摘要：隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的完善，使得我國預算會計原來的會計確認基礎方面的問題凸顯，傳統(tǒng)的政府預算編制和預算會計核算與新時期財政管理目標不相適應，已不能適應現(xiàn)代市場經(jīng)濟發(fā)展的要求。本文通過分析我國預算會計中現(xiàn)行收付實現(xiàn)制的缺陷，闡述了我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制的必要性，在此基礎上探討了我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制需要注意的問題，以期指導實踐。

關鍵詞：預算會計 權(quán)責發(fā)生制 必要性

前言

近年來，隨著世界經(jīng)濟的高速發(fā)展和經(jīng)濟全球一體化的推進，當前世界各國都對預算會計進行了權(quán)責發(fā)生制改革，取得了良好的效果。伴隨著我國社會主義市場經(jīng)濟體制改革的不斷深入，我國現(xiàn)行收付實現(xiàn)制存在著許多問題與不足，以收付實現(xiàn)制為基礎的傳統(tǒng)的政府預算會計已不能適應新時期預算會計的要求。為了與國際預算會計準則接軌，借鑒世界各國進行權(quán)責發(fā)生制計量基礎改革的實踐經(jīng)驗，在我國預算會計中引入權(quán)責發(fā)生制，進行預算會計改革已成為財政體制改革的重要方向。因此，研究我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制具有十分重要的現(xiàn)實意義，鑒于此，筆者對我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制進行了相關思考。

一、我國預算會計中現(xiàn)行收付實現(xiàn)制的缺陷

在我國預算會計中，由于收付實現(xiàn)制自身的局限性，使現(xiàn)行收付實現(xiàn)制中還存在著諸多缺陷，主要表現(xiàn)在不能客觀反映預算執(zhí)行、對負債的界定過于狹窄、影響會計信息的可比性和不利用資產(chǎn)的有效管理四個方面，其具體內(nèi)容如下：

1.不能客觀反映預算執(zhí)行

收付實現(xiàn)制核算基礎的會計只對實際支付款項的業(yè)務進行確認，不能客觀反映預算執(zhí)行情況、財政結(jié)余、公共管理能力等情況。在現(xiàn)行預算會計體系下，以收付實現(xiàn)制為基礎核算的收入支出與當期實際實現(xiàn)的收支有一定差距，無法全面、準確地記錄和反映單位的財務狀況。實行政府采購和國庫集中支付制度以后，依據(jù)是否支付款項來確認支出和結(jié)余的方式，財政資金的流向發(fā)生了重大變化，收付實現(xiàn)制無法反映國庫集中收付制度下的業(yè)務核算，將使年報反映的預算執(zhí)行以及相對應的結(jié)余信息嚴重失真，不能全面反映資產(chǎn)情況。另外，在購進物資入賬時，支付資金和物資到達往往不一致，導致對這些資產(chǎn)的監(jiān)督和控制也可能失真。

2.對負債的界定過于狹窄

在收付實現(xiàn)制基礎上，現(xiàn)行收付實現(xiàn)制對負債的界定過于狹窄，不利于防范財政風險。只有在用現(xiàn)金實際清償負債時，才對其確認，無法反映當期已經(jīng)發(fā)生，形成了隱性負債反映不全面的問題。在現(xiàn)行的會計核算中，收付實現(xiàn)制尚未用現(xiàn)金支付的隱性債務以及因為擔保等造成的或有負債，使相當一部分財政預先透支和占用了社?；?，無法有效防范財政負債風險，給經(jīng)濟持續(xù)、健康運行埋下了隱患。對于隱性負債的不確認，實際上是對財政支出的低估，對政府可支配的財政資源的夸大，容易遮蔽實際的財政風險；忽略負債將造成債務信息披露的嚴重不完整和不真實，忽視其財政風險，使年終結(jié)余出現(xiàn)“虛增”現(xiàn)象，既影響政府自身的決策，又誤導了會計信息使用者的判斷。

3.影響會計信息的可比性

我國預算會計中現(xiàn)行收付實現(xiàn)制影響了會計信息的可比性。在收付實現(xiàn)制下，會計信息可比性方面的影響主要有三個方面的內(nèi)容，第一，影響了企業(yè)和政府部門之間會計信息的比較，主要是由于企業(yè)會計財務核算和政府會計核算制不一致；第二，影響政府與部分已采用權(quán)責發(fā)生制的事業(yè)單位(如醫(yī)院)之間財務信息比較，主要是由于有些事業(yè)單位(如醫(yī)院)目前已然采用權(quán)責發(fā)生制計量基礎；第三，我國政府預算會計仍然保持收付實現(xiàn)制為基礎，影響了中外政府財務報告的國際可比性。

