淺析事業(yè)單位企業(yè)所得稅比例分?jǐn)偡?/h1>
2012-12-31 00:00:00黃璐施
經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊 2012年13期
摘 要：由于事業(yè)單位年度所得中營利所得和非營利所得并存，比例分?jǐn)偡ㄊ鞘聵I(yè)單位企業(yè)所得稅的主要計算方法。事業(yè)單位若能解決應(yīng)稅和不應(yīng)稅收入的劃分、應(yīng)稅和非應(yīng)稅支出的直接認(rèn)定、固定資產(chǎn)折舊的補(bǔ)提和納稅調(diào)整四個問題，并從應(yīng)稅收入比率和直接應(yīng)稅支出比率的角度，重視日常的會計核算工作，必將能合理合法減輕所得稅負(fù)擔(dān)。
關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅；比例分?jǐn)偡?；?yīng)稅收入；應(yīng)稅支出
中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2012）13-0009-02
事業(yè)單位是指國家為了社會公益目的，國家機(jī)關(guān)舉辦或者其他組織利用國有資產(chǎn)舉辦的，從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等活動的社會服務(wù)組織。隨著社會經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，事業(yè)單位的業(yè)務(wù)活動范圍不斷擴(kuò)大，各項收入渠道不斷拓寬，增添了事業(yè)單位企業(yè)所得稅的特殊性和復(fù)雜性。
一、事業(yè)單位與一般企業(yè)的企業(yè)所得稅的區(qū)別
企業(yè)所得稅在事業(yè)單位的納稅活動中占有重要的地位，而且它的稅源大，稅負(fù)彈性也大，具有較大的稅務(wù)籌劃空間。在事業(yè)單位的年度所得中，非營利所得和營利所得并存，是事業(yè)單位普通企業(yè)開展稅收籌劃的最根本的區(qū)別。企業(yè)所得稅應(yīng)納所得稅數(shù)額根據(jù)應(yīng)納稅所得額和稅法規(guī)定的稅率計算求得。在稅率既定的情況下，應(yīng)納所得稅額的多寡取決于應(yīng)納稅所得額的多少。一般企業(yè)的應(yīng)納稅所得額是企業(yè)從實現(xiàn)的收入總額中扣除稅法規(guī)定的準(zhǔn)予扣除的有關(guān)成本、費(fèi)用和損失后形成的所得額。而事業(yè)單位的應(yīng)納稅所得額是應(yīng)稅收入扣除稅法規(guī)定準(zhǔn)予扣除的應(yīng)稅支出后的所得額。
事業(yè)單位企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的計算需要先劃分不征稅收入、免稅收入和應(yīng)稅收入，確定應(yīng)稅支出分?jǐn)偙壤蝗缓髤^(qū)分直接認(rèn)定的應(yīng)稅支出和非應(yīng)稅支出；接著對總支出扣除直接認(rèn)定的應(yīng)稅支出和非應(yīng)稅支出后的余額，用應(yīng)稅支出分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)偤怂悖蛔詈笫茄a(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊和稅前扣除納稅調(diào)增與調(diào)減；經(jīng)過以上幾個步驟后，就確定了應(yīng)納稅所得額。可見，影響事業(yè)單位企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的因素要比一般企業(yè)的要復(fù)雜得多。要確定事業(yè)單位的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額，必須解決四個問題，分別是應(yīng)稅和不應(yīng)稅收入的劃分、應(yīng)稅和非應(yīng)稅支出的直接認(rèn)定、固定資產(chǎn)折舊的補(bǔ)提和納稅調(diào)整。
二、影響確定事業(yè)單位企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的重要問題
