○ 艾連珍

（山西西山煤電股份有限公司西曲礦）

煤炭生產(chǎn)企業(yè)屬于密集型企業(yè)和高危行業(yè)，其具有投入大、成本高、稅賦重的特點(diǎn)。受金融危機(jī)和市場體制的不健全的影響，煤價被遏制，煤炭生產(chǎn)企業(yè)利潤被壓縮，不利于煤炭企業(yè)的良性發(fā)展。在成本日益增長無法壓縮的情況下，煤炭生產(chǎn)企業(yè)要增加利潤，只有通過納稅籌劃，在分法合理的前提下，利用稅收政策，減輕企業(yè)稅收，增加企業(yè)利潤。

一、煤炭生產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)狀

近年來，我國通過對煤炭生產(chǎn)企業(yè)的資源整合，使其逐步走向集團(tuán)化、規(guī)?；鳂I(yè)生產(chǎn)。而集團(tuán)化、規(guī)?；鳂I(yè)生產(chǎn)最明顯的結(jié)果是產(chǎn)能增長較快。雖然生產(chǎn)產(chǎn)能在增加，但生產(chǎn)材料成本、安全投入、人工成本、各項稅費(fèi)等也在逐年大幅升高，利潤空間被壓縮。加之一般的煤炭生產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)品都比較單一，受市場制約影響較大，抵御風(fēng)險能力不強(qiáng)。受原煤完全成本升高過快和煤炭市場價格約束的雙重影響，企業(yè)盈利水平較低，不利于企業(yè)長期的可持續(xù)發(fā)展。因此，稅收籌劃就顯得尤為重要。煤炭生產(chǎn)企業(yè)在加強(qiáng)財務(wù)經(jīng)營管理、嚴(yán)格成本控制的同時，要把納稅籌劃管理融入到企業(yè)財務(wù)經(jīng)營管理活動中，充分利用稅收優(yōu)惠政策，以合理合法為前提，通過納稅籌劃，減輕稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)利潤。

二、煤炭企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程的納稅籌劃

1、增值稅和營業(yè)稅的籌劃

增值稅和營業(yè)稅是我國最主要的流轉(zhuǎn)稅，2008年11月國家對增值稅和營業(yè)稅進(jìn)行了修訂。因此，要做好增值稅和營業(yè)稅的納稅籌劃，煤炭生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)詳細(xì)解讀增值稅和營業(yè)稅稅法政策，掌握該稅法中的優(yōu)惠政策，通過企業(yè)財稅管理人員的合理籌劃，達(dá)到減輕稅賦的目的。

（1）混合銷售的籌劃。煤炭企業(yè)在煤炭銷售過程中涉及混合銷售行為。所謂混合銷售，是指一項銷售行為既涉及增值稅應(yīng)稅貨物，又涉及營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)。這種可選擇性為納稅籌劃提供了空間。如，煤炭企業(yè)在銷售煤炭過程中提供運(yùn)輸服務(wù)，可以選擇將從購貨方收取的運(yùn)費(fèi)作為價外費(fèi)用并入銷售額一并計算銷項稅，也可以選擇將運(yùn)輸單位設(shè)立為運(yùn)輸子公司而繳納營業(yè)稅。

例：某煤炭企業(yè)2009年銷售煤炭100萬噸，銷售單價300元/噸，全年外購可抵扣進(jìn)項3500萬元，全部采用公路運(yùn)輸，運(yùn)費(fèi)為50元/噸，全年運(yùn)費(fèi)油耗和修理費(fèi)用支出2000萬元。

方案1：不成立運(yùn)輸公司，運(yùn)費(fèi)收入合并煤炭中計算，煤炭企業(yè)每年應(yīng)繳納增值稅：100×350×17%－3500=2450（萬元）。

方案2：成立運(yùn)輸公司，運(yùn)費(fèi)單獨(dú)開票，則企業(yè)應(yīng)交增值稅為：100×300×17%－（3500-2000÷1.17×17%）=1890.59萬元；運(yùn)輸公司應(yīng)繳納營業(yè)稅及附加：5000×3%（1+7%+3%）=165（萬元），合計應(yīng)繳增值稅和營業(yè)稅2055.59萬元。

兩方案比較，成立單獨(dú)核算的運(yùn)輸公司企業(yè)減少增值稅394萬元，節(jié)稅效果明顯。

（2）設(shè)備租賃費(fèi)用的籌劃。煤炭生產(chǎn)企業(yè)需要使用許多大型采掘等機(jī)電設(shè)備，因此多數(shù)大型煤炭集團(tuán)成立了設(shè)備租賃公司，向其生產(chǎn)礦井和集團(tuán)外部煤炭生產(chǎn)企業(yè)提供經(jīng)營性設(shè)備和融資租賃性設(shè)備的出租服務(wù)，為此，煤炭企業(yè)對設(shè)備租賃收入可以進(jìn)行籌劃。首先將設(shè)立的租賃公司作為單獨(dú)法人，辦理營業(yè)執(zhí)照，以避免租賃公司收入合并到煤炭企業(yè)其他業(yè)務(wù)，其收入按17%繳納增值稅變?yōu)榘?%繳納營業(yè)稅，可為企業(yè)節(jié)約12%的稅率；其次對融資出租的設(shè)備，不轉(zhuǎn)移出租設(shè)備所有權(quán)，只繳納營業(yè)稅，避免繳納增值稅。

