中國石油化工集團公司審計局武漢分局 萬文鋼

審計質(zhì)量管理是內(nèi)部審計管理體系中重要的一環(huán)，內(nèi)部審計的價值在很大程度上取決于審計質(zhì)量，只有憑借優(yōu)良的審計質(zhì)量才能滿足相關(guān)方的需求，贏得服務(wù)對象的信任?？梢哉f審計質(zhì)量的優(yōu)劣直接影響到企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)在本企業(yè)的生存和發(fā)展。科學(xué)的內(nèi)部審計質(zhì)量管理能夠有效地降低審計風(fēng)險，維護內(nèi)部審計的權(quán)威性，是促進內(nèi)部審計有效發(fā)揮作用，實現(xiàn)企業(yè)增值的重要保障。

一、內(nèi)部審計質(zhì)量管理概述

審計質(zhì)量有狹義和廣義之分。從狹義上理解，是指一個特定審計項目審計目標(biāo)的實現(xiàn)程度和相關(guān)職業(yè)規(guī)范的遵守情況，審計結(jié)論與被審計事項真實情況的吻合程度，也即審計項目質(zhì)量；從廣義上理解，是指審計事項真實情況的吻合程度，以及審計活動和成果滿足審計相關(guān)方（即審計監(jiān)督和服務(wù)對象）的程度，即審計工作質(zhì)量。廣義的審計質(zhì)量是把狹義審計質(zhì)量與外在需求緊密聯(lián)系，關(guān)注對審計需求的滿足程度，本文采納廣義的審計質(zhì)量概念。與其他業(yè)務(wù)質(zhì)量相比，內(nèi)部審計質(zhì)量具有系統(tǒng)性、相對可控性、主觀性、經(jīng)濟性和風(fēng)險滯后性的特征。

按照國際審計準(zhǔn)則的定義，審計質(zhì)量管理是指審計組織為確保審計工作質(zhì)量符合審計準(zhǔn)則的要求而制定和運用的管理政策與程序的總稱。由于審計質(zhì)量具有系統(tǒng)性、相對可控性、主觀性、經(jīng)濟性和風(fēng)險滯后性等特征，決定了審計質(zhì)量管理必須系統(tǒng)、全面、可控、適當(dāng)和跨周期可持續(xù)。

審計質(zhì)量管理的系統(tǒng)性要求對內(nèi)部審計各關(guān)聯(lián)要素進行控制和管理。綜合考慮內(nèi)部審計理念、審計人員素質(zhì)、審計資源配備、技術(shù)方法應(yīng)用等內(nèi)部因素，亦密切關(guān)注審計環(huán)境等外部因素的影響。審計質(zhì)量管理的全面性要求涵蓋全員、全過程、全要素，包括審計主體、審計客體、審計的各個階段以及審計方法和審計環(huán)境等諸多方面。

由于受到審計成本和審計手段的限制，審計質(zhì)量管理的可控性要求對那些嚴重影響審計質(zhì)量，并且能夠?qū)嵤┕芾肀O(jiān)督的關(guān)鍵環(huán)節(jié)進行重點控制。審計質(zhì)量管理活動應(yīng)該控制在適當(dāng)?shù)姆葍?nèi)，其適當(dāng)性要求在達到質(zhì)量管理目標(biāo)的前提下，最大限度地減少對審計人員工作積極性和審計效率的影響。

由于審計質(zhì)量具有風(fēng)險滯后的特性，為有效規(guī)避這種滯后的審計風(fēng)險，審計質(zhì)量管理中應(yīng)具有對審計結(jié)果進行跨周期可持續(xù)性關(guān)注、后評估的環(huán)節(jié)以及相應(yīng)的管理資源配置。

二、內(nèi)部審計質(zhì)量管理評價體系

（一）內(nèi)部審計質(zhì)量評價主體。內(nèi)部審計質(zhì)量的評價主體就是質(zhì)量評價活動行為的實施者。內(nèi)部審計質(zhì)量評價是一個多層次的評價活動，一般以企業(yè)為邊界，分為外部評價和企業(yè)內(nèi)部自身評價兩個層級。

內(nèi)部評價者主要是指監(jiān)事會或?qū)徲嬑瘑T會、內(nèi)部審計機構(gòu)和部門人員。內(nèi)部評價者是內(nèi)部審計質(zhì)量管理評價的關(guān)鍵主體，是內(nèi)部審計質(zhì)量管理的主要承擔(dān)者。通過自我評價管理，對內(nèi)部審計業(yè)務(wù)的高質(zhì)量作出合理保證。

