一、緒論

預算執(zhí)行審計是國家審計的永恒主題，是審計機關(guān)法定的首要職責和統(tǒng)攬全局的重要工作。自1995 年貫徹實施《審計法》以來，各級審計機關(guān)陸續(xù)開展預算執(zhí)行審計，取得了顯著成績。特別是1998年審計署李金華審計長在全國人大常委會上所做的預算執(zhí)行審計工作報告公開披露以后，擴大了審計的影響，樹立了審計的權(quán)威。預算執(zhí)行審計結(jié)果也在以后的幾年中逐漸成為各級政府管理財政資金往來的重要參考依據(jù)。因此，加強預算監(jiān)督和政府財政管理，建立為國家財政宏觀調(diào)控和微觀管理提供監(jiān)督服務的預算執(zhí)行審計控制體系，并控制預算執(zhí)行審計風險仍是審計工作中的一項重要內(nèi)容。

二、預算執(zhí)行審計風險的定義和特征

1.審計風險的定義。

審計風險是指被審計單位的財政收支、財務收支存在重大錯弊而審計人員沒有發(fā)現(xiàn)，做出不恰當審計結(jié)論的可能性。它包括未能察覺出重大錯誤的風險和審計職業(yè)風險。作為與審計風險有從屬關(guān)系的地方財政預算執(zhí)行審計風險是指審計人員在執(zhí)行財政預算執(zhí)行審計時，被審計單位的財政收支、財務收支存在重大錯弊而審計人員沒有發(fā)現(xiàn)，做出不恰當審計結(jié)論的可能性。

2.預算執(zhí)行審計風險的特性和危害。

審計風險具有五大特性：客觀存在性、潛在性、可控性、長久性和復雜性。國家審計一旦出現(xiàn)問題，就會產(chǎn)生以下三個方面的危害：一是對國家和社會造成損害。一些重大違法違規(guī)問題，如擠占挪用財政資金、侵吞私分國有資產(chǎn)、偷漏稅費以及嚴重損失浪費等問題未得到揭露和制止，不法分子未受到應有的處理處罰，給國家和社會造成損害。二是對被審計單位的危害。審計機關(guān)對審計事項錯誤的評價和處理處罰可能導致被審計單位的經(jīng)濟損失，或影響其正常的經(jīng)營活動。三是對審計機關(guān)和審計人員造成不良影響。審計工作一旦出現(xiàn)錯誤，就可能引起行政復議或行政訴訟，同時也破壞了審計信譽，影響審計機關(guān)的權(quán)威和形象。審計風險廣泛存在危害很大，因此，我們必須通過認真分析和研究審計風險產(chǎn)生的原因，進而找到防范和控制審計風險的措施。

三、預算執(zhí)行審計風險產(chǎn)生的原因

筆者認為，預算執(zhí)行審計風險受主客觀兩個方面因素的影響：

1.主觀原因

（1）審計方法自身缺陷。為了提高效率，現(xiàn)代審計一般采取抽樣審計，其結(jié)果具有必然性的誤差，并受到審計客體內(nèi)外經(jīng)濟環(huán)境的影響而客觀存在。

（2）審計人員能力素質(zhì)參差不齊，審計人員專業(yè)勝任能力、風險意識、職業(yè)關(guān)注意識和職業(yè)道德素質(zhì)對審計結(jié)論也有重要影響。

2.客觀原因。

（1）審計客體受到利益驅(qū)使，容易對審計行為產(chǎn)生抵觸，甚至營私舞弊，破壞審計結(jié)果的真實性。

（2）政府預算涉及到的方方面面越來越多，預算執(zhí)行審計的對象也隨之趨于復雜，要對日益增加的經(jīng)濟活動實現(xiàn)監(jiān)督，增加了審計人員的工作難度。

（3）存在期望差距，預算執(zhí)行審計報告公開化后，期望差距的存在和審計責任的擴大，社會公眾對審計的要求較高。

（4）法律環(huán)境不健全。面對復雜多變的社會經(jīng)濟環(huán)境，法制武器必然存在管理漏洞，導致預算執(zhí)行審計操作過程中出現(xiàn)高風險的死角和盲區(qū)。