4.不利于資產(chǎn)的有效管理

我國預算會計中現(xiàn)行收付實現(xiàn)制不利用資產(chǎn)的有效管理，影響對公共服務資源利用業(yè)績的評估和考核。在傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟體制下，收付實現(xiàn)制不利于資產(chǎn)的有效管理，主要有兩個方面的原因，一方面收付實現(xiàn)制的固定資產(chǎn)僅在購置時一次性計入原值，企業(yè)不過是國家的一個預算單位，僅僅對資金的實際支付進行核算和處理，在使用過程中并不反映其消耗和凈值，其結(jié)果是對政府提供公共服務業(yè)績的成本消耗和利用效率不能準確評價，影響了績效預算管理的考核；另一方面，在實行財政國庫集中支付和政府采購制度后，對已收到但未付款的物資或均衡撥款支付的物資，無法提供真實、詳盡、全面的地方政府債務信息，在收付實現(xiàn)制記賬基礎上因未付款而不納入預算會計核算中，削弱了對財產(chǎn)物資的全面管理，不利于地方政府債務的有效管理與控制。

二、我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制的必要性

權(quán)責發(fā)生制在反映企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績時有其合理性，我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制，可以提高有限預算資源的使用效率。究其必要性，主要有三個方面的內(nèi)容，即全面揭示政府債務、有效評價政府績效和實現(xiàn)政府職能轉(zhuǎn)換。

1.全面揭示政府債務

在計劃經(jīng)濟體制下，我國財政通過直接分配來實現(xiàn)政府目標。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，政府規(guī)模不斷擴大，目前的收付實現(xiàn)制預算與會計無法獲得全面的政府債務信息，無法提供全面信息作為決策依據(jù)，使我國中央和地方政府的財政存在著風險，雖然我國目前的國債規(guī)模還低于國際警戒線，但是財政收支的矛盾日益尖銳，仍不利于政府的宏觀決策和財政風險的防范。從會計信息的內(nèi)容來看，權(quán)責發(fā)生制信息更全面、更完善，能夠全面揭示政府債務，加強了政府的資產(chǎn)負債管理，積極地進行債務管理，充分地提高資源的有效利用率，有利于防范債務風險，有助于政府客觀評價現(xiàn)有債務水平。

2.有效評價政府績效

在權(quán)責發(fā)生制運行過程中，績效管理是新的公共管理重點。實行權(quán)責發(fā)生制能保證績效信息與財務信息的完整性和可靠性，為部門預算編制提供更科學的依據(jù)，有利于政府對資產(chǎn)的持續(xù)管理，激勵更好的管理績效。在權(quán)責發(fā)生制下，建立政府績效評價制度是促進政府部門提高運行效率的重要措施，能夠加強對公共部門的服務質(zhì)量和效率的管理，能夠?qū)徣氲奈镔Y及時入賬，便于管理，有利于優(yōu)化政府資產(chǎn)的購買和處置決策。另外，實行權(quán)責發(fā)生制還能夠更好地將成本與績效成果進行合理的配比，使政府的財務透明度增加，有利于促進全面的績效管理改革，從而使得政府的競爭力得到增強。

3.實現(xiàn)政府職能轉(zhuǎn)換

隨著政府和市場在社會經(jīng)濟運行中的分工逐步明晰，收付實現(xiàn)制已不能滿足大量的信息提供需求，我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制有利于政府職能的轉(zhuǎn)換，使我國政府的財政從單純的“分配”向綜合“管理”轉(zhuǎn)型，這種職能轉(zhuǎn)換的前提是財政管理體制改革和國家財政職能的轉(zhuǎn)換，權(quán)責發(fā)生制在加強資產(chǎn)和負債管理，控制財政風險，提高預算等方面，比收付實現(xiàn)制具有明顯優(yōu)勢，引入權(quán)責發(fā)生制適應財政預算管理體制改革的客觀要求，在實行政府職能轉(zhuǎn)換方面，使會計提供評價政府履行受托業(yè)績信息的重要性顯凸出來，適應國庫集中收付制度和政府采購制度的要求，為實現(xiàn)政府職能轉(zhuǎn)換提供了更好的支撐。

