摘 要：營業(yè)稅改增值稅是我國稅收體制改革的一項重大舉措，其主要目的是減少乃至消除重復征稅。以廣州市某城市公交運輸企業(yè)為例，深入分析了營改增對交通運輸業(yè)在稅率、財務數(shù)據(jù)、企業(yè)管理等方面的重要影響，以方便相關企業(yè)針對具體情況進行積極的應對和調(diào)整。

關鍵詞：營業(yè)稅 增值稅 公交運輸行業(yè) 稅負

中圖分類號：F230 文獻標識碼：A 文章編號：1672-3791（2013）02（b）-0245-03

2012年1月1日起在上海市交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)開展營業(yè)稅改征增值稅試點。2012年8月1日起，試點范圍分批擴大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東和寧波、廈門、深圳等10個?。ㄖ陛犑小⒂媱潌瘟惺校?。本次營改增范圍，主要擴大到交通運輸和部分現(xiàn)代服務業(yè)（包括物流輔助、廣告文化、信息服務、鑒證咨詢、有形出租等）。稅改后交通運輸業(yè)的稅率從3%的營業(yè)稅一下子提升到了11%的增值稅，增加了8個百分點，對交通運輸行業(yè)影響巨大。筆者首先分析營業(yè)稅改增值稅的意義，進而以廣州市某城市公交運輸企業(yè)的2013年預算財務數(shù)據(jù)為例，對比了在分別計征營業(yè)稅及增值稅兩種情況下，企業(yè)的各項財務數(shù)據(jù)，進而總結(jié)營改增對城市公交運輸企業(yè)的影響。

1 營業(yè)稅改增值稅的意義

我國現(xiàn)時服務業(yè)具備分工精細化、產(chǎn)業(yè)融合化、業(yè)態(tài)新型化、服務國際化的四大特征，傳統(tǒng)服務業(yè)不斷向現(xiàn)代服務業(yè)轉(zhuǎn)型，服務業(yè)越來越專業(yè)化發(fā)展。而我國目前的稅制結(jié)構以貨物和勞務稅為主體，表現(xiàn)為增值稅和營業(yè)稅兩稅并存的稅制格局?，F(xiàn)代服務業(yè)以生產(chǎn)性服務業(yè)為主，服務對象主要是企業(yè)，實行全額征收營業(yè)稅使得生產(chǎn)企業(yè)無法抵扣而引發(fā)了重復征稅的矛盾。營業(yè)稅改增值稅有利于減少營業(yè)稅重復征稅，有利于在一定程度上完整和延伸增值稅抵扣鏈條，同時有利于服務業(yè)出口。

1.1 減少重復征稅，使市場細分和分工協(xié)作不受稅制影響

營業(yè)稅是針對經(jīng)營者的營業(yè)收入征收的稅種，一般以營業(yè)收入的某一比例征稅，經(jīng)營者會將稅收加到商品或服務的價格中，傳導到下游的企業(yè)或終端消費者。商品每經(jīng)過一道流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)就要納一次稅，稅上加稅，稅滾稅，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多，重復征收越嚴重，稅負越重。

以公交行業(yè)為例，每張票2元，要交6分錢營業(yè)稅，但公交企業(yè)收取的兩元票價中，已經(jīng)包含了企業(yè)所有的成本，而這些成本國家已征稅，比如購入LPG燃氣已繳納稅率為13%的增值稅，維修和營運車輛已繳納稅率為17%的增值稅，站務停場費已繳納稅率為5%的營業(yè)稅，均無法抵扣，所以這6分錢包含稅上稅，增加了企業(yè)或是最終消費者的稅收負擔，高于國家的名義稅率。實行營改增，有利于減少營業(yè)稅重復征稅，使市場細分和分工協(xié)作不受稅制影響。

1.2 完整和延伸二三產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條，促進二三產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展

在一般計稅方法下，增值稅的實質(zhì)是對生產(chǎn)經(jīng)營各環(huán)節(jié)的增值額部分征收，具有消除重復征稅、促進專業(yè)化協(xié)作的優(yōu)點。但是，從事營業(yè)稅勞務企業(yè)購進材料、固定資產(chǎn)不能抵扣，制造企業(yè)購進營業(yè)稅勞務不能抵扣，從事營業(yè)稅勞務企業(yè)之間相互提供勞務不能抵扣，即提供勞務服務的第二三產(chǎn)業(yè)所交的營業(yè)稅稅款不能作為增值稅業(yè)務的抵扣項，導致增值稅抵扣鏈斷裂，實質(zhì)上增加了增值稅產(chǎn)品的稅負。

