○李樹永

（深圳皇嘉會(huì)計(jì)師事務(wù)所 廣東 深圳 518003）

近些年來(lái)，隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展以及我國(guó)加入WTO，經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展以及全球一體化給我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展帶來(lái)了前所未有的機(jī)遇。伴隨著國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所在我國(guó)的發(fā)展壯大，我國(guó)國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的數(shù)量和規(guī)模也在不斷的擴(kuò)大，但是，在實(shí)際的工作過(guò)程中，國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所慢慢地暴露出了很多的問(wèn)題。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部治理涉及到很多方面，主要包括產(chǎn)權(quán)制度結(jié)構(gòu)、合伙人制度、考核機(jī)制、管理制衡機(jī)制、會(huì)計(jì)師分支機(jī)構(gòu)的管理以及信息的披露等等。完善的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)是保障會(huì)計(jì)師事務(wù)所健康運(yùn)行、發(fā)展壯大以及提升事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)能力的重要因素。目前，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，尤其是一些中小型事務(wù)所，在內(nèi)部治理機(jī)制的建設(shè)方面存在著很多的問(wèn)題及漏洞，不利于事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)力的提升及發(fā)展壯大，本文從會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理普遍存在的一些問(wèn)題出發(fā)，提出了相應(yīng)的對(duì)策建議。

一、會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理存在的問(wèn)題

1、管理機(jī)制不健全，內(nèi)部管理效率低下

根據(jù)我國(guó)的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的相關(guān)規(guī)定，目前我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式只允許存在合伙制以及有限責(zé)任公司兩種。從我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部管理機(jī)制的實(shí)際情況來(lái)看，很多事務(wù)所存在著管理機(jī)制不健全，管理手段和方法比較落后，內(nèi)部管理的效率低下的情況。很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行脫鉤改制之后，其管理手段和方法并沒(méi)有相應(yīng)的得到改進(jìn)，事務(wù)所的很多決策以及管理都是由領(lǐng)導(dǎo)層獨(dú)斷，合伙人以及事務(wù)所股東之間存在著種種矛盾，導(dǎo)致內(nèi)部管理的效率比較低下。另外，一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所的股東以及合伙人的職業(yè)素養(yǎng)比較低，缺乏豐富的會(huì)計(jì)師從業(yè)經(jīng)驗(yàn)以及技術(shù)，對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展缺乏規(guī)劃，過(guò)于重視個(gè)人的收入問(wèn)題。這些都導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所缺少高效的管理機(jī)制以及長(zhǎng)遠(yuǎn)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展策略，內(nèi)部管理存在很多不規(guī)范的地方，嚴(yán)重限制了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展壯大，不利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理機(jī)制的形成。

2、股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理

我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式分為合伙制以及有限責(zé)任制兩種，組織形式的限制導(dǎo)致了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的股權(quán)結(jié)構(gòu)存在很大的不合理之處。首先，我國(guó)目前實(shí)行有限責(zé)任制形式的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的股權(quán)集中程度都比較高，決策的原則一般都采用的是一股一票以及簡(jiǎn)單多數(shù)通過(guò)，這導(dǎo)致事務(wù)所的決策權(quán)非常集中，往往一些重大的經(jīng)營(yíng)決策都是由絕對(duì)控股的大股東決定。這種集中的股權(quán)結(jié)構(gòu)，使得原本用于分散權(quán)力的股東制衡機(jī)制在很大程度上被削弱了，導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)力以及靈活性都比較低下，在與國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)中，明顯存在很大的劣勢(shì)。其次，在實(shí)行合伙制形式的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，也存在著類似的決策權(quán)力高度集中的情況。在合伙制的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，事務(wù)所的權(quán)力大都集中在主任會(huì)計(jì)師的手中，一些主任會(huì)計(jì)師家長(zhǎng)作風(fēng)嚴(yán)重，在決策時(shí)獨(dú)斷專行，不利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所形成良好的內(nèi)部治理機(jī)制。