外部評價者包括企業(yè)外部的內(nèi)審行業(yè)協(xié)會和政府監(jiān)管部門。內(nèi)部審計通過行業(yè)自律管理能夠不斷強化內(nèi)部審計質(zhì)量評價與控制，而由政府監(jiān)管部門對企業(yè)內(nèi)審活動進行的質(zhì)量監(jiān)察，實際上是對企業(yè)自我評價和行業(yè)協(xié)會評價的再評價。外部評價者是內(nèi)部審計質(zhì)量管理評價主體中不可或缺的一部分，是對內(nèi)部審計質(zhì)量的進一步保證。

（二）內(nèi)部審計質(zhì)量評價客體。內(nèi)部審計質(zhì)量評價客體就是內(nèi)部審計質(zhì)量評價的對象。對內(nèi)部審計質(zhì)量進行評價，實際上就是對影響審計質(zhì)量的諸多因素進行評價。影響內(nèi)部審計質(zhì)量的主要因素有審計環(huán)境、審計資源和審計行為。與之相對應(yīng)，審計質(zhì)量評價以環(huán)境因素、資源因素、行為因素為評價客體。

1.審計環(huán)境因素。所有影響內(nèi)部審計產(chǎn)生、存在和發(fā)展的內(nèi)外部因素的集合就形成了內(nèi)部審計的環(huán)境。這些因素對內(nèi)部審計質(zhì)量都會產(chǎn)生直接或間接的影響，因此在評價內(nèi)部審計質(zhì)量時，不僅要考慮內(nèi)部審計機構(gòu)本身，同時要考慮內(nèi)部審計所處的內(nèi)部和外部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境是指企業(yè)內(nèi)部的物質(zhì)環(huán)境與文化環(huán)境的總和，包括企業(yè)治理結(jié)構(gòu)、企業(yè)文化、發(fā)展戰(zhàn)略、工作作風(fēng)和經(jīng)營理念等。而審計的內(nèi)部環(huán)境，通常指的是企業(yè)管理層對內(nèi)部審計及其重要性的認知程度。良好的內(nèi)部審計環(huán)境是內(nèi)部審計質(zhì)量的基本保障。外部環(huán)境包括政治和法律環(huán)境、影響企業(yè)生存和發(fā)展的社會經(jīng)濟狀況和國家經(jīng)濟政策、內(nèi)部審計行業(yè)管理環(huán)境等，對內(nèi)部審計質(zhì)量造成間接影響。

2.審計資源因素。審計資源是指為企業(yè)內(nèi)部審計部門擁有或能夠支配的財物、人力、信息情報、技術(shù)方法等各種資源的總和。人才資源是審計的第一資源，是實施內(nèi)部審計的行為主體。審計質(zhì)量的好壞在很大程度上都取決于內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力。此外，不斷涌現(xiàn)的審計新方法為提高內(nèi)部審計的質(zhì)量提供了技術(shù)支持，良好的信息資源對內(nèi)部審計工作具有指導(dǎo)作用，充裕的財物資源是審計質(zhì)量的物質(zhì)保障。

3.審計行為因素。審計行為就是各類行為主體在審計活動中的具體表現(xiàn)和作為，具體可分為個體行為、群體行為、領(lǐng)導(dǎo)行為、組織行為等。在內(nèi)部審計活動中，審計人員的知識結(jié)構(gòu)、工作閱歷、所處職位等方面的差異導(dǎo)致了個體行為的差異，個人勝任能力是有效個體行為的基礎(chǔ)。個體行為相互作用產(chǎn)生群體行為，專業(yè)結(jié)構(gòu)合理、具有團隊精神、形成整體合力的群體行為能從整體上提高審計質(zhì)量。正確的領(lǐng)導(dǎo)行為是個體行為、群體行為的良好導(dǎo)向，通過引領(lǐng)和控制行為而保證審計質(zhì)量。審計組織行為則是設(shè)置審計機構(gòu)，調(diào)整、理順內(nèi)審機構(gòu)的組織隸屬關(guān)系的行為，其合理性影響到內(nèi)部審計的獨立性與權(quán)威性，并最終影響內(nèi)部審計質(zhì)量。