下面舉一個例子：提供服務方向購買服務方提供一項廣告服務，雙方均未一般納稅人，服務實現(xiàn)后開出增值稅專用發(fā)票價以稅合計212萬元為例，并假設提供方當期外購了10萬元的設備，取得增值稅專用發(fā)票上注明的稅額為1.7萬元，下面根據(jù)營業(yè)稅（設定原稅率為5%）改征增值稅（適用稅率6%）后的有關數(shù)據(jù)變化設定不同條件（上下環(huán)節(jié)的可抵扣條件不同），對相關納稅人的收入、成本差異情況進行列表分析（表1）。

綜合提供方與購買方的變化情況，就上例而言，雖然服務提供方的不含稅收入基本持平，但購買方因價稅分離其成本至少可減少12萬元，稅改后購買方將減輕稅收負擔；提供方因當期外購，實繳稅金（200×6%-1.7）也有所下降。可見營改增有利于在一定程度上完整和延伸二三產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條，促進二三產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展。

1.3 服務貿(mào)易出口零稅率，實現(xiàn)與國際通行稅制的接軌

營改增稅改后，試點地區(qū)“國際運輸服務、向境外單位提供的研發(fā)服務和設計服務適用增值稅零稅率”，即對提供服務的銷售收入免征增值稅，且對提供服務對應的外購貨物、勞務及服務所含增值稅進項稅額可抵減應納增值稅稅額，未抵減完的部分予以退稅。稅改后，服務企業(yè)在提供零稅率應稅服務時，由于相應外購貨物、勞務及服務的所含稅款允許抵扣，將有效降低企業(yè)經(jīng)營成本，并實現(xiàn)與國際通行稅制的接軌，促進國際國內(nèi)兩個市場的對接，進一步增強服務貿(mào)易的國際競爭力。有利于服務業(yè)出口。

2 營改增對城市公交行業(yè)的影響

廣州市第X巴士有限公司（下文稱為X公司）直屬廣州市交通委員會，是中國廣州市經(jīng)營公共汽車的公司，具有一般納稅人資格，其年營業(yè)額在25億左右。該公司擁有各類營運車輛近4000臺，經(jīng)營線路近400條，以城市公交、道路客運、客運站場和車輛維修為主要業(yè)務類型，主要成本項目有司乘人工成本、燃料消耗、輪胎消耗、保修費、折舊費、行車事故費和營運業(yè)務費等。下面以X公司的為例，分析營改增對廣州市城市公交行業(yè)影響。

2.1 納稅人身份的選擇

本次營改增規(guī)定，交通運輸服務業(yè)稅率為11%，現(xiàn)代服務業(yè)稅率為6%，而特別列舉輪客渡、公交客運、軌道交通、出租車等適用于簡易計稅方法的特定項目。公交板塊由于票價低，補貼多，所以應稅勞務收入較小，選一般計稅方法稅負較低。而簡易計稅方法扣除銷項稅額，收入略減，所以較原營業(yè)稅額也略減。雖然如此，由于營改增的很多政策規(guī)定尚不明確，選擇一般計稅方法，存在著較大風險，主要是票價補貼是否計算收入，燃料成本補貼是否減轉(zhuǎn)進項等。由于公交行業(yè)的公益性，經(jīng)與交委、稅局溝通，決定在廣州地區(qū)統(tǒng)一方法，爭取最大的減負，廣州市公交行業(yè)統(tǒng)一選擇了一般計稅方法。

2.2 財務數(shù)據(jù)的影響

廣州公交行業(yè)統(tǒng)一選擇了一般計稅方法，增值稅稅率為11%。下面通過對2013年營改增前后預算對比表數(shù)據(jù)進行比較，分析營改增前后對利潤表中各項指標的影響（表2）。