1.應(yīng)稅和不應(yīng)稅收入的劃分問題。事業(yè)單位的總收入可分為不征稅收入、免稅收入和應(yīng)稅收入三部分，其中不征稅收入和免稅收入屬于不應(yīng)稅收入。不征稅收入是中國新企業(yè)所得稅法的一大制度創(chuàng)新（施正文、翁武耀，2007）。企業(yè)所得稅法第7條規(guī)定，收入總額中的下列收入為不征稅收入：財政撥款；依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。財政撥款是指財政部門根據(jù)法律法規(guī)等有關(guān)規(guī)定經(jīng)過預(yù)算程序直接撥付的經(jīng)費(fèi)。政府性基金是按照國家規(guī)定程序批準(zhǔn)，向公民、法人和其他組織征收的具有專項用途的資金。行政事業(yè)性收費(fèi)是指依照國務(wù)院規(guī)定程序批準(zhǔn)，在實施社會公共管理以及提供特定公共服務(wù)過程中，向特定對象收取的費(fèi)用。稅法之所以規(guī)定財政撥款、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金為不征稅收入，主要是基于：一是取得不征稅收入的組織或機(jī)構(gòu)一般是承擔(dān)行政性職能或從事公共事務(wù)的，不以營利活動為目的，一般不作為應(yīng)稅收入的主體；二是財政撥款、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金一般通過財政的收支兩條線管理、封閉運(yùn)行，對其征稅沒有實際意義。
免稅收入也屬于不應(yīng)稅收入，但它產(chǎn)生的主要原因是稅收優(yōu)惠，如稅法規(guī)定國債利息收入，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益等收入都為免稅收入。因此，事業(yè)單位應(yīng)根據(jù)其業(yè)務(wù)的實際情況，結(jié)合相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，如財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于非營利性科研機(jī)構(gòu)稅收政策的通知（財稅[2001]5號）等，積極申請相關(guān)業(yè)務(wù)的免稅資格，以減輕該項業(yè)務(wù)的稅負(fù)。
應(yīng)稅收入是指事業(yè)單位進(jìn)行營利活動，包括投資、生產(chǎn)或提供服務(wù)所產(chǎn)生的收入。在會計核算方面，該項收入不實行收支兩條線管理，會計科目為經(jīng)營收入，而且經(jīng)營收入產(chǎn)生的利息收入也屬于應(yīng)稅收入。在事業(yè)單位會計制度下，經(jīng)營收入既可以用權(quán)責(zé)發(fā)生制，也可以用收付實現(xiàn)制進(jìn)行核算。如果以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)核算經(jīng)營收入，可以通過收入確認(rèn)的時間實現(xiàn)延緩或提前納稅目的，尤其是接近年終所發(fā)生的經(jīng)營收入，這樣便能調(diào)節(jié)納稅的時間。
2.應(yīng)稅和非應(yīng)稅支出的直接認(rèn)定問題。事業(yè)單位的總支出一般分為直接認(rèn)定的非應(yīng)稅支出、直接認(rèn)定的應(yīng)稅支出和劃分不清楚的支出三個部分。劃分這三類支出標(biāo)準(zhǔn)主要是基于：一是支出的資金來源，支出的資金來源如果來自非應(yīng)稅收入，即不征稅收入和免稅收入，則該類支出很可能屬于非應(yīng)稅支出；相反，支出的資金來源是營利業(yè)務(wù)的收入，則該類支出很可能為應(yīng)稅支出。二是支出的用途，事業(yè)單位的支出一般分為基本支出和項目支出，基本支出用于日常業(yè)務(wù)的支出，項目支出用于特定項目的支出；一般來說，結(jié)合資金來源因素，與不征稅收入和免稅收入對應(yīng)的項目支出可以直接認(rèn)定為非應(yīng)稅支出。三是支出與收入的相關(guān)系數(shù)，即支出與產(chǎn)生收入是否具有應(yīng)稅性的相關(guān)關(guān)系，與應(yīng)稅收入有直接關(guān)系的支出可認(rèn)定為應(yīng)稅支出，反之，可認(rèn)定為非應(yīng)稅支出，但這要求在實際工作中將與取得應(yīng)稅收入和非應(yīng)稅收入有關(guān)的支出項目能分別核算，這樣才能清楚地區(qū)分哪些費(fèi)用屬應(yīng)稅支出、哪些費(fèi)用屬非應(yīng)稅支出。
