張 媛

(遼寧對(duì)外經(jīng)貿(mào)學(xué)院，遼寧 大連 116052)

一、福建省上市公司或有事項(xiàng)披露存在的問題

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》對(duì)我國企業(yè)或有事項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算和信息披露作出了明確的規(guī)范，盡管如此，許多上市公司對(duì)或有事項(xiàng)的披露仍然存在著不規(guī)范的現(xiàn)象。針對(duì)這種狀況，本文選取了福建省上市公司2009年以及2010年年報(bào)，對(duì)或有事項(xiàng)披露的現(xiàn)狀及問題進(jìn)行分析。根據(jù)樣本數(shù)據(jù)，2009年，福建省68家上市公司中僅47家公司披露了或有事項(xiàng)，占69%;2010年，福建省80家上市公司中有58家公司披露了或有事項(xiàng)，占72.5%。

(一)預(yù)計(jì)負(fù)債披露不規(guī)范

2009年，福建省68家上市公司中僅16家公司對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債的金額在資產(chǎn)負(fù)債表中進(jìn)行了披露，占樣本總數(shù)的24%。2010年，在報(bào)表中披露預(yù)計(jì)負(fù)債金額的僅21家公司，占樣本總數(shù)的26%。許多公司的財(cái)務(wù)報(bào)表中預(yù)計(jì)負(fù)債一直為零，預(yù)計(jì)負(fù)債科目形同虛設(shè)，即使是計(jì)提了預(yù)計(jì)負(fù)債的公司也并未就其對(duì)公司產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響進(jìn)行披露，這樣就隱藏了可能的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。另外，2010年對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債金額進(jìn)行了披露的21家公司中，僅旭飛投資、盛屯礦業(yè)等14家在報(bào)表附注中對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債的種類、形成的原因、期初與期末余額及本期變動(dòng)情況進(jìn)行了披露，一些上市公司僅在資產(chǎn)負(fù)債表中披露了預(yù)計(jì)負(fù)債的年初數(shù)及年末數(shù)，在報(bào)表附注中并未對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債的相關(guān)信息進(jìn)行披露。

(二)或有事項(xiàng)披露要素不完整

或有事項(xiàng)種類繁多，主要包括債務(wù)擔(dān)保、承諾、未決訴訟或仲裁、產(chǎn)品質(zhì)量擔(dān)保等。通過對(duì)福建省上市公司的年報(bào)進(jìn)行分析，這些公司或有事項(xiàng)披露的種類主要有債務(wù)擔(dān)保、未決訴訟及仲裁、承諾、資產(chǎn)抵押貸款以及背書給他人的票據(jù)貼現(xiàn)這五項(xiàng)。兩年中約50%的上市公司存在債務(wù)擔(dān)保事項(xiàng)，約25%的上市公司存在未決訴訟及仲裁事項(xiàng)，而其他或有事項(xiàng)比例較低，這說明債務(wù)擔(dān)保和未決訴訟及仲裁是上市公司中最為普遍的或有事項(xiàng)。

對(duì)于或有事項(xiàng)，除了準(zhǔn)則規(guī)定的披露內(nèi)容外，企業(yè)還應(yīng)將可能性的判斷依據(jù)、影響因素及其性質(zhì)、估計(jì)的程序和方法等內(nèi)容披露在報(bào)表附注中，然而福建省大部分公司僅披露了或有事項(xiàng)的形成原因，諸如有債務(wù)擔(dān)?；蛭礇Q訴訟等，沒有披露或有負(fù)債可能對(duì)公司產(chǎn)生的財(cái)務(wù)和經(jīng)營影響。有些上市公司憑借準(zhǔn)則中的豁免條款，以保護(hù)商業(yè)秘密為借口，隱藏了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，使投資者無法對(duì)公司作出準(zhǔn)確判斷。

(三)或有事項(xiàng)披露不及時(shí)

上市公司在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，如果發(fā)生了能對(duì)公司股票價(jià)格產(chǎn)生較大影響而投資者尚未得知的重大或有事項(xiàng)，上市公司應(yīng)及時(shí)披露該或有事項(xiàng)。但福建省相當(dāng)一部分上市公司不能及時(shí)披露或有事項(xiàng)，且嚴(yán)重滯后，甚至在或有事項(xiàng)發(fā)生多年后，接到法院判決書才予以披露，給公司造成嚴(yán)重?fù)p失，甚至導(dǎo)致停產(chǎn)或終止上市。這不僅影響上市公司的發(fā)展，也極大影響了投資者的利益，降低了會(huì)計(jì)信息的預(yù)測價(jià)值和反饋價(jià)值，降低了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。同時(shí)，上市公司不及時(shí)披露或有事項(xiàng)，也意味著存在內(nèi)幕交易的隱患，嚴(yán)重影響了投資者的決策以及市場的公平競爭。

