一、內(nèi)部控制和內(nèi)部審計(jì)的定義

內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工共同實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。其目的是合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

內(nèi)部審計(jì)是組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，它通過審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，目的是為機(jī)構(gòu)增加價(jià)值并提高機(jī)構(gòu)的運(yùn)作效率。

二、內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制相互促進(jìn)、相互滲透

（一）在過渡階段內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可履行內(nèi)部控制部門職責(zé)

根據(jù)財(cái)政部對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施中相關(guān)問題解釋，一般情況下企業(yè)應(yīng)當(dāng)成立專門機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)組織協(xié)調(diào)內(nèi)部控制的建立實(shí)施及日常工作，對(duì)于少數(shù)企業(yè)受制于崗位編制、專業(yè)人員等條件限制，目前尚不具備成立專門的內(nèi)部控制管理機(jī)構(gòu)的，可暫將內(nèi)部控制管理職能劃歸現(xiàn)有機(jī)構(gòu)。筆者認(rèn)為在過渡階段將該職能劃歸內(nèi)部審計(jì)部門較為適宜。

從內(nèi)部控制部門的職責(zé)來看內(nèi)部控制部門的職責(zé)包括制定內(nèi)部控制手冊(cè)并組織落實(shí)、確定各職能部門在內(nèi)部控制中的權(quán)利和義務(wù)、指導(dǎo)內(nèi)部控制與其他經(jīng)營(yíng)計(jì)劃和管理活動(dòng)的整合等等。內(nèi)部審計(jì)對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的各個(gè)重要環(huán)節(jié)較為了解，容易發(fā)現(xiàn)缺陷和舞弊行為，并能有針對(duì)性的提出具體的改進(jìn)意見和建議，有利于內(nèi)部控制手冊(cè)的制定。

內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)為了保持其獨(dú)立性和客觀性，一般不直接參與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，但有權(quán)參與企業(yè)有關(guān)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)管理決策會(huì)議、研究制定有關(guān)的規(guī)章制度等，因此內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)的業(yè)務(wù)流程、部門職責(zé)等有較為全面客觀的認(rèn)識(shí)，所以在過渡階段如果由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)履行內(nèi)部控制部門職責(zé)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可憑借其對(duì)企業(yè)全面客觀的認(rèn)識(shí)組織落實(shí)、確定各職能部門在內(nèi)部控制中的權(quán)利和義務(wù)、指導(dǎo)內(nèi)部控制與其他經(jīng)營(yíng)計(jì)劃和管理活動(dòng)的整合，同時(shí)有利于降低內(nèi)部控制建立的成本，避免重復(fù)勞動(dòng)。

（二）內(nèi)部審計(jì)的設(shè)立是內(nèi)部控制建設(shè)的必然要求

根據(jù)美國(guó)C0S0發(fā)布的《內(nèi)部控制整體框架》，內(nèi)部控制包括五要素，分別是內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督。

內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部環(huán)境的構(gòu)成要素之一

1.內(nèi)部環(huán)境包括治理環(huán)境、內(nèi)部審計(jì)、企業(yè)文化等等，因此企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制的建設(shè)必須根據(jù)法律法規(guī)規(guī)定設(shè)立獨(dú)立的或兼職的內(nèi)部審計(jì)部門、配備內(nèi)部審計(jì)人員。

2.內(nèi)部審計(jì)涉及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的全過程。

企業(yè)在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的過程中可聽取內(nèi)部審計(jì)人員依據(jù)專業(yè)知識(shí)和獨(dú)立地位提出專業(yè)的意見和建議，以選擇合理風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略減少企業(yè)運(yùn)營(yíng)中的風(fēng)險(xiǎn)。且內(nèi)部審計(jì)人員在進(jìn)行內(nèi)部控制的審計(jì)時(shí)需要對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制的健全性和有效性進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)。

3.內(nèi)部審計(jì)促進(jìn)了控制活動(dòng)的有效執(zhí)行。

企業(yè)采取各項(xiàng)控制活動(dòng)將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受范圍之內(nèi)，而這些控制活動(dòng)正是內(nèi)部審計(jì)的重點(diǎn)之一。內(nèi)部審計(jì)通過物資采購(gòu)審計(jì)、建設(shè)項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)等對(duì)各項(xiàng)控制措施的有效性進(jìn)行審查，為內(nèi)部控制的有效執(zhí)行保駕護(hù)航。

4.內(nèi)部審計(jì)的結(jié)果是信息與溝通的重要內(nèi)容。

內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的內(nèi)部控制審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)、舞弊的檢查與報(bào)告等審計(jì)結(jié)果是與企業(yè)內(nèi)部控制相關(guān)的內(nèi)部信息，需要在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行有效溝通，同時(shí)信息系統(tǒng)本身也是內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容之一。