應(yīng)用以上三種標(biāo)準(zhǔn)劃分支出時，一定要遵循配比原則、相關(guān)性原則、合理性原則和一貫性原則。劃分應(yīng)稅支出和非應(yīng)稅支出，除要考慮與收入的配比性、相關(guān)性和合理性外，還要注意前后各期保持一致，不得隨意改變劃分口徑。
在會計核算方面，事業(yè)支出的項目支出、?？钪С龅葧嬁颇繗w集的支出一般可以直接認(rèn)定為非應(yīng)稅支出，因為這類支出的資金來源屬于不征稅收入，而且支出用途主要是購建固定資產(chǎn)或?qū)ｍ椥再|(zhì)的支出；經(jīng)營支出的銷售稅金、人員支出（人員可以劃分清楚的前提下）和與經(jīng)營業(yè)務(wù)直接對應(yīng)的成本費(fèi)用可以直接認(rèn)定為應(yīng)稅支出，這類支出明顯是因經(jīng)營業(yè)務(wù)而產(chǎn)生；余下的其他支出一般歸為劃分不清楚的支出，需要采用分?jǐn)偙壤鳛閯澐忠罁?jù)的。
3.固定資產(chǎn)折舊補(bǔ)提的問題。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）第三點(diǎn)“企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除”。因此，2008年1月1日起，事業(yè)單位補(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊的范圍限于用應(yīng)稅收入（即經(jīng)營收入）購買的固定資產(chǎn)。
按稅法規(guī)定，按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊準(zhǔn)予扣除。可見，現(xiàn)行的稅法對事業(yè)單位補(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊的年限和方法均給予一定的選擇空間。因此，事業(yè)單位應(yīng)結(jié)合自身的情況，考慮不同的折舊方法和折舊年限對本年度和以后年度的稅負(fù)影響，充分利用折舊延期納稅所帶來的資金價值效應(yīng)。當(dāng)然，固定資產(chǎn)折舊方法和折舊年限的選擇要遵循一貫性原則，所以，事業(yè)單位必須在圍繞營利業(yè)務(wù)目標(biāo)的實現(xiàn)，對折舊方法和折舊年限作出謹(jǐn)慎選擇。
根據(jù)現(xiàn)有的事業(yè)單位會計制度，固定資產(chǎn)是不計提折舊。雖然，根據(jù)粵財會函[2012]6號文，事業(yè)單位會計準(zhǔn)則的會計制度的征求意見稿已經(jīng)把固定資產(chǎn)折舊列入準(zhǔn)則中，但是，現(xiàn)階段，在賬務(wù)上事業(yè)單位是沒有建立折舊制度。為做好企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃工作，事業(yè)單位必須建立經(jīng)營類固定資產(chǎn)折舊臺賬。建立的方法既可以是利用原有的固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)也可以是利用Excel表等輔助工具，為內(nèi)部管理提供企業(yè)所得稅方面完整的信息奠定基礎(chǔ)。
4.納稅調(diào)整的問題。通過以上三個步驟，已經(jīng)把事業(yè)單位的應(yīng)稅支出逐漸整理出來，最后進(jìn)入納稅調(diào)整階段。納稅調(diào)整是因為會計制度和稅收法規(guī)差異形成的，就是按照稅法對營利所得進(jìn)行調(diào)整，包括按照稅法超規(guī)定提取的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、福利費(fèi)、工會費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、不能在稅前扣除的各種開支等。因此，在日常會計核算時，要結(jié)合單位應(yīng)稅支出的特點(diǎn)，利用成本費(fèi)用的充分列支是減輕事業(yè)單位企業(yè)所得稅稅負(fù)的重要手段。在收入既定時，在遵守事業(yè)單位會計制度、準(zhǔn)則和稅收制度規(guī)定的前提下，盡量增加準(zhǔn)予扣除的項目，將事業(yè)單位發(fā)生的準(zhǔn)予扣除的項目予以充分列支，必然會使應(yīng)納稅所得額大大減少，最終減少企業(yè)的所得稅計稅依據(jù)，并達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