3、缺乏有效的激勵(lì)約束機(jī)制

完善有效的激勵(lì)約束機(jī)制是內(nèi)部治理機(jī)制有效運(yùn)行的必要保障。由于組織形式的缺陷，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所大都缺乏有效的激烈約束機(jī)制，尤其是在事務(wù)所收益的分配方面不夠合理，導(dǎo)致事務(wù)所的員工的工作動(dòng)力與積極性不高，嚴(yán)重制約了會(huì)計(jì)師事務(wù)所競(jìng)爭(zhēng)能力的提升。目前，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在收益的分配方面存在很大的問(wèn)題，合伙人和股東在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收益分配中往往占有很大的比重，非合伙人以及其他員工收入所占的比重比較少，導(dǎo)致員工缺乏工作動(dòng)力以及積極性。目前，很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)于員工采取個(gè)人承包、收入提成等激勵(lì)的手段，將業(yè)務(wù)收入與員工的個(gè)人收入緊密結(jié)合在一起，這在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的初始發(fā)展時(shí)期發(fā)揮了非常大的作用。然而，隨著會(huì)計(jì)師事務(wù)所的不斷發(fā)展壯大，這種單一的激勵(lì)措施所發(fā)揮的作用越來(lái)越小，同時(shí)又缺乏相應(yīng)的約束機(jī)制，一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了個(gè)人利益做出一些違法違規(guī)的事情時(shí)有發(fā)生，嚴(yán)重制約了事務(wù)所的發(fā)展。

4、缺乏有效的風(fēng)險(xiǎn)控制能力

目前，我國(guó)的大量會(huì)計(jì)事務(wù)所尤其是一些中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)控制以及風(fēng)險(xiǎn)抵抗能力比較差，很容易使事務(wù)所陷入不利的境地。首先，我國(guó)很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)資本金非常低，一些較小的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)資本門檻僅僅為30萬(wàn)元，如此低的注冊(cè)資本金導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)抵抗能力非常弱。其次，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的有限責(zé)任組織形式，使得事務(wù)所往往以非常小的資本額去承接大量的業(yè)務(wù)，事務(wù)所存在很大的潛在風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)有限責(zé)任形式的規(guī)定，事務(wù)所僅僅以其凈資產(chǎn)作為賠償?shù)淖罡呦揞~，只承擔(dān)有限的責(zé)任，降低了風(fēng)險(xiǎn)對(duì)于事務(wù)所的約束能力。另外，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般與會(huì)計(jì)師事務(wù)所簽約的時(shí)間都比較短，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的流動(dòng)性很大，這在一定程度上造成了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的短期行為，不利于風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)的強(qiáng)化。

二、完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理機(jī)制的對(duì)策

1、不斷改革會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部管理機(jī)制，提高內(nèi)部管理的效率

不斷改革會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部管理機(jī)制，提高事務(wù)所內(nèi)部管理的效率是完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理機(jī)制的重要環(huán)節(jié)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要重視內(nèi)部決策權(quán)力過(guò)于集中而導(dǎo)致的管理效率低下的問(wèn)題，不斷對(duì)內(nèi)部管理機(jī)制進(jìn)行民主化，科學(xué)化的改革，提高內(nèi)部管理的效率。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要向公司化的法人治理機(jī)制的方向發(fā)展，將事務(wù)所的決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)以及監(jiān)督權(quán)分開，建立民主高效的分工協(xié)作的管理機(jī)制。例如，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的重大問(wèn)題決策應(yīng)該由合伙人，股東以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師共同協(xié)商決定；決策的執(zhí)行應(yīng)該由會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)行經(jīng)理或者辦公室主任進(jìn)行負(fù)責(zé)，并向合伙人會(huì)議、注冊(cè)會(huì)計(jì)師大會(huì)等進(jìn)行工作匯報(bào)。另外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要成立專門的監(jiān)督部門，對(duì)于決策的執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督，以保障事務(wù)所的決策能夠順利地執(zhí)行和實(shí)施。