2.3 降低企業(yè)的賬面收入

營改增前，企業(yè)2013年預算營業(yè)收入為含稅收入，金額為26966萬元（26824+142）。而營改增后，由于增值稅是價外稅，即銷售額和成本不包括銷項稅額和進項稅額，營業(yè)收入24307萬元（24165+142）是不含增值稅的金額。本月的增值稅銷項稅額為2658萬元，即銷售額乘以11%（24165×11%=2658萬元）。營改增后的口徑，由于增值稅的影響，收入比營改增前減少2658萬元，減幅9.86%，主要是主營業(yè)務收入受按照11%計算增值稅銷項稅額影響所致?？梢姡瑺I改增后降低了企業(yè)的賬面收入。

2.4 降低企業(yè)的主營業(yè)務成本

對于公交企業(yè)來說，其成本項目主要包括司乘人工成本、燃料消耗、輪胎消耗、保修費、折舊費、行車事故費和營運業(yè)務費等。其中，燃料、保修、部分站場租金占成本比例較大，并且可以取得進項稅發(fā)票進行抵扣；另外購入固定資產(chǎn)取得增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)也可以抵扣進項稅。

從表2看出在營業(yè)稅下的2013年預算主營業(yè)務成本小計是47807萬元，在增值稅下的2013年預算主營業(yè)務成本小計是45390萬元，相差2417萬元。相差的金額，是由燃料消耗、保修費、營運業(yè)務費這三項成本費用累計取得2336萬元的進項稅額，及由于“營改增”后新增固定資產(chǎn)的增值稅進項稅額可以抵稅，2013年新增固定資產(chǎn)賬面成本因此減少486萬元，按照6年折舊計算，當年折舊費將減少81萬元，共計進項稅2417萬元。由此可見，由于進項稅的存在，營改增后會降低企業(yè)的主營業(yè)務成本。

2.5 降低營業(yè)稅金及附加

營業(yè)稅金及附加主要包括營業(yè)稅、消費稅、城建稅、教育費附加等。營改增后，計征增值稅，因增值稅屬價外稅，不計入營業(yè)稅金及附加，所以營業(yè)稅金及附加降低。同時因增值稅進項稅可抵扣，所以一般情況下應交增值稅低于原營業(yè)稅，所以相應的帶征的合計稅率為12%的城建稅、教育費附加也會降低。

營業(yè)稅金及附加的計算公式：（應交增值稅+營業(yè)稅+消費稅）×12%，在X公司沒有發(fā)生消費稅，而其中的其他業(yè)務收入是核算公交站場及公交車身廣告宣傳等產(chǎn)生的收入，計征營業(yè)稅。X公司2013年預算報表數(shù)據(jù)營改增后營業(yè)稅及附加減少901萬元，其中其他業(yè)務收入由于不屬于“營改增”范圍，營業(yè)稅金及附加無變化；“營改增”后主營業(yè)務稅金及附加足足減少901萬元，減幅100%，主要原因是“營改增”后預計銷項稅2658萬元，屬于成本費用類取得的進項稅額為2336萬元，此外購進固定資產(chǎn)取得的增值稅進項稅額為486萬元，平均每月取得的進項稅額均大于銷項稅，預計將不需要產(chǎn)生應交增值稅，故其附加稅為0；而由此可見，營改增后營業(yè)稅金及附加減少近乎100%，營業(yè)稅金及附加減輕顯而易見。

2.6 提高企業(yè)凈利潤

由于營業(yè)外收入不受“營改增”影響，“營改增”后利潤實現(xiàn)391萬元，比“營改增”前增加660萬元，“營改增”有效減低了該企業(yè)的稅負，是該企業(yè)預算扭虧為盈的關鍵性影響因素。

2.7 降低整體稅負水平

根據(jù)X企業(yè)2013年度財務預算，按照“營改增”前后口徑預算，2013年整體稅負減少803萬元。主要由于主營業(yè)務稅金及附加減少901萬元及因營改增前后企業(yè)扭虧為盈所計繳98萬元的所得稅之差所形成。由此可見，營改增后，企業(yè)整體稅負降低。

2.8 其他財務指標的影響

營改增，除了對營業(yè)收入、營業(yè)成本及營業(yè)稅金影響外，還對固定資產(chǎn)的入賬成本及管理費用的防洪費具有影響。由于固定資產(chǎn)允許抵扣，所以不含稅入賬原值降低，相應的新增設備的折舊成本降低。另外，因計入管理費的防洪費是按收入計征，而營改增后收入減少，防洪費相應減少，所以管理費也相應降低（注：在X公司預算中未考慮防洪費）。