三、與事業(yè)單位企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額相關(guān)的兩個重要比率
1.應(yīng)稅收入占總收入的比例（簡稱“應(yīng)稅收入比率”）。應(yīng)稅收入比率不僅決定了計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的收入水平，而且對稅前可扣除的支出起著舉足輕重的作用。這個比率越高，劃分不清楚支出（即總支出剔除直接認(rèn)定的應(yīng)稅支出和非應(yīng)稅支出后余下需要分?jǐn)偟牟糠郑┑亩惽翱煽鄢糠值臄?shù)值就越高，那么稅前可扣除的支出就會越大，從而應(yīng)納稅所得額就會越??；反之，這個比率越低，劃分不清楚支出的稅前可扣除部分的數(shù)值就會越低，那么稅前可扣除的支出就會越小，從而應(yīng)納稅所得額就會越大?？梢姡匾晳?yīng)稅收入和不應(yīng)稅收入的劃分工作。
2.直接認(rèn)定的應(yīng)稅支出占總支出的比例（簡稱“直接應(yīng)稅支出比率”）。直接應(yīng)稅支出比率決定了計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時可以完全列支的支出水平的高低。這個比率越高，支出中可以完全稅前列支的部分會越多，稅前扣除的支出水平受應(yīng)稅收入比率的影響就會越?。环粗?，這個比率越低，支出中可以完全稅前列支的部分會越少，稅前扣除的支出水平受應(yīng)稅收入比率的影響就會越大?？梢姡豢珊鲆暿聵I(yè)單位日常成本費(fèi)用會計核算工作對稅負(fù)的影響。
以上這兩個比率在事業(yè)單位企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額計算中相得益彰，當(dāng)應(yīng)稅收入比率比較高，如超過50%時，直接應(yīng)稅支出比率對應(yīng)納稅所得額的影響就不會太大；相反，當(dāng)應(yīng)稅收入比率比較低時，直接應(yīng)稅支出比率確定應(yīng)納稅所得額中就變得十分重要。
參考文獻(xiàn)：
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[5] 施正文，翁武耀.對于新企業(yè)所得稅法中“不征稅收入”問題的探討[J].稅務(wù)研究，2007，(9).
[責(zé)任編輯 吳高君]
摘 要：由于事業(yè)單位年度所得中營利所得和非營利所得并存，比例分?jǐn)偡ㄊ鞘聵I(yè)單位企業(yè)所得稅的主要計算方法。事業(yè)單位若能解決應(yīng)稅和不應(yīng)稅收入的劃分、應(yīng)稅和非應(yīng)稅支出的直接認(rèn)定、固定資產(chǎn)折舊的補(bǔ)提和納稅調(diào)整四個問題，并從應(yīng)稅收入比率和直接應(yīng)稅支出比率的角度，重視日常的會計核算工作，必將能合理合法減輕所得稅負(fù)擔(dān)。
關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅；比例分?jǐn)偡?；?yīng)稅收入；應(yīng)稅支出
中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2012）13-0009-02
事業(yè)單位是指國家為了社會公益目的，國家機(jī)關(guān)舉辦或者其他組織利用國有資產(chǎn)舉辦的，從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等活動的社會服務(wù)組織。隨著社會經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，事業(yè)單位的業(yè)務(wù)活動范圍不斷擴(kuò)大，各項收入渠道不斷拓寬，增添了事業(yè)單位企業(yè)所得稅的特殊性和復(fù)雜性。
一、事業(yè)單位與一般企業(yè)的企業(yè)所得稅的區(qū)別
