[摘 要]新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入了金融資產(chǎn)這一新名詞，我們可以發(fā)現(xiàn)在交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)兩者之間存在者較多的模糊處理問題，本文就此加以比較，希望能在一定程度上加以區(qū)分。

[關(guān)鍵詞]可供交易金融資產(chǎn) 交易性金融資產(chǎn) 會(huì)計(jì)處理差異 比較

我國經(jīng)濟(jì)迅猛的發(fā)展，金融資產(chǎn)得以廣泛使用，新準(zhǔn)則引入了國際通用的新名詞將金融資產(chǎn)加以區(qū)分，順應(yīng)了我國會(huì)計(jì)核算與國際接軌的趨勢。準(zhǔn)則把除長期股權(quán)投資以外的金融資產(chǎn)劃分為四類，其中交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)由于計(jì)價(jià)相同且都存在活躍市場、活躍報(bào)價(jià)且出手的時(shí)間點(diǎn)上較為含糊，在現(xiàn)實(shí)會(huì)計(jì)處理中這兩個(gè)科目的運(yùn)用隨意性比較大，為企業(yè)進(jìn)行盈余管理留下了操作空間。本文以此為出發(fā)點(diǎn)，將討論兩者之間的會(huì)計(jì)處理差異。

一、初始確認(rèn)的比較

交易性金融資產(chǎn)：應(yīng)按照取得時(shí)的公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。取得時(shí)支付的價(jià)款中，若包含已宣告單位發(fā)放的應(yīng)收股利或已到期但尚未領(lǐng)取的債券利息的，應(yīng)該單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收股利（應(yīng)收利息）。

可供出售金融資產(chǎn)：取得時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照其公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和作為初始成本。支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收股利（應(yīng)收利息）。

比較：在初始確認(rèn)方面，二者的相同點(diǎn)為：將支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收股利（應(yīng)收利息）。不同點(diǎn)為對(duì)相關(guān)交易費(fèi)用的處理不同。

二、后續(xù)計(jì)量的比較：

1.交易性金融資產(chǎn)：

（1）持有期間，對(duì)于被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金福利或企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計(jì)算的利息，應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”，并同時(shí)計(jì)入當(dāng)期投資收益。

（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與賬面余額的差異，借記或貸記“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”，貸記或借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。

（3）此外，交易性金融資產(chǎn)不提減值準(zhǔn)備。

2.可供出售金融資產(chǎn)：

（1）持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。

（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，且將公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入“資本公積——其他資本公積”。有活躍交易市場報(bào)價(jià)的，期末按公允價(jià)值計(jì)價(jià)，公允價(jià)值變動(dòng)損益在調(diào)整“可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”賬面數(shù)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整權(quán)益中的“資本公積——其他資本公積”。

（3）發(fā)生減值損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。外幣貨幣性金融資產(chǎn)，其形成的匯兌差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。采用實(shí)際利率法計(jì)算的利息，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。同時(shí)，發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)將原來計(jì)入“資本公積——其他資本公積”的因公允價(jià)值下降而形成的累計(jì)損失予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。另外，對(duì)已經(jīng)確認(rèn)價(jià)值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會(huì)計(jì)期間其公允價(jià)值已上升的，價(jià)值損失應(yīng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益，而對(duì)權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回，必須通過所有者權(quán)益轉(zhuǎn)回。

比較：從以上的闡述來看，持有期間，二者因應(yīng)收股利或者應(yīng)收利息而確定投資收益是一致的。不同的一是公允價(jià)值變動(dòng)損益計(jì)入的賬戶不同，交易性金融資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益），而可供出售金融資產(chǎn)計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）；二是可供出售金融融資產(chǎn)可以計(jì)提減值準(zhǔn)備，而交易性金融資產(chǎn)不可；此外根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定可供出售金融資產(chǎn)可以進(jìn)行重新分類為持有至到期投資。

三、處置的比較

交易性金融資產(chǎn)：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定其投資損益在出售時(shí)才予以確認(rèn)，金額為出售凈價(jià)與初始成本的差額。但持有期內(nèi)企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)并計(jì)入各期損益，為避免資產(chǎn)損益的重復(fù)計(jì)算，出售時(shí)實(shí)際收到金額與資產(chǎn)賬面成本及按規(guī)定確認(rèn)的投資收益的差額，調(diào)整到原已入賬的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶。

可供出售金融資產(chǎn)：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，出售時(shí)，將實(shí)收金額與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為投資收益，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)將原來直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)月轉(zhuǎn)出計(jì)入投資損益。

比較：從上述闡述中可以看出，處置時(shí)，交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理類似。二者期末計(jì)價(jià)采用公允價(jià)值模式，其投資收益均在出售時(shí)確認(rèn)。持有期內(nèi)確認(rèn)的未實(shí)現(xiàn)損益，一方面調(diào)整金融資產(chǎn)的賬面余額，以反映該類投資的持有風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)視資產(chǎn)的性質(zhì)（持有目的）不同，分別計(jì)入當(dāng)期損益或權(quán)益處理。

由上可知，兩者在不同期間核算上有很大差別，然而，在判斷一項(xiàng)金融資產(chǎn)時(shí)，卻又有著較大的可操作性，實(shí)際主要是依據(jù)會(huì)計(jì)人員的主觀判斷，這就給企業(yè)的盈余管理帶來了更多空間。我國對(duì)于金融資產(chǎn)的定義與核算才剛剛建立，問題較多，相信在會(huì)計(jì)研究人員的不斷探索中，這些問題能夠一一解決，使得會(huì)計(jì)工作更加規(guī)范，更加具有可比性。

參考文獻(xiàn)：

[1]朱學(xué)義.中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)[M].北京：機(jī)械工業(yè)出版社，2010.

[2]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.