2、適當(dāng)實(shí)施股權(quán)結(jié)構(gòu)的分散化

我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的股權(quán)結(jié)構(gòu)過(guò)于集中是導(dǎo)致事務(wù)所內(nèi)部治理機(jī)制不完善，制約會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展壯大的重要因素。隨著會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的不斷擴(kuò)大，事務(wù)所應(yīng)該對(duì)于集中的股權(quán)結(jié)構(gòu)進(jìn)行改革，適當(dāng)?shù)貙?shí)施股權(quán)結(jié)構(gòu)的分散化。分散的股權(quán)結(jié)構(gòu)有利于提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理的效率以及效果。例如，澳大利亞的幾大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人數(shù)量要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于同等規(guī)模的我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，其合伙人最少的為151人，最多的為248人。將股權(quán)結(jié)構(gòu)分散，提高合伙人和股東的數(shù)量，有利于防止權(quán)力過(guò)于集中在個(gè)別人手中而導(dǎo)致的決策失誤或者錯(cuò)誤。另外，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的控制跨度比較大，一般的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人與專業(yè)人員的比例往往能達(dá)到1∶30左右，這已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所的比例，這種控制結(jié)構(gòu)不利于合伙人與專業(yè)人員的溝通和交流，導(dǎo)致管理的效率比較低下。因此，事務(wù)所應(yīng)該不斷地引入新的合伙人，提高事務(wù)所的決策效率以及管理效率。

3、完善事務(wù)所的激勵(lì)約束機(jī)制

根據(jù)現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn)，利益的激勵(lì)對(duì)于提高事務(wù)所整體運(yùn)行效率起著非常重要的作用，因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該不斷完善激勵(lì)約束機(jī)制，尤其是要對(duì)于事務(wù)所的收益分配進(jìn)行改革和完善。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該制定科學(xué)合理的績(jī)效考核制度，對(duì)于事務(wù)所內(nèi)部的合伙人，注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及其他人員的工作績(jī)效進(jìn)行嚴(yán)格的考核，并以績(jī)效為基礎(chǔ)來(lái)制定收益分配制度。通過(guò)科學(xué)合理的考核制度和激勵(lì)方法，有效地防止事務(wù)所員工逆向選擇以及道德風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生，并提高員工的工作動(dòng)力和積極性。另外，在完善激勵(lì)機(jī)制的同時(shí)，要不斷加強(qiáng)相應(yīng)的約束機(jī)制的改革，通過(guò)制度性、規(guī)范性的辦法約束事務(wù)所內(nèi)部員工的行為，提高事務(wù)所內(nèi)部治理機(jī)制的效率。

4、提高事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)管理能力

隨著我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模和數(shù)量的擴(kuò)大，國(guó)際四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所與國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，以及國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)越來(lái)越大。另外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于其在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中獨(dú)特的地位，還面臨著廣泛的社會(huì)監(jiān)督以及法律訴訟案件的威脅等風(fēng)險(xiǎn)。近些年來(lái)，像“綠大地”“萬(wàn)福生科”等財(cái)務(wù)造假案件導(dǎo)致了一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所受到了處罰，給會(huì)計(jì)師事務(wù)所帶來(lái)了很大的風(fēng)險(xiǎn)。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要不斷提高風(fēng)險(xiǎn)管理以及控制能力，盡可能地降低事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)。首先，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要不斷提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德，對(duì)于項(xiàng)目負(fù)責(zé)人的獨(dú)立審計(jì)責(zé)任進(jìn)行強(qiáng)化。項(xiàng)目負(fù)責(zé)人要對(duì)于客戶的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行充分的評(píng)估，從而在此基礎(chǔ)上決定是否接受委托。另外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要對(duì)于客戶的誠(chéng)信度以及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行充分的評(píng)估，防止由于客戶的行為給事務(wù)所帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部治理問(wèn)題是關(guān)乎著事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)控制水平以及經(jīng)營(yíng)管理能力的重要因素，對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的健康運(yùn)行和平穩(wěn)發(fā)展起著非常重要的意義。隨著會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間的競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，事務(wù)所應(yīng)該不斷加強(qiáng)內(nèi)部治理機(jī)制的完善，從而提高事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)效率以及市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力。

[1]張立民：完善事務(wù)所內(nèi)部治理 有效防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)——國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理實(shí)踐的啟示[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2006（6）.

[2]勞春南：會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理機(jī)制建設(shè)探析[J].財(cái)會(huì)通訊（學(xué)術(shù)版），2007（3）.

[3]張立民、劉劍萍：中外會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理制度比較與思考[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2007（2）.