企業(yè)所得稅在事業(yè)單位的納稅活動中占有重要的地位，而且它的稅源大，稅負(fù)彈性也大，具有較大的稅務(wù)籌劃空間。在事業(yè)單位的年度所得中，非營利所得和營利所得并存，是事業(yè)單位普通企業(yè)開展稅收籌劃的最根本的區(qū)別。企業(yè)所得稅應(yīng)納所得稅數(shù)額根據(jù)應(yīng)納稅所得額和稅法規(guī)定的稅率計算求得。在稅率既定的情況下，應(yīng)納所得稅額的多寡取決于應(yīng)納稅所得額的多少。一般企業(yè)的應(yīng)納稅所得額是企業(yè)從實現(xiàn)的收入總額中扣除稅法規(guī)定的準(zhǔn)予扣除的有關(guān)成本、費(fèi)用和損失后形成的所得額。而事業(yè)單位的應(yīng)納稅所得額是應(yīng)稅收入扣除稅法規(guī)定準(zhǔn)予扣除的應(yīng)稅支出后的所得額。
事業(yè)單位企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的計算需要先劃分不征稅收入、免稅收入和應(yīng)稅收入，確定應(yīng)稅支出分?jǐn)偙壤蝗缓髤^(qū)分直接認(rèn)定的應(yīng)稅支出和非應(yīng)稅支出；接著對總支出扣除直接認(rèn)定的應(yīng)稅支出和非應(yīng)稅支出后的余額，用應(yīng)稅支出分?jǐn)偙壤M(jìn)行分?jǐn)偤怂悖蛔詈笫茄a(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊和稅前扣除納稅調(diào)增與調(diào)減；經(jīng)過以上幾個步驟后，就確定了應(yīng)納稅所得額。可見，影響事業(yè)單位企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的因素要比一般企業(yè)的要復(fù)雜得多。要確定事業(yè)單位的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額，必須解決四個問題，分別是應(yīng)稅和不應(yīng)稅收入的劃分、應(yīng)稅和非應(yīng)稅支出的直接認(rèn)定、固定資產(chǎn)折舊的補(bǔ)提和納稅調(diào)整。
二、影響確定事業(yè)單位企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的重要問題
1.應(yīng)稅和不應(yīng)稅收入的劃分問題。事業(yè)單位的總收入可分為不征稅收入、免稅收入和應(yīng)稅收入三部分，其中不征稅收入和免稅收入屬于不應(yīng)稅收入。不征稅收入是中國新企業(yè)所得稅法的一大制度創(chuàng)新（施正文、翁武耀，2007）。企業(yè)所得稅法第7條規(guī)定，收入總額中的下列收入為不征稅收入：財政撥款；依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。財政撥款是指財政部門根據(jù)法律法規(guī)等有關(guān)規(guī)定經(jīng)過預(yù)算程序直接撥付的經(jīng)費(fèi)。政府性基金是按照國家規(guī)定程序批準(zhǔn)，向公民、法人和其他組織征收的具有專項用途的資金。行政事業(yè)性收費(fèi)是指依照國務(wù)院規(guī)定程序批準(zhǔn)，在實施社會公共管理以及提供特定公共服務(wù)過程中，向特定對象收取的費(fèi)用。稅法之所以規(guī)定財政撥款、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金為不征稅收入，主要是基于：一是取得不征稅收入的組織或機(jī)構(gòu)一般是承擔(dān)行政性職能或從事公共事務(wù)的，不以營利活動為目的，一般不作為應(yīng)稅收入的主體；二是財政撥款、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金一般通過財政的收支兩條線管理、封閉運(yùn)行，對其征稅沒有實際意義。
免稅收入也屬于不應(yīng)稅收入，但它產(chǎn)生的主要原因是稅收優(yōu)惠，如稅法規(guī)定國債利息收入，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益等收入都為免稅收入。因此，事業(yè)單位應(yīng)根據(jù)其業(yè)務(wù)的實際情況，結(jié)合相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，如財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于非營利性科研機(jī)構(gòu)稅收政策的通知（財稅[2001]5號）等，積極申請相關(guān)業(yè)務(wù)的免稅資格，以減輕該項業(yè)務(wù)的稅負(fù)。
