顧學(xué)鋒

全年一次性獎(jiǎng)金，是指行政機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位等扣繳義務(wù)人，根據(jù)其全年經(jīng)濟(jì)效益和對(duì)雇員全年工作業(yè)績的綜合考核情況，向雇員發(fā)放的一次性獎(jiǎng)金，它包括年終加薪、實(shí)行年薪制和績效工資辦法的單位根據(jù)考核情況兌現(xiàn)的年薪和績效工資。根據(jù)現(xiàn)行稅法的有關(guān)規(guī)定，單位在給員工放發(fā)全年一次性獎(jiǎng)金扣繳個(gè)人所得稅時(shí)，應(yīng)注意以下幾個(gè)問題：

一、個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金，單獨(dú)作為一個(gè)月工資計(jì)算納稅

《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)[2005]9號(hào)）第二條規(guī)定，納稅人取得全年一次性獎(jiǎng)金，單獨(dú)作為一個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算納稅，并按以下計(jì)稅辦法，由扣繳義務(wù)人發(fā)放獎(jiǎng)金時(shí)代扣代繳。

具體計(jì)稅辦法為：先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金，除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。如果在發(fā)放年終一次性獎(jiǎng)金的當(dāng)月，雇員當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額，應(yīng)將全年一次性獎(jiǎng)金減除“雇員當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額”后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎(jiǎng)金的適用稅率和速算扣除數(shù)。如果雇員當(dāng)月工資薪金所得高于（或等于）稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，計(jì)算公式為，應(yīng)納個(gè)人所得稅稅額=個(gè)人當(dāng)月取得的全年一次性獎(jiǎng)金×適用稅率-速算扣除數(shù)；如果雇員當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，適用公式為，應(yīng)納稅額＝（雇員當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金-雇員當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額）×適用稅率-速算扣除數(shù)。

［例1］12月份，某公司員工老王和小張取得公司發(fā)放的全年一次性獎(jiǎng)金同為24000元；取得當(dāng)月的工資分別為4000元、3000元（假設(shè)均為已按規(guī)定扣除了個(gè)人應(yīng)繳法定保險(xiǎn)金和住房公積金等后的余額。下同），老王工資部份已按規(guī)定辦理了納稅申報(bào)手續(xù)，那么，兩人取得全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)繳個(gè)人所得稅分別是多少？

老王由于工資部分在申報(bào)納稅時(shí)已扣除了費(fèi)用，所以對(duì)其取得的全年一次性獎(jiǎng)金，在計(jì)算納稅時(shí)不再減除費(fèi)用。24000元除以12個(gè)月以后為2000元，對(duì)應(yīng)稅率是10%，速數(shù)扣除數(shù)是105，因此，老王取得的全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅2295元（24000×10%－105）。

小張當(dāng)月取得工資薪金由于低于法定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)3500元，所以，將全年一次性獎(jiǎng)金減除其當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額后的余額是23500元[24000－（3500－3000）]，除以12個(gè)月以后為1958元，對(duì)應(yīng)稅率是10%，速算扣除數(shù)是105，所以，小張取得的全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅2245元（23500×10%－105）。

國稅發(fā)[2005]9號(hào)規(guī)定，在一個(gè)納稅年度內(nèi)，對(duì)每一個(gè)納稅人，該計(jì)稅辦法只允許采用一次；雇員取得除全年一次性獎(jiǎng)金以外的其它各種名目獎(jiǎng)金，如半年獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)、加班獎(jiǎng)、先進(jìn)獎(jiǎng)、考勤獎(jiǎng)等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅；實(shí)行年薪制和績效工資的單位，個(gè)人取得年終兌現(xiàn)的年薪和績效工資按上述規(guī)定執(zhí)行。

［例2］續(xù)上例，老王同時(shí)取得下半年獎(jiǎng)6000元，小張同時(shí)取得先進(jìn)獎(jiǎng)2500元，其他情況與上例相同，且兩人當(dāng)月取得的全年一次性獎(jiǎng)金已單獨(dú)作為一個(gè)月工資辦理了納稅申報(bào)手續(xù)，那么兩人工資薪金部分應(yīng)納稅額分別是多少？