（三）內(nèi)部審計質(zhì)量評價指標(biāo)。根據(jù)廣義的內(nèi)部審計質(zhì)量定義，內(nèi)部審計質(zhì)量評價的標(biāo)準(zhǔn)就是審計事項真實情況的吻合程度以及審計活動和成果滿足審計相關(guān)方的程度。這種滿足程度既與審計過程工作質(zhì)量相關(guān)，也與審計結(jié)果最終產(chǎn)生的效益相關(guān)。因此在實際操作中，可按照過程導(dǎo)向和結(jié)果導(dǎo)向這兩種不同角度來選擇確定內(nèi)部審計質(zhì)量評價指標(biāo)。

1.以過程為導(dǎo)向的審計質(zhì)量評價指標(biāo)。內(nèi)部審計整體質(zhì)量由每個環(huán)節(jié)和過程組成，而環(huán)境、資源和行為是影響內(nèi)部審計質(zhì)量的三大因素，由此可以確定以過程為導(dǎo)向的三類評價指標(biāo)。

環(huán)境因素指標(biāo)主要評價企業(yè)內(nèi)部環(huán)境。其物質(zhì)層面包括審計機構(gòu)設(shè)置是否合理，是否具有獨立性和權(quán)威性，有無相應(yīng)的組織規(guī)范和約束機制等。內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置合理，獨立性強，是有效提高內(nèi)部審計質(zhì)量的首要條件。其制度文化層面包括內(nèi)部審計章程、審計規(guī)范是否具有可操作性和較強針對性，管理層對內(nèi)部審計是否有正確認識以及支持的程度等。環(huán)境因素指標(biāo)是衡量內(nèi)部審計質(zhì)量的基礎(chǔ)性指標(biāo)。

資源因素指標(biāo)包括人才資源、經(jīng)濟資源、信息資源及審計技術(shù)與方法的評價指標(biāo)。其中人才資源指標(biāo)主要考察內(nèi)部審計人員是否具備審計所需的獨立性、客觀性以及可持續(xù)的專業(yè)勝任能力。審計的經(jīng)濟資源指標(biāo)考察企業(yè)對內(nèi)部審計工作的經(jīng)濟支持力度。審計的信息資源指標(biāo)用來評價企業(yè)內(nèi)部審計能否合理獲取信息資源并有效利用。技術(shù)方法評價指標(biāo)考察應(yīng)用、改進、創(chuàng)新審計技術(shù)方法的能力。

行為因素指標(biāo)考察審計人員在具體的審計過程中采取的行動和步驟，涵蓋了從審計開始前的對象選擇、計劃立項、審前準(zhǔn)備、審計實施、審計報告、審計建議、審計整改、到項目周期結(jié)束后的跟蹤評價的整個內(nèi)部審計的流程。行為因素指標(biāo)具體評價審計計劃是否科學(xué)、目標(biāo)是否明確、審前準(zhǔn)備是否充分、審前調(diào)查是否深入、審計步驟是否合理、審計的方法是否運用得當(dāng)、審計過程中是否保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎態(tài)度、審計結(jié)論和建議是否合理并得到采納等。行為因素指標(biāo)是評價內(nèi)部審計質(zhì)量的主體指標(biāo)，可分層次細化，具有較強的可操作性。

2.以結(jié)果為導(dǎo)向的審計質(zhì)量評價指標(biāo)。內(nèi)部審計結(jié)果產(chǎn)生的效益分為可用貨幣計量的直接效益和不可用貨幣計量的間接效益。以結(jié)果為導(dǎo)向的審計質(zhì)量評價指標(biāo)也因此被分為直接評價指標(biāo)和間接評價指標(biāo)。

直接衡量指標(biāo)可細分為審計檢查力度指標(biāo)和被審計單位糾正力度指標(biāo)。其中反映檢查力度的指標(biāo)主要是審計機構(gòu)通過查錯糾弊，幫助被審計企業(yè)減少損失和直接避免不必要的支出，例如查出的舞弊額度、工程造價的審減額度等。反映企業(yè)糾正力度的指標(biāo)又可分為糾正金額和糾正比率指標(biāo)。評價被審計企業(yè)最終接受并實施的糾正金額和糾正比率。直接衡量指標(biāo)可用貨幣計量，可操作性強，是目前廣泛應(yīng)用的評價指標(biāo)。