應(yīng)稅收入是指事業(yè)單位進(jìn)行營利活動，包括投資、生產(chǎn)或提供服務(wù)所產(chǎn)生的收入。在會計核算方面，該項收入不實行收支兩條線管理，會計科目為經(jīng)營收入，而且經(jīng)營收入產(chǎn)生的利息收入也屬于應(yīng)稅收入。在事業(yè)單位會計制度下，經(jīng)營收入既可以用權(quán)責(zé)發(fā)生制，也可以用收付實現(xiàn)制進(jìn)行核算。如果以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)核算經(jīng)營收入，可以通過收入確認(rèn)的時間實現(xiàn)延緩或提前納稅目的，尤其是接近年終所發(fā)生的經(jīng)營收入，這樣便能調(diào)節(jié)納稅的時間。
2.應(yīng)稅和非應(yīng)稅支出的直接認(rèn)定問題。事業(yè)單位的總支出一般分為直接認(rèn)定的非應(yīng)稅支出、直接認(rèn)定的應(yīng)稅支出和劃分不清楚的支出三個部分。劃分這三類支出標(biāo)準(zhǔn)主要是基于：一是支出的資金來源，支出的資金來源如果來自非應(yīng)稅收入，即不征稅收入和免稅收入，則該類支出很可能屬于非應(yīng)稅支出；相反，支出的資金來源是營利業(yè)務(wù)的收入，則該類支出很可能為應(yīng)稅支出。二是支出的用途，事業(yè)單位的支出一般分為基本支出和項目支出，基本支出用于日常業(yè)務(wù)的支出，項目支出用于特定項目的支出；一般來說，結(jié)合資金來源因素，與不征稅收入和免稅收入對應(yīng)的項目支出可以直接認(rèn)定為非應(yīng)稅支出。三是支出與收入的相關(guān)系數(shù)，即支出與產(chǎn)生收入是否具有應(yīng)稅性的相關(guān)關(guān)系，與應(yīng)稅收入有直接關(guān)系的支出可認(rèn)定為應(yīng)稅支出，反之，可認(rèn)定為非應(yīng)稅支出，但這要求在實際工作中將與取得應(yīng)稅收入和非應(yīng)稅收入有關(guān)的支出項目能分別核算，這樣才能清楚地區(qū)分哪些費(fèi)用屬應(yīng)稅支出、哪些費(fèi)用屬非應(yīng)稅支出。
應(yīng)用以上三種標(biāo)準(zhǔn)劃分支出時，一定要遵循配比原則、相關(guān)性原則、合理性原則和一貫性原則。劃分應(yīng)稅支出和非應(yīng)稅支出，除要考慮與收入的配比性、相關(guān)性和合理性外，還要注意前后各期保持一致，不得隨意改變劃分口徑。
在會計核算方面，事業(yè)支出的項目支出、?？钪С龅葧嬁颇繗w集的支出一般可以直接認(rèn)定為非應(yīng)稅支出，因為這類支出的資金來源屬于不征稅收入，而且支出用途主要是購建固定資產(chǎn)或?qū)ｍ椥再|(zhì)的支出；經(jīng)營支出的銷售稅金、人員支出（人員可以劃分清楚的前提下）和與經(jīng)營業(yè)務(wù)直接對應(yīng)的成本費(fèi)用可以直接認(rèn)定為應(yīng)稅支出，這類支出明顯是因經(jīng)營業(yè)務(wù)而產(chǎn)生；余下的其他支出一般歸為劃分不清楚的支出，需要采用分?jǐn)偙壤鳛閯澐忠罁?jù)的。
3.固定資產(chǎn)折舊補(bǔ)提的問題。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）第三點(diǎn)“企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除”。因此，2008年1月1日起，事業(yè)單位補(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊的范圍限于用應(yīng)稅收入（即經(jīng)營收入）購買的固定資產(chǎn)。
按稅法規(guī)定，按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊準(zhǔn)予扣除。可見，現(xiàn)行的稅法對事業(yè)單位補(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊的年限和方法均給予一定的選擇空間。因此，事業(yè)單位應(yīng)結(jié)合自身的情況，考慮不同的折舊方法和折舊年限對本年度和以后年度的稅負(fù)影響，充分利用折舊延期納稅所帶來的資金價值效應(yīng)。當(dāng)然，固定資產(chǎn)折舊方法和折舊年限的選擇要遵循一貫性原則，所以，事業(yè)單位必須在圍繞營利業(yè)務(wù)目標(biāo)的實現(xiàn)，對折舊方法和折舊年限作出謹(jǐn)慎選擇。