5.由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)即是內(nèi)部監(jiān)督。

內(nèi)部控制審計(jì)包括由企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的內(nèi)部控制審計(jì)和由企業(yè)外部的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行的內(nèi)部控制審計(jì)，由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的內(nèi)部控制審計(jì)即是內(nèi)部監(jiān)督。

內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)通過實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序?qū)?nèi)部控制的建立健全和有效實(shí)施進(jìn)行評(píng)價(jià)，并將評(píng)價(jià)結(jié)果向企業(yè)的有關(guān)管理層報(bào)告。

（三）內(nèi)部審計(jì)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行的內(nèi)部控制審計(jì)提供了可選擇的基礎(chǔ)資料

由注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行的內(nèi)部控制審計(jì)和由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)主體、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)結(jié)論等方面存在不同。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)可判斷是否在內(nèi)部控制審計(jì)工作中利用企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的工作以及可利用的程度。當(dāng)然，注冊(cè)會(huì)計(jì)師利用內(nèi)部審計(jì)人員的工作并不影響其對(duì)審計(jì)結(jié)果獨(dú)立性的承擔(dān)。

（四）內(nèi)部控制為內(nèi)部審計(jì)創(chuàng)造了良好的企業(yè)環(huán)境

1.內(nèi)部控制為內(nèi)部審計(jì)提供了良好的審計(jì)環(huán)境。

內(nèi)部控制貫穿了企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全過程，獨(dú)立監(jiān)督和評(píng)價(jià)企業(yè)行為的內(nèi)部審計(jì)也在其中。有效的內(nèi)部控制有利于保障企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的正常進(jìn)行、提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平，為內(nèi)部審計(jì)創(chuàng)造良好的審計(jì)環(huán)境。

2.內(nèi)部控制豐富了內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容。

內(nèi)部控制要求企業(yè)建立的“三重一大”事項(xiàng)集體審批制正是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審計(jì)重點(diǎn)。內(nèi)部控制中關(guān)于資金活動(dòng)的控制、采購(gòu)業(yè)務(wù)的控制、工程項(xiàng)目的控制等內(nèi)容也是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)性審計(jì)等審計(jì)工作時(shí)的審計(jì)重點(diǎn)。且內(nèi)部控制本身也是內(nèi)部審計(jì)的重要內(nèi)容。

3.內(nèi)部控制保障了內(nèi)部審計(jì)結(jié)果的有效利用。

內(nèi)部審計(jì)是通過審計(jì)行為檢查發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)，促使企業(yè)管理層重視并制定相關(guān)整改措施降低風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)的結(jié)果需在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行溝通，并通過完善內(nèi)部控制的相關(guān)內(nèi)容落實(shí)整改措施。

三、現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制和內(nèi)部審計(jì)存在的問題及改進(jìn)措施

（一）企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題及改進(jìn)措施

1.企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)滯后，員工對(duì)內(nèi)部控制的重要性認(rèn)識(shí)不夠。

由于內(nèi)部控制體系建設(shè)工作開展較晚，很多員工認(rèn)為與己無關(guān)，對(duì)體系建設(shè)消極對(duì)待，形成了體系建設(shè)滯后的局面。對(duì)此，首先應(yīng)通過參加體系培訓(xùn)班等方式提高企業(yè)高管人員對(duì)內(nèi)部控制的重視，其次將內(nèi)部控制體系建設(shè)的內(nèi)容采取交流宣貫會(huì)等形式傳遞給內(nèi)部各管理層和全體員工，以點(diǎn)帶面，推動(dòng)內(nèi)部控制體系建設(shè)在企業(yè)的全面開展。

2.不相容職務(wù)在企業(yè)集團(tuán)本部得到較好執(zhí)行，在其下屬單位則存在偏差。

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，跨地區(qū)、跨行業(yè)的企業(yè)集團(tuán)發(fā)展迅速，同時(shí)也帶來了管理的效率和效益問題。企業(yè)集團(tuán)本部由于分工明確，能較好遵守不相容職務(wù)相分離原則，但在其下屬單位出于節(jié)約成本原則在組織機(jī)構(gòu)設(shè)置時(shí)未考慮不相容職務(wù)、或下屬單位執(zhí)行不到位，違反了內(nèi)部控制的要求。企業(yè)集團(tuán)在組織機(jī)構(gòu)設(shè)置時(shí)需從企業(yè)整體利益出發(fā)，對(duì)關(guān)鍵崗位的不相容職務(wù)堅(jiān)決執(zhí)行，對(duì)管理人員定期輪崗；同時(shí)也可在聘請(qǐng)事務(wù)所審計(jì)時(shí)聽取事務(wù)所的相關(guān)建議。

