□文/劉錦英 王玉成

（1.河南大學(xué)工商管理學(xué)院；2.開封東大化工有限公司 河南·開封）

政府重大投資項目是政府根據(jù)實際需要，擬定投資額、投資規(guī)模較大、建設(shè)周期較長且與民生密切相關(guān)的投資項目。對于政府重大投資項目，因其投資效益的好壞將直接關(guān)系到廣大社會公眾的切身利益而往往成為社會關(guān)注的熱點。而對于這些投資是否用到該用的地方、是否有中間截留、使用的程序是否合規(guī)、是否按照原定的計劃執(zhí)行等問題，只有通過審計工作才能揭示。因此，如何加強對政府重大投資項目的審計，已成為當(dāng)前及未來相當(dāng)長時間內(nèi)國家審計面臨的重要課題。

傳統(tǒng)的審計組織模式基本上是項目竣工后的決算審計，屬于事后審計，這使得審計人員脫離了具體的建設(shè)過程，即使審計發(fā)現(xiàn)了問題，損失也往往已經(jīng)造成。政府重大投資項目一般規(guī)模巨大，項目建設(shè)期也較長，一般需要經(jīng)歷項目建議書、可行性研究、審批、項目立項、初步設(shè)計、施工準(zhǔn)備（包括招標(biāo)設(shè)計）、建設(shè)實施、竣工驗收、后評價等諸多環(huán)節(jié)，為貪污腐敗、損失浪費等問題的產(chǎn)生提供了眾多機會，這些特點決定了為了有效實施重大投資項目的效益審計，需要克服原有習(xí)慣和方式的制約，不能簡單地使用傳統(tǒng)的審計組織模式，而應(yīng)在傳統(tǒng)審計內(nèi)容的基礎(chǔ)上加以拓展，采用跟蹤審計的組織方式。

一、政府重大投資項目跟蹤審計的內(nèi)涵

跟蹤審計，是指對政府重大投資項目實施的各個階段均采取相應(yīng)的措施加以控制，采取全過程跟蹤的方式進行的效益審計。跟蹤審計的特點是審計提前介入，全過程跟蹤監(jiān)督，能夠及時發(fā)現(xiàn)問題，及時促使被審計單位改進和完善管理工作，使建設(shè)項目得以規(guī)范、有序和有效進行，從而取得最佳效益。從階段上劃分，跟蹤審計可以分為事前審計、事中審計和事后審計三個階段。

事前審計，是審計人員在被審計項目實施之前進行的審計。事前審計可以起到預(yù)防作用，有助于盡早發(fā)現(xiàn)項目計劃、預(yù)算以及實施中可能出現(xiàn)的問題，減少失誤，避免因決策失誤導(dǎo)致的經(jīng)濟損失或效益不高等問題的產(chǎn)生。事中審計，是審計人員對正在實施中的被審計項目進行的審計。開展事中審計，有助于從中找出差距和存在的問題，及時糾錯防弊，改善管理，保證最終目標(biāo)的實現(xiàn)。事后審計，是在重大投資項目完工后進行的審計。事后審計有助于總結(jié)經(jīng)驗教訓(xùn)，改進以后的投資管理工作。通過將事前、事中、事后審計有機地結(jié)合起來，可以對投資項目的決策過程、執(zhí)行過程、最終結(jié)果進行全方位的評價，從而能夠有效地避免事后審計的不足。

二、政府重大投資項目跟蹤審計的主要內(nèi)容

（一）事前審計的主要內(nèi)容。事前審計主要對與政府重大投資項目投資決策有關(guān)的項目建議書、可行性研究報告、計劃、預(yù)算等內(nèi)容的科學(xué)性、合理性進行的審計?？茖W(xué)的投資決策是一個投資項目能夠產(chǎn)生預(yù)期效益的前提條件。一旦決策失誤，即使投入了足夠的資金、采用了最合理的管理方式、配備了最優(yōu)秀的管理人員也無濟于事。

為了審查投資決策的科學(xué)性、合理性，應(yīng)從以下幾個方面開展審計工作：（1）審查投資項目立項決策程序的科學(xué)性與合理性。重點審查項目決策所依據(jù)的建議書、可行性研究報告以及項目設(shè)計是否科學(xué)合理，并嚴(yán)格按規(guī)定程序進行了審批；（2）審查承擔(dān)政府重大投資項目可行性研究、項目評估以及咨詢業(yè)務(wù)專業(yè)機構(gòu)的資質(zhì)、業(yè)績、聲譽、專業(yè)人員素質(zhì)及獨立性等；（3）審查擬投資的項目是否符合地方社會經(jīng)濟的發(fā)展需要，審查投資項目是否辦理了環(huán)評審批手續(xù)。