間接衡量指標(biāo)主要是考察內(nèi)部審計產(chǎn)生的間接效益，評價內(nèi)部審計為企業(yè)帶來的管理效益。具體包括對公司治理、內(nèi)部控制及風(fēng)險管理等方面發(fā)現(xiàn)的問題，提出的審計建議，促進采取有效控制措施提高管理效率帶來經(jīng)濟效益。間接衡量指標(biāo)難以用貨幣衡量，可操作難度較大，但越來越被業(yè)界所重視。

（四）內(nèi)部審計質(zhì)量評價方法。目前對內(nèi)部審計質(zhì)量進行評價的方法主要有六西格瑪方法和綜合評分法。通用電氣等國際大型企業(yè)運用六西格瑪方法進行內(nèi)審質(zhì)量管理并取得了成功，為內(nèi)部審計質(zhì)量評價方法的研究提供了理論與實踐方面的依據(jù)。

現(xiàn)階段國內(nèi)內(nèi)部審計質(zhì)量管理實務(wù)中主要采用的質(zhì)量評價方法是綜合評分法。綜合評分法是對內(nèi)部審計質(zhì)量的主觀性因素和客觀性因素進行綜合評價的一種方法，首先是將審計質(zhì)量評價指標(biāo)中的客觀性指標(biāo)盡可能地細化、量化，以此為標(biāo)準(zhǔn)對審計項目質(zhì)量進行評價，得出客觀分值；然后將審計質(zhì)量評價指標(biāo)中的主觀性指標(biāo)局部量化，由專家組進行評估得出主觀分值；最后將兩者加權(quán)平均得出審計項目的綜合分值，根據(jù)綜合分值高低評價內(nèi)部審計審計質(zhì)量的優(yōu)劣。

三．多重閉環(huán)控制的內(nèi)部審計質(zhì)量管理

（一）閉環(huán)控制。在自動控制理論中，控制指的是控制主體按照給定的條件和目標(biāo),對控制客體施加影響的過程和行為。開環(huán)控制和閉環(huán)控制是自動控制技術(shù)的重要組成，在開環(huán)控制系統(tǒng)中,控制器與被控對象之間的控制作用是單方向進行的,輸入量與輸出量間無關(guān)聯(lián)。這種系統(tǒng)結(jié)構(gòu)簡單、運行快捷，但不具備調(diào)節(jié)偏差的能力。為克服開環(huán)控制系統(tǒng)的缺點,可以采用負反饋的閉環(huán)控制系統(tǒng)（如圖1）。

圖1 閉環(huán)控制原理圖

閉環(huán)控制的原理是:當(dāng)受控客體受干擾的影響,其實現(xiàn)狀態(tài)與期望狀態(tài)出現(xiàn)偏差時,控制主體將根據(jù)這種偏差發(fā)出新的指令來糾正,以抵消干擾的作用。由于控制主體能根據(jù)反饋信息發(fā)現(xiàn)和糾正受控客體運行的偏差,使得閉環(huán)控制具有較強的抗干擾能力,能有效保證預(yù)定目標(biāo)的實現(xiàn)。

質(zhì)量管理的過程就是質(zhì)量控制的過程,審計質(zhì)量管理可以借鑒運用自動控制技術(shù)中的閉環(huán)控制方法，通過建立標(biāo)準(zhǔn),用標(biāo)準(zhǔn)去衡量活動的成效,揭示偏差，最終糾正偏差來實現(xiàn)質(zhì)量控制目標(biāo)。

（二）內(nèi)部審計全流程多重閉環(huán)控制。審計質(zhì)量具有系統(tǒng)性的特征。內(nèi)部審計是一個系統(tǒng)的過程，其每一個環(huán)節(jié)都與內(nèi)部審計質(zhì)量緊密相關(guān)。要保證整體的審計質(zhì)量，必須對內(nèi)部審計流程的所有環(huán)節(jié)進行質(zhì)量控制。

不同類別的審計項目一般都具有審計計劃、審前準(zhǔn)備、審計實施、審計終結(jié)、跨周期后評估等五個階段。審計計劃階段包括選擇審計對象、審計立項和制定審計計劃三個環(huán)節(jié)，其中審計計劃應(yīng)力求周密、科學(xué)、合理，充分考慮審計資源的配備情況以及不同審計項目的時效要求；審前準(zhǔn)備階段主要有審計資源配備、審前調(diào)查、審計實施方案和審計通知書等四個環(huán)節(jié)，其中審計實施方案是審計人員的操作指南，應(yīng)具體、詳盡、具有較高的可操作性；實施階段是內(nèi)部審計流程的主體階段，是審計人員實施審計行為，撰寫審計底稿，形成審計報告的環(huán)節(jié)；審計終結(jié)階段主要有下達審計決定、審計整改以及資料歸檔等環(huán)節(jié)；而跨周期后評估階段，則是指審計機構(gòu)在審計項目周期終結(jié)后，對整個審計項目進行評估，將評價結(jié)果作為下一周期的參考。