3 企業(yè)管理的影響

3.1 加重財務管理的負擔

營改增對公司的財務管理等也提出了新要求。增值稅業(yè)務對比營業(yè)稅復雜很多，不僅是賬務核算處理上，在稅務管理上也增加很多的業(yè)務量。因為國家對增值稅業(yè)務管理非常嚴格，每月的銷項、進項與發(fā)票數(shù)一定相符，還要掃描、注銷等，極大地增加了財務人員的工作量；同時任何管理的疏漏和失誤，都可能給企業(yè)帶來損失。

3.2 對企業(yè)業(yè)務員工作的影響

稅務工作也是日常業(yè)務的重要組成部分，必然也影響到各項業(yè)務層面。首先就要求各部門的業(yè)務人員在辦理業(yè)務時，一定要開具增值稅專用票，因為每一業(yè)務的進項都是企業(yè)的利潤，相反則造成損失，這樣就加大了工作量和難度。另外還有退票、紅字、時限等補救性要求。其次增加了對外業(yè)務的難度，表現(xiàn)在政策要求嚴格，實際業(yè)務與之嚴重脫離等現(xiàn)象（比如不少供應商開不出專用票）。再之增加了業(yè)務效益分析的難度，因為任何一項業(yè)務不僅要考慮收入的高低，具體稅務進項的情況，也會影響業(yè)務效益的分析和判斷。

3.3 增加了稅務風險

如上所述，營改增后稅務工作的復雜化必然增加各公司的稅務風險，而政策的不確定可能給企業(yè)帶來更大的稅務風險。一方面由于稅務政策不明確，可能出現(xiàn)政策調(diào)整的風險，如票價、燃料補貼的稅務調(diào)整；另一方面存在具體的辦稅機構甚至辦稅人員對政策理解不同所帶來的風險。

4 營改增后對廣州市城市公交行業(yè)的財務管理的對策建議

4.1 加大財務人員培訓學習力度，提高核算水平

首先，應加大財務人員培訓學習力度，時刻關注稅務政策的變化，加強營改增相關政策的學習，加強增值稅稅法的專業(yè)知識培訓，健全和完備企業(yè)的會計核算制度，使財務會計人員具備先進的會計核算能力與技巧，能夠精準地核算銷項、進項等稅額，并配備有效的發(fā)票體系，使會計處理更規(guī)范、更清晰。

4.2 加強對企業(yè)業(yè)務人員的培訓，提高業(yè)務人員業(yè)務素質(zhì)

由于征管部門對企業(yè)的納稅控制管理要求很高，增值稅采取的是憑借專用發(fā)票實現(xiàn)稅款的抵扣，企業(yè)應督促各部門業(yè)務人員在辦理業(yè)務時，一定要開具或取得增值稅專用票，著力增強會計核算的效益與水平，積極建立與健全賬務資料的處理系統(tǒng)。并加強相關業(yè)務人員的培訓，尤其是在增值稅其相關專用發(fā)票開具認證、取得、抵扣等一系列環(huán)節(jié)的配備及其防偽功能的稅務控制系統(tǒng)廣泛應用等，防止增值稅的扣稅憑證的取得不完整的情況發(fā)生。

4.3 加強企業(yè)納稅籌劃，減輕稅負

營改增的稅務政策變化給企業(yè)稅收籌劃以新的空間。公共交通行業(yè)應在獲取真實、可靠、完整的籌劃成本費用的基礎上，選準籌劃切入點，制定正確的籌劃步驟，才能做出最符合企業(yè)要求的有效的籌劃方案。如對燃料、保修、部分站場租金的籌劃，固定資產(chǎn)購進的籌劃等，如何采用合理合法的手段進行合理的稅收籌劃從而達到合理減輕企業(yè)稅負的目的，是需要每個財務會計人員根據(jù)企業(yè)實際情況不斷探索的。

5 結(jié)語

隨著社會主義市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，我國的營改增將進一步在全國各地不斷推進，也將進一步地完善與發(fā)展，這就要求我們財務人員時刻關注稅務政策的變化，加強了解和溝通，使企業(yè)的會計處理更規(guī)范、更清晰。

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