（二）事中審計的主要內(nèi)容。事中審計主要是對投資項目的完成情況、施工進度、項目造價及資金使用等情況與相關(guān)的法律、法規(guī)、標(biāo)準(zhǔn)及實施前所制定的預(yù)算、計劃等進行對比檢查，查明預(yù)算、目標(biāo)的完成程度。應(yīng)重點從投資管理、建設(shè)管理、項目造價及資金使用情況等方面展開對政府重大投資項目的審計。

1、投資管理審計。重點審查資本金制、項目法人制、招投標(biāo)制、合同管理制以及工程監(jiān)理制的具體執(zhí)行情況。①對于采用資本金制的投資項目，著重檢查資本金的落實與到位情況；②對于采用項目法人制的投資項目，著重檢查項目法人能否根據(jù)國家有關(guān)法律法規(guī)的要求，在投資項目的策劃、資金的籌集、建設(shè)項目的實施、債務(wù)的償還以及資本的保值增值過程中承擔(dān)起應(yīng)有的責(zé)任；③檢查投資項目在勘察、設(shè)計、施工、監(jiān)理以及設(shè)備采購等方面是否實行了招投標(biāo)制，審查招投標(biāo)過程是不是按照公開、公正、平等競爭的原則進行的，相關(guān)參與主體是否具備合法資質(zhì)，是否存在暗箱操作、串通舞弊等現(xiàn)象；④審查工程項目建設(shè)中的設(shè)計、施工、監(jiān)理、材料及設(shè)備采購是否訂立了合同，審查合同內(nèi)容是否符合國家法律、法規(guī)的要求，合同是否真實有效，并審查合同條款的完整性；⑤審查施工準(zhǔn)備情況，包括檢查現(xiàn)場準(zhǔn)備、技術(shù)準(zhǔn)備、資源準(zhǔn)備是否已達預(yù)期目標(biāo)，為開工做好了充分的準(zhǔn)備。

2、建設(shè)管理審計。①審查與項目建設(shè)有關(guān)的內(nèi)部控制制度設(shè)計是否合理、執(zhí)行是否有效；②對承包商施工組織設(shè)計和進度計劃進行審查，檢查施工進度是否與預(yù)期目標(biāo)一致；③審查承包商的質(zhì)量保證體系是否完備；④審查項目的質(zhì)量、功能是否達到了預(yù)定的標(biāo)準(zhǔn)與目標(biāo)；⑤審查是否按規(guī)范組織工程竣工驗收，并進行了工程建設(shè)總結(jié)。

3、項目造價審計。主要是對工程量、工程定額及材料價格的合理性進行審計。①審查工程量是否存在多報、重報問題；②審查工程定額的使用是否與現(xiàn)行政策的規(guī)定一致；③審查實際材料價格與預(yù)算的差異是否合理，并對二者之間的價差進行調(diào)整。

4、資金使用審計。主要是對資金的撥付、管理、使用的真實性及合法性進行審計。①審查建設(shè)資金是否能夠按照預(yù)定的進度及時、足額地撥付；②審查政府相關(guān)職能部門是否能認真履行對建設(shè)資金的監(jiān)管責(zé)任；③審查撥付的建設(shè)資金能否按預(yù)定的用途使用；④審查施工單位的財務(wù)審批制度是否健全有效，是否存在弄虛作假、以權(quán)謀私情況。

（三）事后審計的主要內(nèi)容。事后審計主要是對已經(jīng)完成的政府重大投資項目的投資效果進行分析與評價。按照投資項目的性質(zhì)不同，政府重大投資項目包括兩類：經(jīng)營性項目、非經(jīng)營性項目。對于經(jīng)營性項目來說，盈利性是其主要目的，可以用財務(wù)效益和國民經(jīng)濟效益這樣的經(jīng)濟效益評價指標(biāo)評價進行事后審計。對于非經(jīng)營性項目來說，提供社會公共產(chǎn)品、追求社會效益最大化是其主要目的，所以對于這類投資項目，事后審計的內(nèi)容主要是評價項目提供的是社會效益和生態(tài)環(huán)境效益。