在審計質(zhì)量管理中借鑒運用自動控制技術(shù)中的閉環(huán)控制方法，本文提出一種內(nèi)部審計全流程多重閉環(huán)控制的審計質(zhì)量管理模式。所謂全流程即是指閉環(huán)控制涵蓋從審計計劃到跨周期后評價的全部流程；而多重閉環(huán)控制則表示由不同層級的控制主體對審計流程的每個環(huán)節(jié)、某些重要環(huán)節(jié)組成的階段以及整個審計流程實施閉環(huán)控制?？刂屏鞒倘鐖D2所示。

圖2 全流程多重閉環(huán)控制圖

多重閉環(huán)控制的受控客體即是內(nèi)部審計流程的每一個環(huán)節(jié)，控制主體因企業(yè)大小不同而各異。為使這種多重閉環(huán)控制質(zhì)量管理模式的應(yīng)用具有廣泛性，我們以審計機構(gòu)實行“兩個層級，統(tǒng)一管理”模式的集團企業(yè)為例來說明各環(huán)節(jié)控制的要點。只具有單層級審計機構(gòu)的中小企業(yè)可以通過質(zhì)量管理崗位分級設(shè)置并授權(quán)來實現(xiàn)多重閉環(huán)控制。

在具有兩級以上審計機構(gòu)的企業(yè)中，實施閉環(huán)控制審計質(zhì)量管理的控制主體可以分為審計組、派出審計組的審計機構(gòu)、上級審計機構(gòu)等三個層級。不同層級控制主體的控制環(huán)節(jié)和控制目標(biāo)各不相同。

1.審計組層級。審計組層級的控制主要是在審計組形成之后的審前準(zhǔn)備階段、審計實施階段和審計終結(jié)階段的部分環(huán)節(jié)。具體控制環(huán)節(jié)包括審前調(diào)查、審計實施方案、審計通知書、撰寫審計底稿，形成審計報告、審計整改等環(huán)節(jié)。

審計組對每個環(huán)節(jié)的控制均有具體的階段性控制目標(biāo)，審計組成員根據(jù)分工進行階段性目標(biāo)評價，反饋偏差信息形成閉環(huán)。審計組長負責(zé)審核審前調(diào)查方案及結(jié)果、審計實施方案和審計報告初稿，修訂合格后批準(zhǔn)通過；由審計小組長、審計主審、審計組長對審計人員撰寫的審計工作底稿進行三級復(fù)核，每一級均按照底稿質(zhì)量控制目標(biāo)進行審核評價，并將信息反饋至底稿撰寫人，經(jīng)修訂合格后方可進入擬定審計報告環(huán)節(jié)。由于審計底稿在審計質(zhì)量管理中的重要性，在此環(huán)節(jié)的三級復(fù)核實際上是形成了三重閉環(huán)控制。對審計整改結(jié)果的認定也需經(jīng)相關(guān)底稿撰寫人、審計主審和審計組長的三級復(fù)核。

2.派出審計組的審計機構(gòu)層級。由這一層級審計機構(gòu)的審計質(zhì)量管理部門或?qū)Ｂ毴藛T實時跟蹤整個審計流程，對從審計計劃下達后到審計整改的各環(huán)節(jié)合規(guī)性進行檢查評價，對審計方案、審計底稿、審計報告等重要環(huán)節(jié)進行再次復(fù)核，并將評價結(jié)果及時反饋，形成部分階段流程的閉環(huán)控制。這一層級審計機構(gòu)的負責(zé)人是審計報告和審計決定的控制主體，負責(zé)審核通過審計報告和審計決定的上報稿。

3.上級審計機構(gòu)層級。上級審計機構(gòu)的主管領(lǐng)導(dǎo)和質(zhì)量管理職能部門是這一層級的控制主體。質(zhì)量管理職能部門對從審計計劃開始到審計整改的各個環(huán)節(jié)進行實時的督導(dǎo)，評價審計計劃、審計資源配備的合理性、審理審計底稿、審計報告、審計決定等要素文件，反饋審理評價意見，形成第三層級的閉環(huán)控制。