三、我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制需要注意的問題

權(quán)責發(fā)生制能更加全面、完整、準確地反映政府綜合財政經(jīng)濟狀況，具有一定的優(yōu)越性，但是，我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制，應結(jié)合我國國情，需要注意以下幾個方面的問題：

1.建立新的政府會計體系

引入權(quán)責發(fā)生制，建立新的政府預算和會計體系，對現(xiàn)行政府會計模式的根本性變革，對政府部門的長遠發(fā)展有著深遠的影響?，F(xiàn)行的預算會計模式在體系上集總預算會計和單位預算會計為一體，難以正確反映市場經(jīng)濟體制下的政府財務狀況。將權(quán)責發(fā)生制引入新的政府會計體系，應科學界定政府會計的核算范圍，使隱性債務顯性化，增加財務的核算的透明度，使負債信息在政府財務報告中得以真實、充分、完整的反映，建立和完善政府會計制度，彌補現(xiàn)今收付實現(xiàn)制預算會計對當前財政相關改革的不適應性，實行準則和制度并存管理。

2.采用權(quán)責發(fā)生制的核算基礎

我國預算會計核算基礎由收付實現(xiàn)制向權(quán)責發(fā)生制的轉(zhuǎn)換，可采用“由局部到整體”的原則．分步驟地開展。權(quán)責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制應有效結(jié)合，具體可分兩步進行：一是先以收付實現(xiàn)制為主，對某些會計事項采用權(quán)責發(fā)生制，有利于為后續(xù)改革打下基礎。二是原則上采用權(quán)責發(fā)生制，待條件成熟時，再以權(quán)責發(fā)生制為主。修正的權(quán)責發(fā)生制，通過分期核算消耗成本，對某些會計事項仍然采用收付實現(xiàn)制，確認隱性負債的同時也將或有負債納入監(jiān)控體系，均衡預算單位在資產(chǎn)購置方面的壓力，這樣的步驟更真實地反映了財務狀況，采用第二種方法可以使在政府財務信息質(zhì)量方面有較大的提高。

3.實施權(quán)責發(fā)生制預算

實施權(quán)責發(fā)生制預算是改革的最高層次。政府會計制度的改革必須從我國現(xiàn)實的國情出發(fā)，改善和提高政府公共資源的使用效率。預算是政府對公共資源進行管理的一個核心手段。在國庫集中收付制度下，我國目前雖然尚不完全具備這一改革的條件，但是今后隨著經(jīng)濟發(fā)展水平及其對財政管理水平要求的提高，也將向著這個改革方向前進。我們要在政府會計和向政府會計權(quán)責發(fā)生制轉(zhuǎn)變的過程中，實施權(quán)責發(fā)生制預算，提高政府部門績效、防范財政風險，從基礎建設入手，將權(quán)責發(fā)生制引入預算，完善現(xiàn)行的制度，為提高政府財政效率提供更全面的信息和更有效的激勵，推進權(quán)責發(fā)生制的預算實行。

4.建立完整的政府財務報告制度

目前我國還沒有建立政府財務報告的基本概念，但隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，我國將權(quán)責發(fā)生制運用到政府財務報告中，應建立完整的政府財務報告制度。就政府的財務報告制度而言，政府財務報告系統(tǒng)可以全面地反映政府的財務狀況，建立政府財務報告制度，需要設計規(guī)范的政府財務報告編制準則，并正確設定政府會計的核算范圍，對政府資產(chǎn)和負債進行持續(xù)衡量，以保證政府財務報告信息的全面性、真實性和可比性。預算會計中引入權(quán)責發(fā)生制，同時應進行的配套改革，才能夠全面地反映的政府財務狀況、運行能力和財務績效，建立與政府財務報告制度相配套的審計監(jiān)督制度，以便保證我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制改革的順利進行。

結(jié)語

總之，預算會計應用權(quán)責發(fā)生制改革是一個系統(tǒng)工程，我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制尚處于起步階段，各種制度的建設還不完善，和發(fā)達國家相比還存在著一定的差距。對于我國預算會計引入權(quán)責發(fā)生制，應在借鑒國際改革經(jīng)驗的基礎上，結(jié)合我國的具體國情，按照循序漸進的方式引入權(quán)責發(fā)生制，逐步建立起有中國特色的、具有較強操作性的預算會計，使改革后的預算會計信息能全面反映政府整體的財務狀況和公共管理能力，進而推動政府預算會計改革向前發(fā)展。

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