西南財經大學會計學院 楊爍

1 戰(zhàn)略績效審計的重要性

在市場經濟條件下，戰(zhàn)略是企業(yè)發(fā)展的核心，是企業(yè)進行生產經營、投資等活動的起點和指向標。企業(yè)戰(zhàn)略在企業(yè)發(fā)展中的重要地位決定了必須選擇科學、合理的手段對企業(yè)戰(zhàn)略的績效進行盡可能地規(guī)避風險。第一，企業(yè)戰(zhàn)略是基礎，指引著企業(yè)的生產和投資活動的方向。進行戰(zhàn)略績效審計活動可以保證戰(zhàn)略制定和實施的合法、合理和高效性。第二，企業(yè)外部環(huán)境具有高度的不確定性，因此企業(yè)必須根據環(huán)境的變化適時地調整企業(yè)的戰(zhàn)略。通過戰(zhàn)略績效審計可以為戰(zhàn)略調整提供調整方向。第三，市場經濟環(huán)境下，企業(yè)面對的風險因素眾多且在不斷地增加。通過戰(zhàn)略績效的審計，企業(yè)可以及時發(fā)現戰(zhàn)略風險因素，采取有效措施進行修正，從而降低風險和損失。第四，通過戰(zhàn)略審計，了解戰(zhàn)略實施各階段的經濟性、效果性和效益性，從而將相關改進意見反饋給企業(yè)決策層。因此，企業(yè)戰(zhàn)略審計是時代發(fā)展和現代企業(yè)發(fā)展的必然要求。而本文所研究的戰(zhàn)略審計是從企業(yè)內部的視角下，通過內部戰(zhàn)略審計委員會來進行的戰(zhàn)略績效審計活動。在風險環(huán)境下，針對企業(yè)戰(zhàn)略的設計、實施和戰(zhàn)略成果展開的戰(zhàn)略績效審計就成為了調整戰(zhàn)略、分析戰(zhàn)略的有力武器。

理論上來講，企業(yè)戰(zhàn)略績效審計的實施要求企業(yè)具有成熟的發(fā)展戰(zhàn)略，完善的企業(yè)戰(zhàn)略愿景，能夠自行設計戰(zhàn)略規(guī)劃。良好的戰(zhàn)略績效審計可以層層分解企業(yè)的戰(zhàn)略目標，形成由上自下的績效分解指標，并通過對各指標的審計和監(jiān)督，作為決策者提供戰(zhàn)略決策和調整的依據。

2 企業(yè)戰(zhàn)略績效審計的基本理論

2.1 戰(zhàn)略績效審計的主體

戰(zhàn)略績效審計是建立以董事會為核心的審計制度，選擇戰(zhàn)略績效的審計方法的審計模式。董事會領導下的戰(zhàn)略審計委員會需要配備專職的審計委員會或者聘請獨立的審計師進行戰(zhàn)略績效審計。董事會是制定和實施戰(zhàn)略、確保戰(zhàn)略規(guī)劃的可行性，而戰(zhàn)略審計委員會則可以確保企業(yè)戰(zhàn)略能夠反映股東的利益和戰(zhàn)略的合理性和效果。

因此，戰(zhàn)略績效審計的主體是戰(zhàn)略審計委員會。戰(zhàn)略績效委員會可確定戰(zhàn)略審查的重點，并以獨立董事的參與為基礎，確定具體的戰(zhàn)略績效審計解決方案。

2.2 戰(zhàn)略績效審計的客體

戰(zhàn)略績效審計的客體是企業(yè)戰(zhàn)略實施的相關的信息和資料，為戰(zhàn)略績效審計的內容。主要包括以下內容：

(1)企業(yè)戰(zhàn)略制定前提和劃分層次的審計。對戰(zhàn)略制定前提的審計，主要審查企業(yè)是否考慮了企業(yè)所處的行業(yè)風險、政策風險和競爭風險等因素。從戰(zhàn)略層次方面來說，需要對企業(yè)各層次的戰(zhàn)略進行全面審計，包括對企業(yè)層次、分部層次和具體職能部門層次的審計。

(2)戰(zhàn)略實施過程的審計。企業(yè)的各個職能部門是企業(yè)戰(zhàn)略實施的具體執(zhí)行機構。因此，企業(yè)戰(zhàn)略審計的重點應該放在審查分布戰(zhàn)略執(zhí)行效果與總體戰(zhàn)略的一致性、具體戰(zhàn)略執(zhí)行方法的得當性以及戰(zhàn)略績效具體指標的操作性和運行效率。

(3)戰(zhàn)略實施效果的審計。對戰(zhàn)略實施效果的審計主要是審查績效指標是否達到了戰(zhàn)略目標的要求、戰(zhàn)略實施的結果在多大程度上能實現戰(zhàn)略的目標以及員工在戰(zhàn)略實施中發(fā)揮的作用。

2.3 戰(zhàn)略績效審計的影響因素

(1)戰(zhàn)略審計主要是通過戰(zhàn)略審計委員會或其執(zhí)行機構來實施的，其成員的獨立性是保證審計結果公正、合理的重要因素。(2)戰(zhàn)略績效審計部門成員必須要具有較高的素質和較高職業(yè)道德水平。(3)受教育的程度是能力的一個反映，通常受教育的程度越高，則知識越豐富、能力越高。(4)豐富的經驗在審計中的作用是不可置疑的，審計過程中需要運用很多的職業(yè)判斷和專業(yè)評價。

3 企業(yè)戰(zhàn)略績效審計標準的制定

3.1 戰(zhàn)略績效審計標準的組成內容

(1)歷史標準。歷史標準是指通過總結過去的績效成果并加以調整得到的，主要包括與歷史最好水平相比較、與歷史同期水平相比較、與上年同期水平相比較等。在使用歷史標準進行評判時，要注意宏觀經濟環(huán)境的變化，如物價指數的變化、利率的變化、匯率的變化、消費指數的變化、原材料及人工費用的上漲等等。