（5）財政預算執(zhí)行審計的獨立性得不到保證，預算執(zhí)行審計機關(guān)權(quán)力有限，同級審計和跨區(qū)審計等在職能和組織上受到掣肘。

四、預算執(zhí)行審計風險的防范

加強“人、法、技”建設，提高審計執(zhí)法水平?！叭?、法、技”建設是審計事業(yè)生存、發(fā)展的決定性因素，是審計機關(guān)不斷開拓創(chuàng)新的引擎，是不斷提高審計質(zhì)量，防范審計風險的根本保障。針對上文分析的預算執(zhí)行審計風險產(chǎn)生的原因，審計風險防范策略主要有如下六個方面。

1.加強審計隊伍建設，提高從業(yè)人員素質(zhì)。

在新的經(jīng)濟形勢下，審計人員面對更多的挑戰(zhàn)，要及時更新專業(yè)技能，加強理論培訓，提高自身業(yè)務能力。因此，審計部門要建立高素質(zhì)的人力資源隊伍，確保審計人員的業(yè)務素質(zhì)和誠信水平。主要從以下四方面著手：

（1）建立職業(yè)準入制度，對上崗人員進行入職考核和培訓，結(jié)合競爭上崗、培訓灌輸、考核淘汰等環(huán)節(jié)，嚴格把關(guān)，建立完善的績效考核機制，促進審計人員專業(yè)素質(zhì)的提高。

（2）注重提高審計人員的素質(zhì)，對現(xiàn)有審計人力資源大力進行整合，系統(tǒng)地組織其參加高層次業(yè)務培訓，通過實踐的磨練培養(yǎng)一批審計業(yè)務和計算機專業(yè)嫻熟的復合型人才，適應現(xiàn)代化財政預算審計工作要求。

（3）強化風險控制意識，建立審計風險責任追究制度。一是明確審計小組、審計組長和審計人員各自的權(quán)力和責任，強化風險意識，促進審計人員嚴格執(zhí)行審計準則，降低審計風險；二是審計職業(yè)特性要求審計人員運用一定的職業(yè)判斷，要求審計人員應具備較高的道德素質(zhì)水平。法律法規(guī)的滯后性和不完全性使得道德補充十分必要。

（4）做好資源優(yōu)化配置，自覺地建立和完善統(tǒng)籌配置人力資源的良性機制。審計人員的分工必須堅持知識結(jié)構(gòu)合理、審計經(jīng)驗豐富的審計人員為主和助理審計人員為輔的兩人以上的審計小組分工模式，以利于加強內(nèi)部監(jiān)督和審計人員的培養(yǎng)。在某些專業(yè)的領(lǐng)域，如工程概預算、造價審計等，為彌補審計力量的不足，還可采用聘請專家或社會審計力量的方式。

2.實行審計全過程控制，謹慎做好審計結(jié)論。

加強審計風險控制的中心環(huán)節(jié)是建立和實施科學的審計風險全過程控制，要做好以下幾點工作：（1）審前調(diào)查工作。審前調(diào)查是了解被審計單位基本情況、財政財務管理制度控制審計風險的第一步；（2）編制審計方案。審計方案對審計工作起著總體規(guī)劃和指導作用，能避免審計實施中的隨意性，合理安排時間，收集充分、必要的審計證據(jù)，使審計報告的基礎堅實可靠；（3）收集審計證據(jù)。審計證據(jù)的主要載體是審計工作底稿，編制審計工作底稿時必須做到定性準確、取證完整；（4）嚴格執(zhí)行三級復核制度。必須建立健全三級復核制度，嚴格對審計的全過程復核，包括審計方案的制定、審計證據(jù)的收集、審計評價以及最終的審計報告和審計處罰決定；（5）審計報告和審計決定的編寫。審計報告和審計決定是審計的最終結(jié)果，是控制審計風險的最后一個環(huán)節(jié)，要求對問題的定性、定量準確、文字表達清楚以及符合規(guī)定的形式、結(jié)構(gòu)。