(四)或有事項(xiàng)披露位置不集中

2009年，福建省68家上市公司中有48家披露了或有事項(xiàng)，占樣本總數(shù)的69%。其中，28家公司的或有事項(xiàng)在報(bào)表附注的“或有事項(xiàng)”部分進(jìn)行了集中披露，12家公司僅在報(bào)表附注的“或有事項(xiàng)”中披露了一部分，而將其他或有事項(xiàng)披露于報(bào)表其他地方，8家公司的報(bào)表附注中的“或有事項(xiàng)”下無任何信息披露，或有事項(xiàng)的披露分散于其他部分，如“關(guān)聯(lián)方交易”、“承諾事項(xiàng)”、“其他重要事項(xiàng)”，以及在公司年報(bào)正文的“重要事項(xiàng)”中的“重要訴訟”、“其他重大合同”等事項(xiàng)中;2010年，在58家披露或有事項(xiàng)的公司中，32家公司的或有事項(xiàng)在報(bào)表附注中做了集中披露，16家公司僅在報(bào)表附注的“或有事項(xiàng)”中進(jìn)行了部分披露，10家公司的或有事項(xiàng)分散披露于其他部分，由此可見，上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表呈報(bào)或有事項(xiàng)的位置比較零亂，信息使用者不容易獲取企業(yè)所有或有事項(xiàng)的信息。

二、或有事項(xiàng)披露存在問題的原因分析

(一)我國或有事項(xiàng)準(zhǔn)則不健全

1.對(duì)或有事項(xiàng)披露的規(guī)定過于穩(wěn)健

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，或有負(fù)債只要是可能發(fā)生的(即概率大于5%，但小于或等于50%)均應(yīng)在報(bào)表附注中披露，而且還要求對(duì)經(jīng)常發(fā)生的，對(duì)企業(yè)經(jīng)營及財(cái)務(wù)狀況有較大影響的或有負(fù)債，即使其有極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，也應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的披露。這樣的規(guī)定過于穩(wěn)健，從重要性原則的角度來考慮，“可能性極小”，即發(fā)生概率小于5%，屬于不重要事項(xiàng)，如果披露，有誤導(dǎo)信息使用者判斷的可能;若被擔(dān)保企業(yè)有很高的信用級(jí)別，基本可以肯定擔(dān)保損失不會(huì)發(fā)生，那么信息使用者會(huì)因企業(yè)披露這些可能性極小的損失，對(duì)企業(yè)的或有事項(xiàng)產(chǎn)生錯(cuò)誤理解。此外，根據(jù)成本效益原則，充分披露應(yīng)是以不增加企業(yè)信息成本為前提，調(diào)查了解使用者所需要的信息，有針對(duì)性地進(jìn)行披露。穩(wěn)健性原則固然重要，但它并不是處理或有事項(xiàng)的惟一標(biāo)準(zhǔn)，其它如重要性原則、成本效益原則同樣重要。

2.可能性的劃分過于主觀

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)可能性的劃分如下:基本確定，發(fā)生概率介于95% ～99%之間;很可能，發(fā)生概率介于50% ～95%之間;有可能，發(fā)生概率介于5% ～50%之間;極小可能，發(fā)生概率介于0～5%之間。其實(shí)，以概率表示的可能性仍然具有可操縱性，特別是對(duì)于處于臨界點(diǎn)附近，這一規(guī)則很容易被規(guī)避。原因在于概率是客觀的，而對(duì)概率的判斷是主觀的，且對(duì)可能性標(biāo)準(zhǔn)的量化缺乏可靠的理論依據(jù)和實(shí)證研究結(jié)論的支持。這樣的劃分主觀性太大，使不同的估計(jì)會(huì)產(chǎn)生不同的結(jié)果，且又缺少可靠的資料來驗(yàn)證，一是會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的可比性和一致性;二是企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)無法得到真實(shí)公允地披露，并容易使報(bào)表信息使用者作出錯(cuò)誤的判斷。

