吳裕嫦

新的醫(yī)院會計制度引用了企業(yè)會計制度的核算方法，對醫(yī)院實行全成本核算，從根本上解決了現(xiàn)行會計核算的缺陷，對原有的規(guī)則進行了大幅改革和完善，本人就新制度下醫(yī)院實行全成本核算談一下自己的看法，以進一步完善醫(yī)院的成本核算和管理體系，提高醫(yī)院的經(jīng)濟、社會效益，促進醫(yī)院的更好更快的健康發(fā)展。

一、成本核算的目的

1.通過對醫(yī)院各部門，各科室的業(yè)務(wù)收入、成本消耗、經(jīng)濟效益的全面系統(tǒng)分析，如實精確地反映醫(yī)院財務(wù)收支狀況。為醫(yī)院決策部門進行醫(yī)院宏觀經(jīng)濟管理等提供科學(xué)參考數(shù)據(jù)。

2.通過加強管理，從而限制成本、節(jié)省開支、避免浪費、減少花費、提高效率，進一步降低醫(yī)療服務(wù)成本，增強醫(yī)院的競爭能力，促進社會效益和經(jīng)濟效益的提高。這既可以讓病人享受高質(zhì)量、高效率的醫(yī)療服務(wù)，又能實現(xiàn)醫(yī)院優(yōu)質(zhì)、高效、低耗運行的經(jīng)濟運行機制。

3.在醫(yī)療機構(gòu)財政撥款減少的情況下，增收節(jié)支，進行成本核算，可以合理的在醫(yī)療機構(gòu)內(nèi)部定編定員，分流富余人員，減輕財政負擔(dān)，還可讓在崗人員勞有所得，安心工作，促使醫(yī)療機構(gòu)向著高效、精簡、服務(wù)的方向發(fā)展。

二、成本核算的內(nèi)容

醫(yī)院成本核算是指醫(yī)療機構(gòu)把一定時期內(nèi)實際發(fā)生的各項費用加以記錄、匯集、計算、分析和評價，按照醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的不同項目、不同階段、不同范圍計算出醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)總成本和單位成本的經(jīng)濟管理活動。醫(yī)院成本核算涉及國家、醫(yī)院和職工個人等多方面的利益關(guān)系，在實施中既要追求效率，又要兼顧公平，還要考慮國家、醫(yī)院、醫(yī)務(wù)人員以及患者之間的利益。以廣東省一家三甲醫(yī)院為例，成本核算包括核算住院床位、檢查、治療、化驗、放射、手術(shù)、接生、輸血、輸氧、藥品及材料等項目。除此之外，對輔助科室和行政管理科室可單獨進行核算。

1.根據(jù)醫(yī)院成本核算的內(nèi)容，將醫(yī)院成本劃分為：人員經(jīng)費、衛(wèi)生材料費、藥品費、固定資產(chǎn)折舊費及其他費用。

2.根據(jù)醫(yī)院全成本核算的內(nèi)容，將醫(yī)院全成本分攤作以下劃分：公共成本、臨床服務(wù)成本、醫(yī)技醫(yī)輔成本、管理成本。

3.根據(jù)醫(yī)院全成本核算的內(nèi)容，對醫(yī)院所有科室資源作以下劃分：科室使用面積、科室設(shè)備資產(chǎn)、科室人員、醫(yī)技工作量。

4.根據(jù)醫(yī)院全成本核算的內(nèi)容，將醫(yī)院全成本核算報表分析作以下劃分：新會計制度報表、結(jié)余分析表、成本核算分析報表、量本利分析表、績效考核分析報表、全院成本構(gòu)成-成本收益率對比表、醫(yī)院經(jīng)濟運營成本明細表、自定義報表等。

三、實行醫(yī)院全成本核算的步驟

（一）做好基礎(chǔ)工作，做好數(shù)據(jù)的收集準(zhǔn)備

嚴(yán)格按照五大類定義對科室核算單元進行劃分，使HIS、財務(wù)軟件等系統(tǒng)與成本核算單元相一致或建立準(zhǔn)確的對應(yīng)關(guān)系。成本核算期間和會計核算期間要嚴(yán)格保持一致。對各科人員要進行核實，財產(chǎn)物資要清查，保證帳實相符、帳帳相符。對全院各科室房屋面積要進行核實。成本核算和會計核算都堅持權(quán)責(zé)發(fā)生制，即當(dāng)期成本和費用在當(dāng)期核算，堅持在月末對帳。會計和各財產(chǎn)管理部門、會計和成本核算的數(shù)據(jù)都要進行核對，保證數(shù)據(jù)一致無誤，并制定出消耗定額，內(nèi)部服務(wù)價格等各項標(biāo)準(zhǔn)工作。