根據(jù)上述規(guī)定，兩人獲得的半年獎(jiǎng)和先進(jìn)獎(jiǎng)應(yīng)分別計(jì)入其工資薪金所得納稅，老王應(yīng)納稅745元[（4000+6000－3500）×20%－555]；小張應(yīng)納稅95元[（3000+2500－3500）×10%－105]。

二、個(gè)人取得不含稅全年一次性獎(jiǎng)金，分步計(jì)算應(yīng)納稅額

《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人取得不含稅全年一次性獎(jiǎng)金收入計(jì)征個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2005〕715號(hào)）規(guī)定，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈征收個(gè)人所得稅若干問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)[1994]089號(hào)）第十四條的規(guī)定，不含稅全年一次性獎(jiǎng)金換算為含稅獎(jiǎng)金計(jì)征個(gè)人所得稅的具體方法為：（一）按照不含稅的全年一次性獎(jiǎng)金收入除以12的商數(shù)，查找相應(yīng)適用稅率A和速算扣除數(shù)A；（二）含稅的全年一次性獎(jiǎng)金收入=（不含稅的全年一次性獎(jiǎng)金收入-速算扣除數(shù)A）÷（1-適用稅率A）；（三）按含稅的全年一次性獎(jiǎng)金收入除以12的商數(shù)，重新查找適用稅率B和速算扣除數(shù)B；㈣應(yīng)納稅額=含稅的全年一次性獎(jiǎng)金收入×適用稅率B-速算扣除數(shù)B。國稅發(fā)[1994]089號(hào)第十四條規(guī)定，公式（一）中的稅率，是指不含稅所得按不含稅級(jí)距所對(duì)應(yīng)的稅率；公式（二）中的稅率，是指應(yīng)納稅所得額按含稅級(jí)距對(duì)應(yīng)的稅率。

［例3］12月份，某公司員工小李取得公司發(fā)放的不含稅全年一次性獎(jiǎng)金60000元，取得工資4500元，如果工資部分已按規(guī)定辦理了納稅申報(bào)手續(xù)，那么，其當(dāng)月取得不含稅全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額是多少？

第一步，查找不含稅獎(jiǎng)金的適用稅率A和速算扣除數(shù)A，并計(jì)算應(yīng)納稅所得額。60000元除以12個(gè)月商是5000元，查找不含稅對(duì)應(yīng)稅率A是20%，速算扣除A是555，則含稅獎(jiǎng)金為74306元[（60000－555）÷（1－20%）]。

第二步，查找含稅獎(jiǎng)金的適用稅率B和速算扣除數(shù)B，并計(jì)算應(yīng)納稅額。74306元除12個(gè)月商是6192元，對(duì)應(yīng)含稅稅率B是20%，速算扣除數(shù)B是555，則小李取得的不含稅全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅14306元（74306×20%－555）。

三、雇主為雇員承擔(dān)全年一次性獎(jiǎng)金部分稅款有關(guān)個(gè)人所得稅的計(jì)算公式及舉例

1.雇主為雇員定額負(fù)擔(dān)稅款的計(jì)算公式。《國家稅務(wù)總局關(guān)于雇主為雇員承擔(dān)全年一次性獎(jiǎng)金部分稅款有關(guān)個(gè)人所得稅計(jì)算方法問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第28號(hào)）規(guī)定，雇主為雇員定額負(fù)擔(dān)稅款的計(jì)算公式為，應(yīng)納稅所得額=雇員取得的全年一次性獎(jiǎng)金+雇主替雇員定額負(fù)擔(dān)的稅款－當(dāng)月工資薪金低于費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的差額。

［例4］12月份，某公司給員工唐某、祁某發(fā)放全年一次性獎(jiǎng)金同為93060元，并為每位員工定額承擔(dān)全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額2000元，唐某、祁某同時(shí)取得當(dāng)月工資分別為3000元、5000元；祁某工資部分已按規(guī)定辦理了納稅申報(bào)手續(xù)，那么，兩人應(yīng)繳個(gè)人所得稅分別是多少？