例：某煤炭集團(tuán)有設(shè)備租賃公司一個，年經(jīng)營出租設(shè)備收入2億元，融資租賃設(shè)備收入5000萬元，則籌劃如下。

方案1：租賃公司未單獨(dú)辦理營業(yè)執(zhí)照，其業(yè)務(wù)收入合并煤炭集團(tuán)其他業(yè)務(wù)收入中，則該租賃公司應(yīng)繳增值稅250000×17%=4250萬元。

方案2：租賃公司單獨(dú)辦理營業(yè)執(zhí)照，且融資出租設(shè)備產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，其業(yè)務(wù)收入單獨(dú)核算，則該租賃公司應(yīng)繳營業(yè)稅及附加20000×5%（1+7%+3%）=1100萬元；應(yīng)繳增值稅5000×17%=850萬元，合并繳稅1950萬元。

方案3：租賃公司單獨(dú)辦理營業(yè)執(zhí)照，且融資出租設(shè)備產(chǎn)權(quán)未轉(zhuǎn)移，其業(yè)務(wù)收入單獨(dú)核算，則該租賃公司應(yīng)繳營業(yè)稅及附加 25000×5%（1+7%+3%）=1375萬元。

三方案比較，方案3最優(yōu)，和方案1比較節(jié)稅2875萬元，和方案2比較節(jié)稅575萬元。由此可見，通過籌劃可為企業(yè)帶來可觀的節(jié)稅收入。

當(dāng)然，上訴稅收籌劃還應(yīng)綜合考慮設(shè)立子公司的注冊費(fèi)、人員費(fèi)等開支和節(jié)稅相比后的結(jié)果是否降低了企業(yè)的成本。因此，在對企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃時應(yīng)綜合考慮是否以企業(yè)整體稅負(fù)降低為目標(biāo)，是否以成本效益為原則，考慮企業(yè)合并與分設(shè)后對生產(chǎn)經(jīng)營的影響。

2、企業(yè)所得稅的籌劃

2008年1月1日正式實(shí)施的新《企業(yè)所得稅法》在進(jìn)行了一系列的調(diào)整后，降低了稅率，擴(kuò)大了稅前費(fèi)用扣除范圍，改變并拓寬了稅收優(yōu)惠政策的應(yīng)用范圍，為企業(yè)稅收籌劃提供了新渠道。

（1）煤炭企業(yè)在環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備抵免應(yīng)納稅額的籌劃。煤炭企業(yè)在生產(chǎn)原煤和入洗原煤過程中，需要使用環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，符合所得稅減免優(yōu)惠政策。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令第63號）第三十四條、《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（國務(wù)院令第512號）第一百條第一款、財稅[2008]48號、財稅[2008]115號、財稅[2008]118號等規(guī)定，企業(yè)自2008年1月1日起購置并實(shí)際使用列入《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》和《安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》范圍內(nèi)的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水和安全生產(chǎn)專用設(shè)備，可以按專用設(shè)備投資額的10%抵免當(dāng)年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額；企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅額不足抵免的，可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，但結(jié)轉(zhuǎn)期不得超過5個納稅年度。企業(yè)購置上述專用設(shè)備在5年內(nèi)轉(zhuǎn)讓、出租的，應(yīng)當(dāng)停止享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠，并補(bǔ)繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款。國家出臺的這項重大企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，對企業(yè)技術(shù)改造、經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整提供了巨大的政策支持，年投資幾個億的大型煤炭企業(yè)更應(yīng)充分利用這一優(yōu)惠政策。

例：某煤炭企業(yè)2009年應(yīng)繳所得稅100萬元，但當(dāng)年通過自有資金購入并使用所得稅優(yōu)惠目錄上的安全生產(chǎn)設(shè)備800萬元，節(jié)能節(jié)水設(shè)備250萬元，則該企業(yè)當(dāng)年可抵減所得稅為（800+250）×10%=105萬元，由于當(dāng)年應(yīng)納所得稅額為100萬元，小于抵減額105萬元，因此當(dāng)年不足抵免的5萬元可結(jié)轉(zhuǎn)到2010年進(jìn)行抵減，且5年內(nèi)有效。

（2）煤炭企業(yè)在研究開發(fā)費(fèi)用上加計扣除優(yōu)惠的籌劃。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令第63號）第三十條第一款、《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（國務(wù)院令第512號）第九十五條、國稅發(fā)[2008]116號等規(guī)定，開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，在計算應(yīng)納稅所得額時，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