（二）對收入和成本數(shù)據(jù)進行歸集

1.醫(yī)院的收入一般包括門診收入、住院收入、其他收入。在醫(yī)院HIS 系統(tǒng)的支持下，各全成本核算科室的收入可以按直接醫(yī)療科室、醫(yī)療技術(shù)科室歸集，每一項具體的收費項目都可以與具體的開單科室、執(zhí)行科室相對應(yīng)。

2.在進行成本數(shù)據(jù)的歸集方面，主要依據(jù)會計憑證，由于與財務(wù)會計的單軌制，并保持一致，月末結(jié)帳后成本數(shù)據(jù)可通過數(shù)據(jù)接口初步歸集。

3.內(nèi)部服務(wù)工作量的數(shù)據(jù)采集。內(nèi)部服務(wù)數(shù)據(jù)的主要作用是記錄醫(yī)療輔助類科室為其他科室提供的內(nèi)部服務(wù)的工作量。按照“誰受益誰承擔(dān)”的原則將醫(yī)療輔助類科室的成本分攤到接受服務(wù)的科室，同時也為醫(yī)療輔助類科室的績效考核和獎金分配提供了依據(jù)。例如：可按為各科室消毒的消毒包對供應(yīng)室進行統(tǒng)計。

（三）醫(yī)院全成本核算的四級分攤法

科室全成本=直接計入+分攤（公用成本、管理成本、醫(yī)輔成本、醫(yī)技成本）

第一級分攤：（公用成本分攤）公用成本，是指在成本的歸集過程中，無法直接計入到科室的費用，包括離退休人員成本、公用水電、保潔、綠化等。公用費用根據(jù)實際業(yè)務(wù)屬性又區(qū)分為直接成本與間接成本兩部分，如水電費屬于直接成本，綠化費屬于間接成本。

第二級分攤：（管理成本分攤）將全院管理類科室成本（包括直接計入管理科室成本和公用費用分攤部分）進行分攤。包括院辦、人力資源部、財務(wù)部等全成本。采取按人員比例進行分攤。

第三級分攤：（醫(yī)輔成本分攤）包括門診掛號收費處、住院處、被服中心、供應(yīng)室等全成本。其中應(yīng)含直接計入輔助科室的成本和由公攤費用、管理費用分攤計入的成本，按照“誰受益誰承擔(dān)”的原則進行分攤。

第四級分攤：（醫(yī)技成本分攤）包括檢驗科、放射科、病理科、手術(shù)室等全成本。其中應(yīng)含直接計入醫(yī)技科室的成本和由公攤費用、管理費用、醫(yī)療輔助科室分攤計入的成本，按照收入支出配比平衡原則進行分攤。

四、新制度下全成本核算工作面臨的問題

1.醫(yī)院決策者對全成本核算的重視程度不夠；

2.醫(yī)院管理者沒有理清全成本核算概念；

3.全成本核算在醫(yī)院績效分配中考核權(quán)重弱化；

4.全成本核算項目的歸集、分類不真實、不嚴(yán)謹；

5.全成本核算的人員配備和機構(gòu)設(shè)置薄弱；

6.醫(yī)院職工對全成本核算認識程度不足。

此外，成本核算缺少對各科室的監(jiān)督和有效管理，成本核算沒有覆蓋醫(yī)院各項目，各項目成本核算人員的素質(zhì)參差不齊，部分人員沒有樹立成本意識與核算觀念，核算管理模式單一，成本核算歸屬不規(guī)范，成本費用分攤隨意性大，缺乏科學(xué)性、系統(tǒng)性，人為因素過多，致使成本核算不實不準(zhǔn)。加上成本核算項目眾多，核算過程繁多，核算難度比較大。