三、政府重大投資項目跟蹤審計評價指標(biāo)體系的構(gòu)建

從審計的實踐看，能否構(gòu)建與審計內(nèi)容相適應(yīng)的審計評價指標(biāo)是審計目標(biāo)能否實現(xiàn)的一個重要條件。跟蹤審計分為事前、事中和事后三個審計階段，針對這三個不同階段審計內(nèi)容的特點，可以構(gòu)建不同的評價指標(biāo)。

（一）事前審計階段的評價指標(biāo)。事前審計的主要內(nèi)容是政府重大投資項目的投資決策。主要應(yīng)設(shè)置反映項目建議書、項目可行性研究報告的規(guī)范性、科學(xué)性和可行性、相關(guān)中介機構(gòu)及投資決策主體的合法性、環(huán)評手續(xù)的有無等評價指標(biāo)。

（二）事中審計階段的評價指標(biāo)。政府重大投資項目事中審計的主要內(nèi)容是投資管理、建設(shè)管理、項目造價及資金使用情況。針對投資管理，主要應(yīng)設(shè)置資本金制、項目法人制、招投標(biāo)制、合同制、工程監(jiān)理制的落實情況指標(biāo)。對于建設(shè)管理，可設(shè)置項目管理內(nèi)控制度健全有效性、施工進度與預(yù)期目標(biāo)一致率、承包商質(zhì)量保證體系完備性、工程質(zhì)量達標(biāo)率、工程竣工驗收情況等指標(biāo)。對于項目造價，主要應(yīng)設(shè)置工程量、工程定額及材料價格合理率等方面的指標(biāo)。對于資金使用情況，應(yīng)設(shè)置資金撥付及時性、資金撥付到位率、資金使用監(jiān)管完備性、財務(wù)審批制度健全有效性、資金使用范圍合規(guī)性、資金支出合法性、資金支出結(jié)構(gòu)合理性、建設(shè)投資增減額、是否存在無效投資和損失浪費現(xiàn)象等指標(biāo)。

（三）事后審計階段的評價指標(biāo)。事后審計階段的主要內(nèi)容是政府重大投資項目的投資效果。主要應(yīng)設(shè)置經(jīng)濟效益、社會效益和生態(tài)環(huán)境效益等評價指標(biāo)。

一是經(jīng)濟效益指標(biāo)。對競爭性投資項目的經(jīng)濟效益，可從財務(wù)效益和國民經(jīng)濟效益兩方面進行評價。①財務(wù)效益的審計可設(shè)置財務(wù)凈現(xiàn)值、財務(wù)凈現(xiàn)值率、財務(wù)內(nèi)部收益率、投資回收期、投資利潤率、實際達到生產(chǎn)能力年限等指標(biāo)，同時計算固定資產(chǎn)閑置率、資金有效率、項目成本差異比率和損失浪費率等指標(biāo)，反映項目的財務(wù)效益情況；②國民經(jīng)濟效益的審計可以采用社會折現(xiàn)率、影子價格、影子匯率等國民經(jīng)濟評價參數(shù)，從國家整體角度審查項目的效益及費用，分析計算項目對國民經(jīng)濟的貢獻，審查項目的經(jīng)濟合理性。

二是社會效益指標(biāo)?？稍O(shè)置公共設(shè)施增長率、新增勞動就業(yè)率、地區(qū)收入增長率、能源消耗水平、社會滿意度、受益者的范圍、對地方社區(qū)發(fā)展的貢獻等指標(biāo)。

三是生態(tài)環(huán)境效益指標(biāo)。可設(shè)置水質(zhì)改善效益、地質(zhì)災(zāi)害防治效益、空氣質(zhì)量改善效益、森林綠化提高率、防洪排澇效益和生物多樣性效益等指標(biāo)，評價項目的生態(tài)環(huán)境效益。

以上構(gòu)建的評價指標(biāo)，是根據(jù)對政府重大投資項目效益審計需要進行合理推斷的情況下做出的一般判斷，這些看似統(tǒng)一的審計評價標(biāo)準(zhǔn)并不一定適合具體的審計項目。因為政府重大投資項目是多種多樣的，而不同類型的項目不可能使用完全相同的評價指標(biāo)，所以評價審計項目必須針對不同的項目提出具體的評價指標(biāo)和不同的評價標(biāo)準(zhǔn)。審計人員應(yīng)當(dāng)在上述指標(biāo)構(gòu)建體系的指引下，能根據(jù)審計項目的具體特點和具體審計目標(biāo)，有針對性地制定審計評價指標(biāo)體系。

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