3.給不充分披露提供了制度漏洞

我國或有事項(xiàng)準(zhǔn)則在披露部分存在例外原則，即在涉及未決訴訟、仲裁情況下，如果披露全部或部分信息預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來重大不利影響，則企業(yè)無需將這些信息披露在會(huì)計(jì)報(bào)表中，而是只需要披露未決訴訟、仲裁的形成原因。這一規(guī)定雖然有利于保護(hù)企業(yè)，但容易被濫用，給企業(yè)增加故意隱瞞重大事項(xiàng)的借口，有些企業(yè)只披露未決訴訟、仲裁的原因，而對(duì)其產(chǎn)生的影響只字不提，違背了充分披露原則和重要性原則，損害了投資者、債權(quán)人等相關(guān)者的利益。

(二)企業(yè)披露或有事項(xiàng)的成本較高

或有事項(xiàng)中的預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)在大多數(shù)時(shí)間不是僅僅由會(huì)計(jì)人員來操作就可以認(rèn)定的。例如對(duì)違約損失的確認(rèn)，就要涉及相關(guān)經(jīng)濟(jì)法的知識(shí)，產(chǎn)品維修承諾則需要對(duì)應(yīng)的技術(shù)方面的專業(yè)知識(shí)，這便需要多個(gè)部門的配合才能作出準(zhǔn)確合理的判斷。企業(yè)必須要提高其財(cái)務(wù)報(bào)表的編制成本，才能較為準(zhǔn)確地確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，而這部分成本是企業(yè)不愿付出的，更何況這類信息的披露會(huì)對(duì)企業(yè)造成不利影響，與其提高成本披露這類信息給企業(yè)造成不利的影響，不如等既成事實(shí)再說。

(三)對(duì)或有事項(xiàng)的監(jiān)管和處罰力度不夠

我國對(duì)上市公司信息披露進(jìn)行監(jiān)管的部門主要是中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)、上海證券交易所、深圳證券交易所和中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)。其中，中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)享有最廣泛的權(quán)力，是最為權(quán)威的監(jiān)管者;證券交易所處于一線監(jiān)管的地位，其權(quán)限較為有限;中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)上市公司信息披露的監(jiān)管是間接的，是通過對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)督和管理來實(shí)現(xiàn)的。近年來，雖然證監(jiān)會(huì)對(duì)或有事項(xiàng)披露監(jiān)管的力度在不斷加大，但披露違規(guī)事件卻屢禁不止。尤其是對(duì)定期報(bào)告，在各上市公司定期報(bào)告相對(duì)集中的幾天時(shí)間內(nèi)，認(rèn)真地審核是很難做到的。此外，我國的相關(guān)法規(guī)制度之間不協(xié)調(diào)，法規(guī)制度實(shí)施不配套，使虛假會(huì)計(jì)信息被揭露的可能性極小，即使被揭露出來，由于我國現(xiàn)已發(fā)布的一些法規(guī)中懲治造假的規(guī)定過輕過寬，因此上市公司違法的機(jī)會(huì)成本很小，這便增加了上市公司或有事項(xiàng)披露違規(guī)的可能性。

三、完善或有事項(xiàng)披露的對(duì)策建議

(一)修改完善準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定

1.減少或有事項(xiàng)確認(rèn)的主觀性

對(duì)于或有事項(xiàng)，除了準(zhǔn)則規(guī)定的披露內(nèi)容外，準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)還應(yīng)分別制定不同種類的或有事項(xiàng)判斷可能性的詳細(xì)依據(jù)，做到每一類或有事項(xiàng)的“很可能”判斷都有據(jù)可依。而或有事項(xiàng)“很可能”的判斷依據(jù)應(yīng)該取決于相關(guān)專家的意見。例如，企業(yè)若要判斷某項(xiàng)未決訴訟或仲裁是否應(yīng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，則應(yīng)根據(jù)律師或法律顧問所出具的專業(yè)意見作出合理的判斷;企業(yè)若要對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量保證作出合理判斷，則應(yīng)以企業(yè)銷售部門、技術(shù)部門和財(cái)務(wù)部門相關(guān)專家的意見以及以往的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)為判斷依據(jù)。同時(shí)，應(yīng)明確上市披露預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)提基數(shù)和計(jì)提比例，以提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

