崔 斌

遼寧工程技術(shù)大學(xué)研究生學(xué)院（125105）

2006年2月財(cái)政部發(fā)布了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，對(duì)建造合同準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，新的建造合同準(zhǔn)則更符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和謹(jǐn)慎性原則，更能正確地計(jì)算建造合同的損益,對(duì)施工企業(yè)建造合同的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露進(jìn)行了規(guī)范，同時(shí)也對(duì)建造合同的管理、成本預(yù)測和控制以及成本核算等基礎(chǔ)工作提出了更高的要求,施工企業(yè)的迅速發(fā)展，在執(zhí)行過程中面臨很多問題。針對(duì)這些問題，結(jié)合實(shí)際探討解決問題的辦法。

1 建造合同準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定

建造合同的界定∶建造合同,是指為建造一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。正因?yàn)榻ㄔ斐邪痰纳a(chǎn)活動(dòng)及經(jīng)營方式有其特殊性，因此，與建造合同相關(guān)的收入、費(fèi)用的確認(rèn)也有其特殊性。準(zhǔn)則規(guī)定在資產(chǎn)負(fù)債表日，合同收入與合同費(fèi)用確認(rèn)分兩類情況∶建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和費(fèi)用；建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)分別按下列情況處理∶合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用;合同成本不可能收回的，在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。合同預(yù)計(jì)總成本超過合同總收入的,應(yīng)當(dāng)將預(yù)計(jì)損失確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。結(jié)果能夠可靠估計(jì)的建造合同，企業(yè)應(yīng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入與合同費(fèi)用。完工百分比法是指根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的方法,運(yùn)用這種方法確認(rèn)合同收入和費(fèi)用，能為報(bào)表使用者提供有關(guān)合同進(jìn)度及本期業(yè)績的有用信息，體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求。

2 建造合同準(zhǔn)則執(zhí)行中存在的問題

2.1 合同總收入難以準(zhǔn)確確定

確認(rèn)建造合同收入，常見的有兩種方法∶完成合同法和完工百分比法。完成合同法適用于當(dāng)年開工當(dāng)年完工的工程;完工百分比法適用于跨越若干會(huì)計(jì)年度的工程?？煽康卮_定建造合同的總收入是完工百分比法確認(rèn)收入的前提。由于合同工程量的不確定性，如發(fā)生的工程設(shè)計(jì)變更、因各種原因出現(xiàn)的索賠、物價(jià)指數(shù)的波動(dòng)等都會(huì)影響合同工程量的估計(jì)，進(jìn)而影響合同收入的準(zhǔn)確估計(jì)。因此，資產(chǎn)負(fù)債表日合同總收入的確定變得十分困難。

2.2 預(yù)計(jì)總成本難以合理計(jì)算

由于施工環(huán)境、氣候等條件變化和市場價(jià)格波動(dòng)的不可預(yù)見性，造成合同預(yù)計(jì)總成本具有很大的不確定性。如有的工程中標(biāo)時(shí)，可根據(jù)各種情況分析測算出一個(gè)比較準(zhǔn)確的總成本,但在合同條款外，出現(xiàn)了物價(jià)上漲或因氣候等原因延長工期，必然造成合同總成本的變化，資產(chǎn)負(fù)債表日合同預(yù)計(jì)總成本難以準(zhǔn)確確定。

2.3 完工百分比難以準(zhǔn)確確定

確定合同完工百分比有三種方法∶實(shí)際成本比例法、完成工作量比例法、實(shí)際測定的完工進(jìn)度。完工百分比的確定是確認(rèn)建造合同收入的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。對(duì)于復(fù)雜的施工對(duì)象、設(shè)計(jì)變更和合同價(jià)格的不斷調(diào)整,要正確確定合同的完工百分比是十分困難的。目前施工企業(yè)主要采取實(shí)際成本比例法確定完工進(jìn)度，它是根據(jù)實(shí)際累計(jì)發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定完工百分比的。這種方法主要是基于投入與產(chǎn)出之間存在的一種對(duì)應(yīng)關(guān)系，也是會(huì)計(jì)人員喜歡采用的、較為簡便的方法。但是，在實(shí)際中因各種因素的影響，成本投入比例與完工進(jìn)度比例經(jīng)常失去對(duì)應(yīng)關(guān)系，以成本投入多少來反映完工程度往往出現(xiàn)偏差。如果在實(shí)際工作中發(fā)生了無效的投入，完工百分比就會(huì)不準(zhǔn)確。在施工期間生產(chǎn)要素的價(jià)格變動(dòng)會(huì)引起成本投入的變化，也會(huì)對(duì)完工程度產(chǎn)生一定的影響。