上級審計機構(gòu)的主管領(lǐng)導(dǎo)組織相關(guān)部門人員對審計項目進行跨周期的后評價，是整個審計流程的控制主體。這一環(huán)節(jié)重點檢查評價審計對象的選擇是否正確，審計立項是否合理，審計效率與效果是否達到預(yù)期的目標(biāo)，在整個流程中存在那些薄弱環(huán)節(jié)和潛在的審計風(fēng)險。將評價結(jié)果反饋至下一周期的開始階段，實現(xiàn)整個審計流程的閉環(huán)控制。

（三）全流程多重閉環(huán)控制質(zhì)量管理的應(yīng)用。從目前我國內(nèi)部審計發(fā)展現(xiàn)狀來看，普遍存在著審計資源配備不足和審計任務(wù)繁重的矛盾，這導(dǎo)致了部分內(nèi)部審計重效率而輕質(zhì)量的趨勢。而多重閉環(huán)控制的質(zhì)量管理模式要求對審計流程的每一個環(huán)節(jié)都實行閉環(huán)控制，無疑會降低部分審計效率，也就增加了這種模式的實際應(yīng)用難度。

為避免人為因素的干擾，真正實現(xiàn)內(nèi)部審計全流程的多重閉環(huán)控制，同時又兼顧審計效率與審計質(zhì)量的均衡，除了倡導(dǎo)質(zhì)量意識、細化管理制度、加強節(jié)點控制考核等環(huán)境性因素外，合理應(yīng)用現(xiàn)代信息技術(shù)是一個有效的解決途徑。中國石化集團公司開發(fā)應(yīng)用的審計信息集成管理系統(tǒng)就是應(yīng)用現(xiàn)代信息技術(shù)實現(xiàn)審計部分流程多重閉環(huán)控制的成功案例。

從圖3中可以看出，這一系統(tǒng)對審計項目從審計計劃到審計整改、項目歸檔的主要內(nèi)部審計流程環(huán)節(jié)進行在線實時質(zhì)量控制。利用這套集成系統(tǒng)進行審計質(zhì)量控制的最大優(yōu)勢是可以強制性實現(xiàn)各流程節(jié)點的閉環(huán)控制，最大限度地避免主觀因素的干擾。

以審計底稿環(huán)節(jié)為例，審計人員在編寫完審計底稿后要求上傳至集成系統(tǒng)，在線提交小組長復(fù)核，小組長對其在線復(fù)核并提出復(fù)核意見，審計人員根據(jù)反饋的復(fù)核意見修訂后，系統(tǒng)方準(zhǔn)許其進入第二環(huán)節(jié)——提交審計主審復(fù)核，完成這一環(huán)節(jié)才被允許提交審計組長復(fù)核，通過系統(tǒng)對節(jié)點的強制性控制并留下控制痕跡，既分清了責(zé)任，又確保了復(fù)核質(zhì)量。同樣的邏輯程序保證了審計計劃、審計實施方案、審計報告等其他環(huán)節(jié)的閉環(huán)控制。

圖3 中石化審計信息集成管理系統(tǒng)操作界面

審計信息集成管理系統(tǒng)的另一個優(yōu)勢是實現(xiàn)了審計信息的共享，通過授權(quán)管理，各層級控制主體可以再同一時間對相同的控制對象實施階段性評價，實時反饋評價信息，大大提高了審計效率，有效解決了審計效率與審計質(zhì)量之間的矛盾。

中石化審計信息集成管理系統(tǒng)投入使用后，取得的良好效果，也證明了只要應(yīng)用方法得當(dāng)，內(nèi)部審計全流程多重閉環(huán)控制將是提高內(nèi)部審計質(zhì)量管理水平的有效模式。

四、存在的問題及對策

（一）內(nèi)審機構(gòu)及內(nèi)審人員質(zhì)量意識不強，標(biāo)準(zhǔn)不高，影響審計質(zhì)量。從目前我國的內(nèi)部審計現(xiàn)狀來看，內(nèi)審人員多偏重于財務(wù)與審計知識的學(xué)習(xí)，知識結(jié)構(gòu)相對單一，對現(xiàn)代管理知識的了解不夠，質(zhì)量意識淡薄，制約了審計質(zhì)量的提高。