2.增強(qiáng)或有事項(xiàng)計(jì)量依據(jù)的客觀性

由于或有事項(xiàng)的不確定性，在或有事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理過程中，應(yīng)根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，在面臨不確定性因素的情況下作出職業(yè)判斷時(shí)，總是盡可能高估負(fù)債或損失，低估可能的資產(chǎn)或利得。企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的最佳估計(jì)數(shù)時(shí)，對(duì)于或有事項(xiàng)涉及單個(gè)項(xiàng)目的，如果或有事項(xiàng)的其他可能結(jié)果大部分均比最可能的結(jié)果高或低，為了讓或有事項(xiàng)更具有客觀性，而不是盲目地選擇一個(gè)最可能結(jié)果，則企業(yè)在面臨這種情況時(shí)，最佳估計(jì)數(shù)將是較高或較低的金額。

3.明確或有事項(xiàng)披露的時(shí)間、方式及程度

目前我國部分上市公司或有事項(xiàng)披露不規(guī)范、不充分、不及時(shí)，利用或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的漏洞，對(duì)投資者造成了極大的影響。因此，相關(guān)部門應(yīng)進(jìn)一步完善準(zhǔn)則，對(duì)或有事項(xiàng)披露的時(shí)間范圍、披露方式以及披露的詳細(xì)程度作出明確規(guī)定，以增強(qiáng)準(zhǔn)則的可操作性，規(guī)范上市公司或有事項(xiàng)披露，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，更好地維護(hù)投資者利益。

(二)加大對(duì)或有事項(xiàng)的審計(jì)力度

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)審查或有事項(xiàng)的真實(shí)性和完整性，認(rèn)真審核企業(yè)提供的或有事項(xiàng)的資料和相關(guān)信息，通過向企業(yè)的管理層、相關(guān)職能部門、或有事項(xiàng)的責(zé)任人或知情者，逐項(xiàng)核實(shí)或有事項(xiàng)是否確實(shí)存在，是否有錯(cuò)列、虛列，特別是漏列的現(xiàn)象。審查或有事項(xiàng)確認(rèn)的合規(guī)性，認(rèn)真審核企業(yè)的所有或有事項(xiàng)是否按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——或有事項(xiàng)》的規(guī)定條件，經(jīng)過確認(rèn)的程序。未確認(rèn)程序的或有事項(xiàng)要重新確認(rèn)，不符合或有事項(xiàng)確認(rèn)條件的要予以剔除。審查或有事項(xiàng)計(jì)量的可靠性，要糾正企業(yè)由于某種主觀意圖而任意計(jì)量、故意擴(kuò)大或縮小金額的現(xiàn)象。審查或有事項(xiàng)披露的規(guī)范性，對(duì)企業(yè)未按規(guī)定披露或有事項(xiàng)信息的，應(yīng)督促其補(bǔ)充披露，并查明原因，落實(shí)責(zé)任歸屬，以便更好地保證或有事項(xiàng)信息披露的充分性和準(zhǔn)確性，并根據(jù)會(huì)計(jì)處理情況和重要程度簽發(fā)不同類型的審計(jì)意見。

(三)提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)

或有事項(xiàng)帶有很大的不確定性，由此決定了對(duì)或有事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和披露時(shí)需要借助于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，企業(yè)財(cái)務(wù)人員專業(yè)素質(zhì)的高低，直接影響著或有事項(xiàng)披露的水平。企業(yè)要加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)教育和專業(yè)培訓(xùn)，一方面，應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)，把職業(yè)道德教育作為一項(xiàng)長期的工作，并且有計(jì)劃有組織的進(jìn)行;另一方面，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員或有事項(xiàng)會(huì)計(jì)信息披露的相關(guān)培訓(xùn)，使他們能充分認(rèn)識(shí)并正確理解或有事項(xiàng)確認(rèn)、計(jì)量以及披露的相關(guān)內(nèi)容。充分領(lǐng)會(huì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精髓，掌握大量與或有事項(xiàng)有關(guān)的企業(yè)內(nèi)外資料并具備豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，培養(yǎng)敏銳的洞察力和嚴(yán)密的邏輯推斷力，做到在進(jìn)行職業(yè)判斷時(shí)，能進(jìn)行正確的會(huì)計(jì)處理和披露，為投資人和決策者提供真實(shí)、可靠的會(huì)計(jì)信息。

［1］張子健，王立峰.上市公司或有事項(xiàng)披露情況及完善建議［J］.財(cái)會(huì)月刊，2010(32):22－24.

［2］王偉.或有事項(xiàng)報(bào)表信息在披露中存在的問題分析［J］.財(cái)會(huì)研究，2009(29):205.