3.創(chuàng)新審計技術(shù)方法，提高審計技術(shù)手段。

審計人員對具體審計項目選擇的審計方法、執(zhí)行的審計程序正確與否，直接關(guān)系到審計風險和審計質(zhì)量。因此，要根據(jù)審計項目涉及的單位多、范圍廣的特點，按照不同情況，靈活采取多種審計方式，不宜局限于某一種模式，尤其新形勢下財政預算執(zhí)行審計對象的電子化、網(wǎng)絡化程度大幅提高，傳統(tǒng)的審計技術(shù)和手段已顯得無法適應，應充分利用現(xiàn)代科學技術(shù)，如計算機輔助審計、在線聯(lián)網(wǎng)審計，防范與降低財政預算執(zhí)行審計風險的目的。

4.健全法規(guī)環(huán)境，嚴格依法審計。

在當前以《審計法》、《預算法》、《國家金庫條例》、《國務院關(guān)于違反財政法規(guī)處罰的暫行規(guī)定》等與預算執(zhí)行審計相關(guān)的配套法律體系的基礎上，依據(jù)財政體制改革的最新需求和指標，對現(xiàn)有條款加以整合，對法律盲區(qū)加以補充，明確法律規(guī)范對審計流程的一一對應，并繼續(xù)完善風險控制相關(guān)規(guī)定，盡快形成整套的國家審計實施準則和風險控制法律體系，為審計工作和風險控制工作提供堅實的依據(jù)和基礎。同時，應結(jié)合本地實情，制定符合本地區(qū)實際、操作性較強的預算執(zhí)行審計發(fā)展規(guī)劃和操作指南。用審計操作指南來引導和規(guī)范預算執(zhí)行審計行為，可以減少隨意性和憑經(jīng)驗辦事的情況，從根本上防范審計風險，在制度上為提高預算執(zhí)行審計的質(zhì)量和水平提供保障。

5.改革現(xiàn)行審計體制，擴大基層審計機關(guān)的審計范圍。

為確保審計執(zhí)法的獨立性，必須研究改革現(xiàn)行審計體制。建議審計署將基層國家稅務局的審計權(quán)限授權(quán)或下放給基層審計機關(guān)審計。與此同時，基層審計機關(guān)應將預算執(zhí)行審計和經(jīng)濟責任審計、績效審計、專項審計等相結(jié)合，全力拓展預算執(zhí)行審計向廣度和深度發(fā)展。為進一步提高預算執(zhí)行審計的控制力和執(zhí)行力，建議修改和完善有關(guān)預算管理的法律、法規(guī)，推進審計公告，并將審計切入點前移，對預算編制、部門決算實行審計審簽制度。

6.完善審計體系，強化審計獨立性。

獨立性是審計最根本的特征之一，是審計的生命線。但由于受現(xiàn)行雙重領(lǐng)導體制審計模式的限制，預算執(zhí)行審計風險控制的方法和解決問題的手段都在根本上存在著弊端，審計的獨立性在很大程度上沒有得到充分的保證。在預算管理體制逐步強化的現(xiàn)階段，努力提高審計的獨立性才能從根本上降低預算執(zhí)行審計風險，促使預算管理制度健康地運行下去。只有適當?shù)卦趯徲嫏C構(gòu)中增加垂直管理機構(gòu)，擴大“上審下”的審計面，并且解決好機構(gòu)獨立性、人員獨立性和經(jīng)費獨立性三個方面的問題，才能更好地防范審計風險。

五、結(jié)論

針對預算執(zhí)行審計風險，應當從多個角度深入剖析其成因和要素，以便對癥下藥。大力整合審計人力資源，提高審計工作層次水平，加強對審計流程的再監(jiān)督，健全法制環(huán)境等，利用完備的風險控制體系來全方位抑制審計風險的發(fā)生。這樣，才能更好地發(fā)揮審計機關(guān)為人大預算監(jiān)督的服務作用，并不斷提升審計機關(guān)的層次和審計監(jiān)督水平。

（作者單位：修水縣審計局）