(2)經驗標準。經驗標準是指審計人員在長期的實踐活動中總結出來的，被證明是比較合理的戰(zhàn)略績效評價標準。這些實踐標準是從實踐中總結出來的，不能夠被理論所證明。

(3)預算標準。預算是指企業(yè)在生產產品、采購等活動之前所制定的數量、價格標準等，包括定額、定時、預算、計劃等方面的內容。以戰(zhàn)略實施績效的實際成果是否符合實現制定的預算標準是衡量戰(zhàn)略制定和實施效果的一個重要的方式。

(4)行業(yè)標準。目前，我國進行戰(zhàn)略績效審計的企業(yè)還比較少，沒有形成統一的行業(yè)標準。企業(yè)更多是通過自身的管理委員會來完成審計工作，實現本企業(yè)的戰(zhàn)略績效的審計。由于各企業(yè)審計均已自身標準為準，因此同業(yè)之間的企業(yè)無法進行比較。在實際工作中，主要有以下幾種方式：第一，與行業(yè)公認的標準進行比較；第二，與同行業(yè)中最好水平進行比較；第三，與同行業(yè)中的平均水平進行比較。

3.2 戰(zhàn)略績效審計標準的特征

(1)時效性。時效性是指戰(zhàn)略績效評價標準應該隨著環(huán)境的變化、風險的增減以及戰(zhàn)略指標的變化隨時進行調整。

(2)層級性。層級性是指戰(zhàn)略績效審計的標準應該針對不同層級、不同階段和不同周期的戰(zhàn)略而采用不同的形式，分階段、分周期、分層級地進行戰(zhàn)略績效審計標準。

(3)特殊性。當企業(yè)擁有特殊目的、面對特殊項目、實行特殊戰(zhàn)略以及處在特殊時期時，企業(yè)就應該考慮采取特殊的戰(zhàn)略績效審計標準。

3.3 戰(zhàn)略績效審計的標準體系

3.3.1 構建原則

在構建戰(zhàn)略績效審計標準時，必須遵循適用性、層次性、階段性和周期性。適用性是指審計標準必須符合我國的實際情況，能夠用于指導實踐。層次性是指應該針對不同層次的戰(zhàn)略的不同特點制定不同的審計標準，用符合某層次戰(zhàn)略的標準來進行衡量。階段性是指應該根據戰(zhàn)略的不同階段適時進行調整。周期性是指戰(zhàn)略績效審計標準應該根據企業(yè)所處的成長期和衰退期不同周期適時進行改變。

3.3.2 體系的內容

(1)按層次劃分。按照戰(zhàn)略的不同層次，戰(zhàn)略績效審計標準可分為三個層次，分別為總體戰(zhàn)略的績效審計標準、業(yè)務或競爭績效審計標準和職能部門戰(zhàn)略績效審計標準。

總體戰(zhàn)略績效審計標準是最高層次的標準，需要根據企業(yè)的總戰(zhàn)略目標來設定標準，如決策是否實現收益、決策是否帶來效益等。第二層次的標準是指業(yè)務和競爭績效審計標準。業(yè)務戰(zhàn)略績效審計標準是關于業(yè)務的計劃、定額、預算等方面的標準；而競爭戰(zhàn)略績效審計標準則是關于行業(yè)統一制定和遵行的審計標準。最低層次的審計標準是職能部門戰(zhàn)略績效審計標準，主要是關于考察各職能部門是否發(fā)揮本部門的職責、提高部門績效，關注的是部門完成職能工作的績效情況。

(2)按周期劃分。按照戰(zhàn)略的發(fā)展周期分為發(fā)展期審計標準、成長期審計標準、成熟期審計標準和衰退期審計標準。

發(fā)展期的戰(zhàn)略更多的是進攻型的戰(zhàn)略，其目標是向更高一級的層次發(fā)展。因此，在發(fā)展周期應該選擇相對較高的指標值的審計標準。成長期的戰(zhàn)略更多的是選擇穩(wěn)健型和防御型的戰(zhàn)略。在成熟周期的企業(yè)應當選擇該行業(yè)的最高標準，才會激勵企業(yè)不斷改善自身的情況。成熟期實行的是多元化戰(zhàn)略。該周期的審計標準主要是通過聯盟等形式統一行業(yè)標準，并進一步細分戰(zhàn)略績效審計標準。衰退期的企業(yè)多采用緊縮型戰(zhàn)略。此時的企業(yè)的績效是逐漸降低的分為，因此應該采取相對較低的評價標準。

(3)按戰(zhàn)略階段劃分。按企業(yè)的戰(zhàn)略階段劃分為戰(zhàn)略規(guī)劃階段績效審計標準、戰(zhàn)略實施階段審計標準和戰(zhàn)略終結階段審計標準。

在戰(zhàn)略規(guī)劃階段，只需要定性化地制定能滿足企業(yè)最初目標的標準就可以了，其特點在于標準的完整性和能達到目標的深度。在戰(zhàn)略實施階段，審計標準要保證是否按照最初的規(guī)劃認真執(zhí)行、執(zhí)行程序是否完整，其特點是計劃執(zhí)行的深度。戰(zhàn)略終結階段的審計目標主要是關注戰(zhàn)略目標最終的實現情況和效果，既可以是量化的指標，又可以是非量化的指標。

[1]曹萍,張偉.試析確定企業(yè)績效審計的定量分析[J].統計與咨詢,2010(02).

[2]陳力生.戰(zhàn)略審計的風險評估研究[J].中國管理信息化,2009(18).