法》規(guī)定了公司捐贈稅前扣除標準，并且其所得稅捐贈政策比較傾向于法人，這也是為什么日本公司捐贈所占比重大的重要原因之一。

荷蘭《稅法》規(guī)定公司公益捐贈的稅收優(yōu)惠的扣除上限為公司利潤的10%，對于捐贈額度也有相應的規(guī)定。除了一些常見的稅收優(yōu)惠模式，在其它一些國家還存在幾種特別的稅收激勵制度：如新加坡《稅法》規(guī)定了對于公益捐贈的雙倍扣除制度，自2002年1月1日起，納稅人對公益組織所進行的的公益捐贈，可以在第2年予以捐贈額的雙倍扣除。加拿大實行二級稅收減免政策，給予高邊際稅率納稅人的抵免額相當于扣除額，而給予低檔次納稅人的抵免額高于扣除額。一些中歐國家則通過《個人稅款制定制度》提供額外收益，即納稅人在向政府足額繳納稅款之時，同時呈上一張表格，要求政府將所繳稅款的1%或2%支付給指定的公益組織。

總體看來，域外《稅法》中大都規(guī)定公司公益捐贈中的超額捐贈部分可以結轉，并且對于稅前扣除比例做出了規(guī)定，扣除比例也都比較高。此外，對于實物捐贈，大部分國家都規(guī)定可以與現(xiàn)金捐贈一樣，享受稅收優(yōu)惠。

完善我國公司公益捐贈稅收優(yōu)惠政策的建議

我國目前對于公司公益捐贈的政策激勵措施，尤其是在稅收的優(yōu)惠政策方面，雖有規(guī)定，但是與西方發(fā)達國家的成熟做法相比，仍然存在一些制度上的缺陷，在執(zhí)行上也不盡完善。所以我們可以在考察域外發(fā)達國家做法的基礎上，對我國公司公益捐贈的稅收激勵政策方面進行改進和完善。

（一）相關制度的整理和系統(tǒng)化

在立法層面上，應當對《稅法》、《企業(yè)所得稅法實施條例》、《公益事業(yè)捐贈法》以及《增值稅暫行條例》等相關的法律法規(guī)進行整理，并且將國務院財政部、國家稅務總局以及民政部等部委下發(fā)的大量的有關公司公益捐贈稅收優(yōu)惠的各種規(guī)章和規(guī)范性文件等進行梳理，改變目前關于稅收優(yōu)惠政策內容雜亂并且缺乏體系的現(xiàn)狀。減少在大災大難后臨時出臺各種臨時性、短期性稅收優(yōu)惠政策。

（二）增加享有捐贈人優(yōu)惠的公益組織數量

發(fā)展能夠享有捐贈人優(yōu)惠的各類公益組織是推動我國公司公益捐贈事業(yè)發(fā)展的關鍵。我國目前可以享有捐贈人稅收優(yōu)惠全額扣除待遇的公益組織僅不到30家，即使算上部分扣除的公益組織也不到100家，對于社會各慈善領域的覆蓋面也不廣，很多公益慈善事業(yè)方面甚至還處于空白階段。所以，在新的企業(yè)所得稅法提高了捐贈的扣除標準的同時，為了更好的鼓勵公司進行公益捐贈，并且能夠良好的保證公司的相關利益，應當大力培育并且扶植可享有捐贈人稅收優(yōu)惠的公益組織。

（三）完善非現(xiàn)金捐贈價值評估制度

我國目前應當將公司以實物或者勞務進行的公益捐贈納入稅收優(yōu)惠范圍之內，同時建立具有權威性的非現(xiàn)金捐贈價值評估機構。之前之所以相關立法未明確規(guī)定有關實物和勞務捐贈的稅收減免問題，主要在于對于實物和勞務捐贈的價值難以確定。近年來，媒體也報導了不少企業(yè)以實物捐贈時使用了即將過期、已經過期的產品，或者以次充好，虛報捐贈物品價值等丑聞，但是不能因為有這些問題的存在就忽視此問題。我們可以借鑒國外的一些做法并且參照我國的實際情況，先將有價證券、不動產、汽車、食品等便于計價的實物捐贈納入稅收優(yōu)惠范圍，以后再慢慢擴大范圍。具體實施時，應當在立法上明確規(guī)定予以保障的同時，建立起規(guī)范的捐贈物資、勞務等的價值評估制度，由具有評估資質的資產評估公司承擔估值任務，在政府稅務、物價、民政等部門的嚴格監(jiān)督下對公司捐贈的物資、勞務等進行評估并開具憑證，以推進我國公司公益捐贈事業(yè)的多樣性發(fā)展。

（四） 增強稅收優(yōu)惠政策的程序性規(guī)定

現(xiàn)代社會強調高效率、快節(jié)奏，當前復雜和低效的稅收減免程序會在很大程度上抑制公司公益捐贈的積極性和主動性。因此，積極地對稅收激勵制度的程序性規(guī)定進行改進，提高我國稅務機關的征收水平，簡化捐贈后減免稅的各項手續(xù)，讓公司在捐贈后真正獲得優(yōu)惠，才能發(fā)揮稅收優(yōu)惠政策的積極作用。在這方面，對稅收征管中征納雙方的權力和義務、具體征管程序、申報、征收、代扣代繳、稅務代理、違法處理、復議、起訴仲裁、免稅等進行細化，作出具體明確的規(guī)定非常必要。同時，大量現(xiàn)代化的手段也應不斷應用到稅收征管過程之中，例如計算機網絡系統(tǒng)的使用便可以有效地提高稅務部門的稅收征管效率，同時也極大地方便納稅人，使慈善捐贈退稅手續(xù)更簡單，方便。

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