改變這種現(xiàn)狀需要一個長期持續(xù)的過程。首先要樹立科學(xué)的審計理念，持續(xù)加強質(zhì)量管理的制度與環(huán)境建設(shè)，領(lǐng)導(dǎo)先行，全員參與，努力創(chuàng)造良好的審計質(zhì)量控制環(huán)境；其二是內(nèi)審行業(yè)應(yīng)逐步建立完善職業(yè)準(zhǔn)入制度和從業(yè)資格制度，對進入內(nèi)審機構(gòu)的人員嚴格把關(guān),從業(yè)后定期考核，并加大審計質(zhì)量的考核權(quán)重。

（二）部分內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置獨立性不強，組織地位不高，影響審計質(zhì)量。審計機構(gòu)的獨立性是審計質(zhì)量的重要保障。目前我國內(nèi)部審計機構(gòu)獨立性不強主要表現(xiàn)在部分企業(yè)，尤其是中小企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)立尚未完全到位，企業(yè)管理層對內(nèi)部審計職能重視不夠，審計機構(gòu)組織地位不高。內(nèi)部審計的獨立性不強，影響其工作的自主性和權(quán)威性，也就無法保證內(nèi)部審計質(zhì)量。

針對這一問題，企業(yè)必須遵照審計法規(guī)要求，建立健全內(nèi)部審計機構(gòu)及相關(guān)制度，并使其獨立于其他職能部門，保證內(nèi)部審計的獨立性和權(quán)威性,從而有效提高內(nèi)部審計質(zhì)量。

（三）缺乏與審計質(zhì)量管理相對應(yīng)的科學(xué)評價體系，制約了審計質(zhì)量的提高。對審計人員的績效考核無法完全按照一般產(chǎn)品質(zhì)量績效管理辦法來實施。一般產(chǎn)品質(zhì)量具有相對穩(wěn)定的、統(tǒng)一的客觀標(biāo)準(zhǔn)，以此標(biāo)準(zhǔn)評價考核，基本可以做到公平合理。審計質(zhì)量則不然，由于審計客體的差異，同一類審計項目，同樣的審計事項得出的審計結(jié)果并不相同，如果僅以查出的問題多少、金額大小來評價審計質(zhì)量，未免有失公允。這就造成了目前內(nèi)部審計缺乏與審計質(zhì)量相對應(yīng)的，科學(xué)合理的審計業(yè)績評價體系，以及與審計人員責(zé)、權(quán)、利相統(tǒng)一的獎懲制度。

對審計機構(gòu)、審計人員進行績效考核是提高審計質(zhì)量的有效途徑。目前可行的措施是采取內(nèi)部和外部相結(jié)合的監(jiān)督評價方法，逐步形成科學(xué)的評價體系。內(nèi)部審計機構(gòu)對審計質(zhì)量進行自我評價時，著力細化、量化審計質(zhì)量中的主觀性標(biāo)準(zhǔn)，經(jīng)實踐后反復(fù)修訂，使之日趨合理；外部評價具有相對獨立性，其評價結(jié)果對完善企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量評價體系具有較高的參考價值，應(yīng)適度增加外部評價的頻次。利用內(nèi)部和外部相結(jié)合的監(jiān)督評價，同時加強內(nèi)部審計行業(yè)內(nèi)交流，逐步形成一套科學(xué)、合理，具有公信力的評價體系。

（四）對審計事項、審計對象選擇性重視，審計質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行的一致性不夠。對審計質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行的一致性不夠也是目前內(nèi)部審計存在的一個普遍問題。一是表現(xiàn)在審計事項上，審計人員重視財務(wù)方面的違紀、違規(guī)金額，輕視經(jīng)營管理中的漏洞和風(fēng)險問題；二是表現(xiàn)在審計對象上，審計機構(gòu)上審下時能夠做到嚴細、深入，而在同級審計時往往是敷衍應(yīng)付、走過場，不能從深層次發(fā)現(xiàn)問題。

審計質(zhì)量具有一致性的標(biāo)準(zhǔn)。審計人員在面對不同類別的審計事項和不同層級的審計對象時，應(yīng)該秉承一致的標(biāo)準(zhǔn)，不能選擇性地重視。針對第一種情況，審計機構(gòu)應(yīng)該完善間接審計成果的統(tǒng)計、評價考核辦法，激勵審計人員同等重視經(jīng)營管理中的漏洞和風(fēng)險問題；而對第二種情況，可通過領(lǐng)導(dǎo)充分授權(quán)，增加審計組織的獨立性和權(quán)威性，來消除審計人員在同級審計時主觀懈怠因素的影響。