根據(jù)現(xiàn)有的事業(yè)單位會計制度，固定資產(chǎn)是不計提折舊。雖然，根據(jù)粵財會函[2012]6號文，事業(yè)單位會計準(zhǔn)則的會計制度的征求意見稿已經(jīng)把固定資產(chǎn)折舊列入準(zhǔn)則中，但是，現(xiàn)階段，在賬務(wù)上事業(yè)單位是沒有建立折舊制度。為做好企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃工作，事業(yè)單位必須建立經(jīng)營類固定資產(chǎn)折舊臺賬。建立的方法既可以是利用原有的固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)也可以是利用Excel表等輔助工具，為內(nèi)部管理提供企業(yè)所得稅方面完整的信息奠定基礎(chǔ)。
4.納稅調(diào)整的問題。通過以上三個步驟，已經(jīng)把事業(yè)單位的應(yīng)稅支出逐漸整理出來，最后進(jìn)入納稅調(diào)整階段。納稅調(diào)整是因為會計制度和稅收法規(guī)差異形成的，就是按照稅法對營利所得進(jìn)行調(diào)整，包括按照稅法超規(guī)定提取的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、福利費(fèi)、工會費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、不能在稅前扣除的各種開支等。因此，在日常會計核算時，要結(jié)合單位應(yīng)稅支出的特點(diǎn)，利用成本費(fèi)用的充分列支是減輕事業(yè)單位企業(yè)所得稅稅負(fù)的重要手段。在收入既定時，在遵守事業(yè)單位會計制度、準(zhǔn)則和稅收制度規(guī)定的前提下，盡量增加準(zhǔn)予扣除的項目，將事業(yè)單位發(fā)生的準(zhǔn)予扣除的項目予以充分列支，必然會使應(yīng)納稅所得額大大減少，最終減少企業(yè)的所得稅計稅依據(jù)，并達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
三、與事業(yè)單位企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額相關(guān)的兩個重要比率
1.應(yīng)稅收入占總收入的比例（簡稱“應(yīng)稅收入比率”）。應(yīng)稅收入比率不僅決定了計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的收入水平，而且對稅前可扣除的支出起著舉足輕重的作用。這個比率越高，劃分不清楚支出（即總支出剔除直接認(rèn)定的應(yīng)稅支出和非應(yīng)稅支出后余下需要分?jǐn)偟牟糠郑┑亩惽翱煽鄢糠值臄?shù)值就越高，那么稅前可扣除的支出就會越大，從而應(yīng)納稅所得額就會越??；反之，這個比率越低，劃分不清楚支出的稅前可扣除部分的數(shù)值就會越低，那么稅前可扣除的支出就會越小，從而應(yīng)納稅所得額就會越大?？梢姡匾晳?yīng)稅收入和不應(yīng)稅收入的劃分工作。
2.直接認(rèn)定的應(yīng)稅支出占總支出的比例（簡稱“直接應(yīng)稅支出比率”）。直接應(yīng)稅支出比率決定了計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時可以完全列支的支出水平的高低。這個比率越高，支出中可以完全稅前列支的部分會越多，稅前扣除的支出水平受應(yīng)稅收入比率的影響就會越?。环粗?，這個比率越低，支出中可以完全稅前列支的部分會越少，稅前扣除的支出水平受應(yīng)稅收入比率的影響就會越大?？梢姡豢珊鲆暿聵I(yè)單位日常成本費(fèi)用會計核算工作對稅負(fù)的影響。
以上這兩個比率在事業(yè)單位企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額計算中相得益彰，當(dāng)應(yīng)稅收入比率比較高，如超過50%時，直接應(yīng)稅支出比率對應(yīng)納稅所得額的影響就不會太大；相反，當(dāng)應(yīng)稅收入比率比較低時，直接應(yīng)稅支出比率確定應(yīng)納稅所得額中就變得十分重要。
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[責(zé)任編輯 吳高君]