五、解決完善醫(yī)院成本核算的方法

（一）加大成本核算的宣傳力度

使醫(yī)院全體員工充分認識了解全員成本的核算管理，一是宣傳對象的點面結(jié)合，除了醫(yī)院的領(lǐng)導(dǎo)，還有各科室主任、護士長和廣大的醫(yī)院員工，使每個人都充分了解自己的崗位職責(zé)和權(quán)利義務(wù)，以正確處理自身工作與全員成本核算管理的關(guān)系；二是采取培訓(xùn)、周會等形式反復(fù)動員宣傳教育，拓展宣傳的廣度和深度。

（二）完善后勤保障措施，做好分類管理和成本計量

成本的歸集和計量工作很重要。醫(yī)用耗材由于品種多、數(shù)量大和消耗多，一直是醫(yī)院成本管理的重點和難點，電是醫(yī)院最難控制、流失和浪費最多的一個成本項目。醫(yī)院應(yīng)對醫(yī)用材料等實物的出庫、供應(yīng)、消耗各個環(huán)節(jié)的日常管理工作制定相應(yīng)的規(guī)范。對醫(yī)院水、電、汽、油等成本項目，要細化布點，量化收集、質(zhì)化考核。

（三）鑒于醫(yī)院業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和多樣性，成本核算要建立科學(xué)高效的信息管理系統(tǒng)

將系統(tǒng)覆蓋到醫(yī)院的每個科室、管理庫、收費點等，將成本核算的相關(guān)數(shù)據(jù)收集、貯存和分析，其中醫(yī)院以及財務(wù)相關(guān)部門有對全員成本核算數(shù)據(jù)的查詢權(quán)利和處理權(quán)利。

（四）建立成本管理的監(jiān)督管理系統(tǒng)

一是監(jiān)督覆蓋成本的預(yù)算、成本績效和獎懲等；二是監(jiān)督方式要建立在最低成本水平的基礎(chǔ)上，盡量選擇簡單的方式；三是監(jiān)督制度要觸及成本管理的不同階段、不同環(huán)節(jié)，明確監(jiān)督人員。

(五)建立成本核算完善的制度體系

一是對藥品、醫(yī)療器械的供應(yīng)進行規(guī)范管理，如藥品的出庫和供應(yīng)等，將這些日常管理工作納入相應(yīng)的制度規(guī)范；二是明確規(guī)范成本管理的實施細則，如成本的范圍和核算方法等；三是制定醫(yī)院的考核制度，如獎金的分配辦法。嚴(yán)密而完善的全成本核算制度，是做好成本核算的必要條件。醫(yī)院成本制度要以新的醫(yī)院會計制度為依據(jù)，根據(jù)醫(yī)院實際狀況，適應(yīng)醫(yī)院的業(yè)務(wù)性質(zhì)和經(jīng)濟特點及醫(yī)院內(nèi)部經(jīng)營管理的具體要求，定期不定期地進行嚴(yán)格考核，根據(jù)考核結(jié)果，做到獎懲兌現(xiàn)。

總之，新的《醫(yī)院會計制度》的頒布實施，為醫(yī)院進一步加強和完善全成本核算提供了科學(xué)的依據(jù)和綱領(lǐng)性指導(dǎo)，為醫(yī)院的科學(xué)決策、科學(xué)管理、科學(xué)核算提供了重要的理論保障。隨著醫(yī)院的不斷發(fā)展，在做好科室成本核算的基礎(chǔ)上，要積極開展項目成本核算，通過成本管理和成本控制，降低醫(yī)療服務(wù)成本和醫(yī)院運營成本，挖掘內(nèi)部潛力，調(diào)動各方面積極性，促進醫(yī)院經(jīng)濟管理正規(guī)化、科學(xué)化。

[1]喻慧：《新準(zhǔn)則下醫(yī)院會計成本核算探析》[J]，《財務(wù)會計》，2012年第6期，第42-43頁.

[2]王建：《醫(yī)院新會計制度下全成本核算面臨的問題與對策》[J]，《財務(wù)會計》，2012年第3期,第55-56頁.

[3]謝丹丹：《淺談醫(yī)院在新舊會計制度下的會計核算問題》[J]，當(dāng)代經(jīng)濟，2011(4).