（五）在審計效率與審計質(zhì)量相沖突時，重效率，輕質(zhì)量。內(nèi)部審計機構(gòu)的審計資源不足與審計任務(wù)繁重之間的矛盾一直存在，在審計時間與審計質(zhì)量發(fā)生沖突的情況下，經(jīng)常出現(xiàn)重效率，輕質(zhì)量的現(xiàn)象，為趕進度而忽略審計質(zhì)量控制環(huán)節(jié)，甚至在對重大問題未及查深查透就轉(zhuǎn)入下一環(huán)節(jié)，嚴重影響了審計質(zhì)量。

針對這一不良傾向，內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)在審計時間、成本、質(zhì)量之間做好優(yōu)化統(tǒng)籌。首先應(yīng)根據(jù)審計任務(wù)的實際情況，合理調(diào)配審計資源，做到資源保障；二是應(yīng)加強審計計劃管理，在制定審計計劃時充分考慮審計質(zhì)量因素，合理安排審計時間，做到時間有保障；三是應(yīng)加強重要審計流程質(zhì)量管理節(jié)點的控制考核，還可考慮運用前文所提到的計算機系統(tǒng)對質(zhì)量節(jié)點進行強制性控制，從而做到系統(tǒng)保障。

（六）對審計質(zhì)量風(fēng)險的滯后性認識不足，影響了審計質(zhì)量的持續(xù)提高。目前多數(shù)內(nèi)部審計機構(gòu)對審計質(zhì)量具有的風(fēng)險滯后性認識不足，對審計風(fēng)險的重視只是停留在一個審計項目周期內(nèi)，認為審計項目終結(jié)了，審計質(zhì)量也就定性了。而事實上，當(dāng)那些在審計實施階段未發(fā)現(xiàn)和未披露的錯弊在審計終結(jié)后很長一段時間再暴露出來，并給相關(guān)方帶來較大損失時，審計機構(gòu)被追責(zé)，甚至面臨法律訴訟，嚴重影響公眾對審計機構(gòu)審計質(zhì)量的評價。在內(nèi)部審計實踐中，這種情況并不少見。

對審計項目質(zhì)量進行跨周期后評估、建立對審計質(zhì)量持續(xù)關(guān)注的機制是防范審計質(zhì)量滯后性風(fēng)險的有效措施。通過對審計項目的跨周期評價，主動查找審計項目中可能存在的質(zhì)量缺陷，評估滯后的審計質(zhì)量風(fēng)險，制定應(yīng)對措施，并有針對性地持續(xù)關(guān)注，積極防范此類滯后性風(fēng)險。進行跨周期后評估和建立對審計質(zhì)量持續(xù)關(guān)注的機制還會使得審計人員意識到自己在每個環(huán)節(jié)的工作都會被長期關(guān)注，即使審計終結(jié)后，出現(xiàn)的審計質(zhì)量問題仍會被追責(zé)，這有助于審計人員摒除僥幸心理，樹立長周期質(zhì)量意識，最終促進審計質(zhì)量的持續(xù)提高。

五、結(jié)束語

在內(nèi)部審計質(zhì)量管理實務(wù)中，審計質(zhì)量具有系統(tǒng)性、主觀性、經(jīng)濟性、風(fēng)險滯后性等特征，給內(nèi)部審計質(zhì)量管理增加了難度。目前內(nèi)審界還在不斷探求一種科學(xué)合理、具有公信力，能有效激勵審計人員的審計質(zhì)量評價機制。而審計人員的勝任能力不足、質(zhì)量意識淡薄、審計效率與審計質(zhì)量之間的矛盾等諸多不利因素也增加了內(nèi)部審計質(zhì)量管理失控的風(fēng)險。

對內(nèi)部審計全流程實施多重閉環(huán)控制是持續(xù)提高內(nèi)部審計質(zhì)量的有效途徑。特別是審計項目流程中實施的跨周期閉環(huán)控制，通過跨周期的長效評價機制，強化審計人員的質(zhì)量意識，積極倡導(dǎo)“百年大計，質(zhì)量第一”的理念，對持續(xù)提高內(nèi)部審計質(zhì)量有著深遠的意義。

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