第一步，計(jì)算各人含稅全年一次性獎(jiǎng)金。唐某含稅全年一次性獎(jiǎng)金為94560元[93060+2000-(3500-3000)]；由于當(dāng)月工資高于法定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)3500元，沒有費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)差額，因此，祁某含稅全年一次性獎(jiǎng)金為95060元（93060+2000）。

第二步，計(jì)算各人應(yīng)納稅額。唐某應(yīng)稅所得額為94560元，月應(yīng)稅所得額是7880元（94560÷12），對(duì)應(yīng)稅率25%，速算扣除數(shù)1005，所以，唐某應(yīng)納稅22635元（94560×25%－1005）；祁某應(yīng)納稅所得額為95060元，月應(yīng)納稅所得額是7922元（95060÷12），對(duì)應(yīng)的適用稅率25%，速算扣除數(shù)1005，所以，祁某應(yīng)納稅22760元（95060×25%－1005）。

第三步，計(jì)算各人實(shí)際繳納稅額。由于公司僅對(duì)年終一次性獎(jiǎng)金負(fù)擔(dān)個(gè)人所得稅為2000元，因此，唐某實(shí)際繳納稅額20635元（22635－2000）；祁某實(shí)際繳納稅額20760元（22760－2000）。

2.雇主為雇員按一定比例負(fù)擔(dān)稅款的計(jì)算公式。國家稅務(wù)總局公告2011年第28號(hào)規(guī)定，雇主為雇員按一定比例負(fù)擔(dān)稅款的計(jì)算公式：（一）查找不含稅全年一次性獎(jiǎng)金的適用稅率和速算扣除數(shù)，未含雇主負(fù)擔(dān)稅款的全年一次性獎(jiǎng)金收入÷12，根據(jù)其商數(shù)找出不含稅級(jí)距對(duì)應(yīng)的適用稅率A和速算扣除數(shù)A；（二）計(jì)算含稅全年一次性獎(jiǎng)金，應(yīng)納稅所得額＝（未含雇主負(fù)擔(dān)稅款的全年一次性獎(jiǎng)金收入－當(dāng)月工資薪金低于費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的差額－不含稅級(jí)距的速算扣除數(shù)A×雇主負(fù)擔(dān)比例）÷（1－不含稅級(jí)距的適用稅率A×雇主負(fù)擔(dān)比例）；對(duì)上述應(yīng)納稅所得額，扣繳義務(wù)人應(yīng)按照國稅發(fā)〔2005〕9號(hào)文件規(guī)定的方法計(jì)算應(yīng)扣繳稅款。即:將應(yīng)納稅所得額÷12，根據(jù)其商數(shù)找出對(duì)應(yīng)的適用稅率B和速算扣除數(shù)B,據(jù)以計(jì)算稅款。計(jì)算公式:應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率B-速算扣除數(shù)B；實(shí)際繳納稅額=應(yīng)納稅額－雇主為雇員負(fù)擔(dān)的稅額。

［例5］續(xù)上例，如果公司僅對(duì)發(fā)放的年終一次性獎(jiǎng)金，為員工負(fù)擔(dān)60%的個(gè)人所得稅稅款，依上例所述支付全年一次性獎(jiǎng)金、工資數(shù)額，且工資部分已按規(guī)定辦理了納稅申報(bào)手續(xù)，那么，唐某、祁某應(yīng)繳個(gè)稅分別是多少？

第一步，計(jì)算各人的應(yīng)納稅所得額。查找不含稅全年一次性獎(jiǎng)金的適用稅率A和速算扣除數(shù)A。93060元除以12個(gè)月商是7755元，對(duì)應(yīng)的不含稅稅率A是20%，速算扣除數(shù)A是555。因此，唐某含稅全年一次性獎(jiǎng)金為104803元[93060-(3500-3000)-555×60%]÷(1-20%×60%)；由于當(dāng)月工資薪金已超過現(xiàn)行法定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)3500元，沒有費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)差額，因此，祁某含稅全年一次性獎(jiǎng)金為105372元（93060－555×60%）÷(1-20%×60%)。