煤炭生產(chǎn)過程是一個系統(tǒng)化的過程，包括采、掘、開、運(yùn)輸、通風(fēng)、機(jī)電等六大系統(tǒng)，每個系統(tǒng)通過研發(fā)優(yōu)化，都可為企業(yè)安全生產(chǎn)帶來效益。因此煤炭企業(yè)應(yīng)充分利用國家出臺的這項優(yōu)惠政策，以促進(jìn)煤炭企業(yè)在采、掘、開、運(yùn)輸、通風(fēng)、機(jī)電和原煤入洗等技術(shù)的革新，特別是集團(tuán)化的大型煤炭企業(yè)用好此政策，可帶來可觀的所得稅節(jié)稅額和更新煤炭開采新技術(shù)。

例：2010年，某煤炭集團(tuán)通過在省科研技術(shù)中心備案立項，在集團(tuán)內(nèi)開展研發(fā)項目25個，當(dāng)年共投入資金1.5億元，經(jīng)過驗收審查和無形資產(chǎn)申報審批，其中當(dāng)年形成無形資產(chǎn)5000萬元，攤銷期10年；未形成無形資產(chǎn)1億元。按所得稅法規(guī)定，該集團(tuán)當(dāng)年可獲得所得稅前扣除額1.5億元，少繳所得稅為5000×25%=1250萬元；當(dāng)年獲得無形資產(chǎn)攤銷扣除額750萬元，少繳所得稅為250×25%=62.5萬元，且后面9年每年可有750萬元的無形資產(chǎn)攤銷額可扣除，節(jié)稅效果明顯。

三、煤炭企業(yè)做好納稅籌劃的建議

1、企業(yè)高層和財稅經(jīng)營管理人員應(yīng)具有納稅籌劃意識

煤炭企業(yè)高層應(yīng)結(jié)合企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，考慮企業(yè)長遠(yuǎn)利益，樹立對企業(yè)重大事項進(jìn)行納稅籌劃的意識；企業(yè)的財稅管理人員則在日常財務(wù)經(jīng)營管理活動中，應(yīng)樹立起對企業(yè)稅收籌劃意識。具備籌劃意識，是做好納稅籌劃的前提。

2、籌劃人員應(yīng)認(rèn)真解讀國家稅法政策、文件和規(guī)定，做好籌劃工作

企業(yè)必須依法納稅且稅收具有強(qiáng)制性，籌劃人員只有認(rèn)真解讀國家稅法政策、文件和規(guī)定，樹立科學(xué)合法的納稅籌劃觀念，以合法的籌劃方式合理安排經(jīng)營活動，才能保證所設(shè)計的經(jīng)濟(jì)活動、納稅方案被稅務(wù)主管部門認(rèn)可，把納稅籌劃工作做好；否則會受到相應(yīng)的懲罰，并承擔(dān)法律責(zé)任，給企業(yè)帶來更大的損失。

3、綜合衡量納稅籌劃方案，處理好局部與整體利益的關(guān)系

影響企業(yè)納稅籌劃的因素很多，因此企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃不能僅僅停留在節(jié)稅上，而是要通過節(jié)稅達(dá)到增加收益、促進(jìn)企業(yè)發(fā)展的目的。因此，綜合衡量納稅籌劃方案、處理好局部與整體利益的關(guān)系就成為納稅籌劃的核心問題。這就要求進(jìn)行納稅籌劃時，要由上而下、由粗到細(xì)，逐漸達(dá)到所期望的最優(yōu)的總體效益。

4、要正確處理好與稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)系

就稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，對企業(yè)的納稅籌劃進(jìn)行正確、合理的支持和引導(dǎo)，并通過納稅籌劃達(dá)到促進(jìn)依法征稅、推動完善稅制和加強(qiáng)征管的目的具有十分重要的意義。對企業(yè)來說，在稅款繳納的過程中，通過合法途徑進(jìn)行納稅籌劃是其應(yīng)當(dāng)享有的權(quán)利，但企業(yè)往往因為對稅收政策理解的不全面、不透徹，而使得某些稅收優(yōu)惠政策未能享受或享受的不全面，因此煤炭企業(yè)要處理好與稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)系，加強(qiáng)與當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門的溝通，隨時關(guān)注當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)稅務(wù)管理的特點(diǎn)和具體方法，及時咨詢相關(guān)信息，這也是煤炭企業(yè)納稅籌劃研究防范納稅籌劃風(fēng)險的必要手段之一。

[1]王智勇：企業(yè)納稅籌劃[M].企業(yè)管理出版社，2008.

[2]王智勇：稅收政策—解析·實(shí)務(wù)·納稅籌劃[M].企業(yè)管理出版社，2009.

[3]王智勇：納稅籌劃方案設(shè)計與案例點(diǎn)評[M].企業(yè)管理出版社，2008.

[4]許太誼、張偉：新企業(yè)所得稅法解讀與納稅會計實(shí)務(wù)[M].中國市場出版社，2008.

[5]翟繼光、張曉東：新稅法下企業(yè)納稅籌劃[M].電子工業(yè)出版社，2008.