3.內(nèi)部控制制度固態(tài)化，未能隨著企業(yè)環(huán)境的變化而變化。

有的企業(yè)雖已建立相對(duì)完善的內(nèi)部控制制度，但由于企業(yè)所處的市場(chǎng)環(huán)境不斷發(fā)生變化，影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方式、經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)、經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域等發(fā)生變化。若內(nèi)部控制制度不隨之發(fā)生變化，則不適用的內(nèi)部控制制度只能是一紙空文，不能發(fā)揮其應(yīng)有的作用。因此企業(yè)應(yīng)定期對(duì)內(nèi)部控制制度進(jìn)行完善變更，以更符合企業(yè)的需要。

（二）企業(yè)內(nèi)部審計(jì)存在的問題及改進(jìn)措施

1.內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性差，內(nèi)部審計(jì)人員能力有待提高。

現(xiàn)代企業(yè)一般都按要求設(shè)置了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)、配備了內(nèi)部審計(jì)人員。但內(nèi)部審計(jì)與其他職能部門屬于平行關(guān)系，無法保持其獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)接受企業(yè)董事會(huì)或最高管理層的指導(dǎo)和監(jiān)督，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的負(fù)責(zé)人應(yīng)直接向董事會(huì)或最高管理層負(fù)責(zé)，以確保其獨(dú)立性?，F(xiàn)行內(nèi)部審計(jì)人員多由原財(cái)務(wù)人員轉(zhuǎn)變而來，擅長(zhǎng)的是會(huì)計(jì)知識(shí)，缺乏的是審計(jì)技能的配備，因此影響了審計(jì)的質(zhì)量。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)加強(qiáng)后續(xù)教育，提高其職業(yè)素質(zhì)和專業(yè)勝任能力，確保審計(jì)質(zhì)量。

2.內(nèi)部審計(jì)有關(guān)的法律法規(guī)較少，且已有的法律法規(guī)側(cè)重于審計(jì)實(shí)務(wù)的操作規(guī)范及內(nèi)審人員的約束性條款，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員保護(hù)的相關(guān)條款較籠統(tǒng)，可操作性不強(qiáng)。

我國(guó)現(xiàn)行的法律規(guī)范包括《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》、《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》、《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》以及有關(guān)的地方法規(guī)、部門規(guī)章及內(nèi)審準(zhǔn)則等。這些法律法規(guī)一般都側(cè)重于規(guī)范內(nèi)審實(shí)務(wù)操作、內(nèi)審人員的職業(yè)道德規(guī)范等，對(duì)于內(nèi)審人員的保護(hù)性條款僅僅提到“審計(jì)人員依法執(zhí)行職務(wù)，受法律保護(hù)，任何單位和個(gè)人不得設(shè)置障礙和打擊報(bào)復(fù)”，對(duì)內(nèi)審人員的保護(hù)做到了“有法可依”，但違法時(shí)不知如何究，因此建議細(xì)化對(duì)內(nèi)審人員的保護(hù)性法律條款，完善內(nèi)部審計(jì)的法律環(huán)境。

3.內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在完成審計(jì)項(xiàng)目，出具審計(jì)報(bào)告后較少運(yùn)用外部評(píng)價(jià)，不利于內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的控制。

內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)審計(jì)計(jì)劃運(yùn)用審計(jì)程序?qū)嵤徲?jì)過程，形成審計(jì)建議和結(jié)論后，給被審單位出具審計(jì)報(bào)告，這是當(dāng)前企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的一般流程。企業(yè)出于成本效益原則出發(fā)或其他原因，在出具審計(jì)報(bào)告后較少運(yùn)用內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的外部評(píng)價(jià)，不利于審計(jì)質(zhì)量的提高。企業(yè)可委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師、專業(yè)咨詢公司或其他組織的內(nèi)部審計(jì)師每3～5年開展一次內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的外部評(píng)價(jià)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)外部評(píng)價(jià)結(jié)論采取措施，改善管理提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量，降低內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

四、結(jié)束語

綜上所述，筆者認(rèn)為內(nèi)部控制和內(nèi)部審計(jì)同時(shí)作為現(xiàn)代企業(yè)制度中企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部管理的手段，兩者職能上有重疊、實(shí)施上有差異。兩者相互滲透、相互促進(jìn)從企業(yè)內(nèi)部的不同方面降低企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)的“自身免疫力”，促進(jìn)企業(yè)全面協(xié)調(diào)可持續(xù)的發(fā)展。

（作者單位：北京首都機(jī)場(chǎng)餐

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