第二步，計(jì)算各人應(yīng)納稅額。查找含稅全年一次性獎(jiǎng)金的適用稅率B和速算扣除數(shù)B。104497元除以12個(gè)月商是8708元，對(duì)應(yīng)的含稅稅率B是20%，速算扣除數(shù)B是555，因此，唐某取得的全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅20405.60元（104803×20%－555）；105372元，除以12個(gè)月商是8781元，對(duì)應(yīng)的含稅稅率B是20%，速算扣除數(shù)B是555，因此，祁某取得的全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅20519.40元（105372×20%－555）。

第三步，計(jì)算各人實(shí)際繳納稅額。由于公司為員工負(fù)擔(dān)全年一次性獎(jiǎng)金60%的個(gè)人所得稅稅款，因此，唐某實(shí)際繳納稅額為8162.24元（20405.60－20405.60×60%）；祁某實(shí)際繳納稅額為8207.76元（20519.40－20519.40×60%）。

四、央企四類高管年終取得的任期獎(jiǎng)，比照全年一次性獎(jiǎng)金納稅

《國家稅務(wù)總局關(guān)于中央企業(yè)負(fù)責(zé)人年度績效薪金延期兌現(xiàn)收入和任期獎(jiǎng)勵(lì)征收個(gè)人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2007]118號(hào)）的規(guī)定，中央企業(yè)負(fù)責(zé)人任期結(jié)束后取得的績效薪金40%部分和任期獎(jiǎng)勵(lì)，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)〔2005〕9號(hào)）第二條規(guī)定的方法，合并計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。中央企業(yè)負(fù)責(zé)人主要是指以下四類人員：⑴國有獨(dú)資企業(yè)和未設(shè)董事會(huì)的國有獨(dú)資公司的總經(jīng)理（總裁）、副總經(jīng)理（副總裁）、總會(huì)計(jì)師；⑵設(shè)董事會(huì)的國有獨(dú)資公司（國資委確定的董事會(huì)試點(diǎn)企業(yè)除外）的董事長、副董事長、董事、總經(jīng)理（總裁）、副總經(jīng)理（副總裁）、總會(huì)計(jì)師；⑶國有控股公司國有股權(quán)代表出任的董事長、副董事長、董事、總經(jīng)理（總裁），列入國資委黨委管理的副總經(jīng)理（副總裁）、總會(huì)計(jì)師；⑷國有獨(dú)資企業(yè)、國有獨(dú)資公司和國有控股公司黨委（黨組）書記、副書記、常委（黨組成員）、紀(jì)委書記（紀(jì)檢組長）；其他人員不得比照執(zhí)行。

五、無住所個(gè)人取得的各種名目獎(jiǎng)金也要繳稅

國稅發(fā)[2005]9號(hào)規(guī)定，對(duì)無住所個(gè)人取得的各種名目獎(jiǎng)金，如半年獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)、加班獎(jiǎng)、先進(jìn)獎(jiǎng)、考勤獎(jiǎng)等，如果該個(gè)人當(dāng)月在我國境內(nèi)沒有納稅義務(wù)，或者該個(gè)人由于出入境原因?qū)е庐?dāng)月在我國工作時(shí)間不滿一個(gè)月的，仍按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于在我國境內(nèi)無住所的個(gè)人取得獎(jiǎng)金征稅問題的通知》（國稅發(fā)[1996]183號(hào)）計(jì)算納稅。即，對(duì)上述獎(jiǎng)金不再減除費(fèi)用，全額作為應(yīng)納稅所得額直接按適用稅率計(jì)算應(yīng)納稅款，并且不再按居住天數(shù)進(jìn)行劃分計(jì)算，上述個(gè)人應(yīng)在取得獎(jiǎng)金月份的次月15日內(nèi)申報(bào)納稅。