【摘要】新中國成立以來，我國產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)經(jīng)歷了從單一國家所有產(chǎn)權(quán)到產(chǎn)權(quán)主體多元化、社會化和國際化的變遷，這促使我國會計制度也經(jīng)歷了從高度統(tǒng)一的會計制度到會計制度多元化、會計制度國際趨同的變遷。本文在前人產(chǎn)權(quán)理論、交易費用理論和制度變遷理論的基礎(chǔ)上，從經(jīng)濟和社會意識形態(tài)兩個角度試圖對我國產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)與會計制度的變遷的關(guān)系進行梳理，并總結(jié)出我國會計制度變遷的邏輯。

【關(guān)鍵詞】會計制度 制度變遷 產(chǎn)權(quán)

我國會計制度在遵循制度變遷的一般規(guī)律時，有著其自身的邏輯。會計制度通過對會計行為進行規(guī)范，一定的會計行為和生成的會計信息反映不同的產(chǎn)權(quán)主體結(jié)構(gòu)，引起利益格局的調(diào)整。圖1集中展示了我國會計制度變遷的邏輯——經(jīng)濟發(fā)展、產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)與會計制度之間的關(guān)系：經(jīng)濟的發(fā)展引起產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，這包括產(chǎn)權(quán)主體構(gòu)成的變化和各構(gòu)成部分力量的對比變化，產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的變化引起產(chǎn)權(quán)主體對潛在利益的追求，會計制度于是發(fā)生誘致性或強制性制度變遷，變遷完成后的會計制度由于能更好地適應(yīng)新的經(jīng)濟環(huán)境和產(chǎn)權(quán)主體，而促使經(jīng)濟進一步發(fā)展和使產(chǎn)權(quán)得到更好的維護。

圖1 經(jīng)濟發(fā)展、產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)與會計制度之間的關(guān)系

具體而言，我國會計制度變遷的邏輯主要表現(xiàn)為，經(jīng)濟的發(fā)展通過資本市場的產(chǎn)生與發(fā)展來體現(xiàn)，因為資本市場的發(fā)展極大地促進了產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的多元化，其影響程度和速度遠大于其他商品市場。產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)多元化、社會化乃至國際化以后，出現(xiàn)了制度的非均衡狀態(tài)，產(chǎn)權(quán)主體通過對潛在利益的追逐，影響并誘致會計制度的變遷。制度變遷之后因其能夠更好地激勵產(chǎn)權(quán)主體，促進經(jīng)濟的發(fā)展。在這個過程中，經(jīng)濟環(huán)境和經(jīng)濟實體的變化起著根本性的作用，但是尤其引人關(guān)注的是與經(jīng)濟環(huán)境和經(jīng)濟實體相對應(yīng)的社會意識形態(tài)領(lǐng)域。伴隨著經(jīng)濟的發(fā)展，社會意識形態(tài)也發(fā)生了相應(yīng)的變遷，它在很大程度上減少了制度變遷的交易成本，促進會計制度的變遷。

一、資本市場的發(fā)展導(dǎo)致產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的多元化

上海、深圳證券交易所的相繼成立，成為中國資本市場發(fā)展的重大事件。證券交易市場的出現(xiàn)和發(fā)展在一定程度上暗示著企業(yè)的市場主體地位得以確立，成為企業(yè)新的集資方式。對于上市公司而言，其面臨眾多的投資機會，但是在短期內(nèi)公司的現(xiàn)金流量是有限的，發(fā)債和募股便可以迅速將公司未來的現(xiàn)金流進行折現(xiàn)，短期內(nèi)聚集大量資金，以進一步增加未來發(fā)展的潛力。資本市場通過股票和債券，在“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”會計等式下，公司憑借其法人地位擁有全部資產(chǎn)，而負(fù)債則成為債權(quán)人對公司債權(quán)的一種要求權(quán)利，所有者權(quán)益則成為股東對公司剩余的要求權(quán)。在證券市場上，債權(quán)人和股東眾多，于是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)出現(xiàn)了多元化、社會化和國際化的趨勢。在原有會計制度的框架下，產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的變化往往得不到反映和保護，而新會計制度的實施存在潛在的收益，這就為會計制度的變遷提供了需求的動力。

二、產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的變化導(dǎo)致會計制度的變遷

由于有限責(zé)任的存在，債權(quán)人和股東對公司的要求權(quán)的保障，必然以公司的良好經(jīng)營績效為前提的。在產(chǎn)權(quán)多元化下，原有的會計制度只涉及政府這一產(chǎn)權(quán)主體，會計制度是為財務(wù)制度、保護政府財政稅收的征收服務(wù)，而沒有考慮到其他產(chǎn)權(quán)主體的利益要求，尤其是企業(yè)作為法人的利益，對企業(yè)法人利益的損害從而直接損害了債權(quán)人和股東的利益。這就產(chǎn)生了新會計制度對保護產(chǎn)權(quán)主體的潛在收益，而變遷的成本是推行并維護新會計制度的成本。對舊會計制度廢棄的要求和對新會計制度的需求極大地推動產(chǎn)權(quán)主體影響新會計制度的建立。

可以看到，我國會計制度變遷呈現(xiàn)出非常明顯的誘致性，具有明顯的制度需求帶動制度供給的特征。雖然在表面上我國會計制度的供給一直被政府牢牢控制，但是相關(guān)產(chǎn)權(quán)主體對會計制度供給施加的影響越來越大，同時政府在很大程度上所起的作用僅僅是對產(chǎn)權(quán)主體需求的法律確認(rèn)，而不是單方面考慮政府的利益，采取強制性制度變遷。

三、意識形態(tài)反映產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，影響會計制度的變遷

一定的社會意識形態(tài)是該社會不同產(chǎn)權(quán)主體經(jīng)濟上的要求在精神領(lǐng)域反映的集合，意識形態(tài)通過降低交易成本也影響了會計制度的變遷。林毅夫在分析意識形態(tài)時，提出意識形態(tài)的制度性作用，認(rèn)為意識形態(tài)是個人與其環(huán)境達成的一種節(jié)約費用的工具，它以“世界觀”的形式出現(xiàn)從而使決策過程簡化。意識形態(tài)之所以存在是因為世界是復(fù)雜的，而人心的理性是有界的。意識形態(tài)最初的功能可以視為節(jié)約信息費用的一種工具。隨著市場經(jīng)濟的建立，市場自由主義意識形態(tài)逐步消融了政府干預(yù)主義意識形態(tài)，推動了會計規(guī)則的變遷。

在經(jīng)濟逐步發(fā)展，資本市場產(chǎn)生并發(fā)展之時，產(chǎn)權(quán)主體多元化、社會化并國際化，產(chǎn)權(quán)主體的自主意識覺醒，市場自由主義的意識形態(tài)出現(xiàn)，對自由的推崇和對市場獨立主體地位的追求不但認(rèn)為會計制度應(yīng)當(dāng)符合產(chǎn)權(quán)主體的利益，還認(rèn)為不合理的會計制度應(yīng)當(dāng)按照市場機制實施變遷。會計制度變遷的合理性大大增強，同時也更符合人們的心理期望，制度變遷的動力較為充足，阻力即變遷成本較小。

綜上所述，一定時期的社會意識形態(tài)是一定產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的反映，意識形態(tài)通過減少信息成本以減少交易費用，促進會計制度的變遷。

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作者簡介：賀佳（1989-），女，漢族，北京人，現(xiàn)就讀于中國農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院，研究方向：會計與財務(wù)管理。

（責(zé)任編輯：劉晶晶）