3 建造合同準(zhǔn)則的對(duì)策與建議

3.1 合理確定合同總收入

對(duì)于施工單位而言，合同總收入包括兩部分內(nèi)容∶合同中規(guī)定的初始收入和因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。合同總收入的計(jì)量主要由企業(yè)經(jīng)營合同部門根據(jù)合同、變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等執(zhí)行情況，以確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，每個(gè)季度末提出合同總收入，并經(jīng)本單位成本預(yù)測管理小組批準(zhǔn)確定?？梢?，資產(chǎn)負(fù)債表日合同總收入的確定，除了以原合同金額為依據(jù)外，對(duì)于設(shè)計(jì)變更和索賠事項(xiàng)要及時(shí)與業(yè)主進(jìn)行確認(rèn)，簽訂補(bǔ)充協(xié)議，以便財(cái)務(wù)部門及時(shí)、準(zhǔn)確地計(jì)算合同總收入，準(zhǔn)確反映一定時(shí)期的財(cái)務(wù)成果。

3.2 提高企業(yè)成本核算和預(yù)測能力

企業(yè)應(yīng)當(dāng)做好建造合同核算的各項(xiàng)基礎(chǔ)工作∶建立、健全實(shí)物的計(jì)量、收發(fā)、領(lǐng)退和盤點(diǎn)制度;做好與成本核算有關(guān)的各項(xiàng)原始記錄，保證原始記錄的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和及時(shí)性，使成本核算具有可靠的基礎(chǔ)。另外，合同預(yù)計(jì)總成本的預(yù)測需要項(xiàng)目施工、物料采購、財(cái)務(wù)等多個(gè)部門共同協(xié)作完成，因此企業(yè)必須增強(qiáng)各部門之間的配合，明確各部門的職責(zé)分工，并且積累預(yù)測方面的資料，編制預(yù)計(jì)合同總成本資料時(shí)要盡可能詳細(xì)、準(zhǔn)確、突出重點(diǎn)，并按工程項(xiàng)目、工程實(shí)體對(duì)費(fèi)用進(jìn)行細(xì)化。

3.3 利用投入測算法，合理確定完工百分比

企業(yè)在實(shí)際工作中，應(yīng)根據(jù)自身特點(diǎn)，選擇合適的完工百分比法確定合同完工程度，準(zhǔn)確反映當(dāng)期的經(jīng)營成果。由于投入測算法將投入與產(chǎn)出有機(jī)結(jié)合起來，通過累計(jì)發(fā)生的實(shí)際成本與合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定完工百分比，有利于對(duì)整個(gè)項(xiàng)目的成本進(jìn)行核算與監(jiān)督，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，減少項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)，并對(duì)整個(gè)項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行考核，更加符合目前施工企業(yè)普遍實(shí)施的施工管理模式。因此，建議在能夠完善各項(xiàng)成本測算的基礎(chǔ)上，采用投入測算法，即按累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定完工百分比。

4 結(jié)語

建造合同準(zhǔn)則的實(shí)施，不但有利于建筑企業(yè)建立內(nèi)部正常的經(jīng)濟(jì)秩序,促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)科學(xué)管理，提高會(huì)計(jì)核算水平和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，而且有利于進(jìn)一步規(guī)范建筑市場。施工企業(yè)的經(jīng)營者、會(huì)計(jì)人員和相關(guān)業(yè)務(wù)人員要認(rèn)真學(xué)習(xí)新建造合同準(zhǔn)則，努力探討并積極實(shí)施,使之為企業(yè)的經(jīng)營和發(fā)展服務(wù)，為企業(yè)創(chuàng)造更大的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。

[1]財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫組.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解[M].北京:人民出版社,2008.

[2]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[S].北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2006.