徐朝霞

【摘 要】 文章通過(guò)研究中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)據(jù)收集現(xiàn)狀、中小企業(yè)信息披露現(xiàn)狀和缺陷，以及上市公司信息披露優(yōu)勢(shì)和缺陷等問(wèn)題，引導(dǎo)中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所更好地收集中小型被審計(jì)單位行業(yè)相關(guān)數(shù)據(jù)，即利用上市公司相關(guān)行業(yè)信息，或通過(guò)政府信息平臺(tái)直接獲取中小企業(yè)行業(yè)信息，據(jù)以實(shí)現(xiàn)評(píng)估被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，為中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所全面貫徹和實(shí)施“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”的理論和方法奠定基礎(chǔ)。

【關(guān)鍵詞】 中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所； 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)； 數(shù)據(jù)收集； 解決方案

一、引言

會(huì)計(jì)師事務(wù)所運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論和方法的現(xiàn)狀調(diào)查顯示，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，國(guó)內(nèi)的中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)際運(yùn)用與預(yù)期的效果之間差距還比較大。多數(shù)中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所為應(yīng)付行業(yè)協(xié)會(huì)的檢查中對(duì)工作底稿的要求，在執(zhí)行了解內(nèi)控、控制測(cè)試、實(shí)質(zhì)性分析程序、細(xì)節(jié)測(cè)試等審計(jì)程序時(shí)，大多都是通過(guò)機(jī)械地“走程序”來(lái)收集審計(jì)證據(jù)，從而完成審計(jì)工作底稿，以避免行業(yè)協(xié)會(huì)的處罰。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)準(zhǔn)則中要求的了解被審計(jì)單位及其環(huán)境、評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、控制測(cè)試、實(shí)質(zhì)性分析程序、細(xì)節(jié)測(cè)試等審計(jì)程序，其中關(guān)于貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念的部分審計(jì)程序形同虛設(shè)，且相互之間幾乎完全脫節(jié)，未能對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行正確的識(shí)別和評(píng)估，也未能將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果應(yīng)用于整個(gè)審計(jì)過(guò)程，發(fā)揮其“導(dǎo)向”的作用，很多審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)是直接建立在與前面審計(jì)環(huán)節(jié)和程序嚴(yán)重脫節(jié)的、隨意性較強(qiáng)的細(xì)節(jié)測(cè)試結(jié)論上。

“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”并沒(méi)有在會(huì)計(jì)師事務(wù)所特別是在中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所得以實(shí)際運(yùn)用。其原因來(lái)自于多方面，包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估內(nèi)容、行業(yè)監(jiān)管、審計(jì)程序執(zhí)行、人員、成本、企業(yè)等因素。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須具備能對(duì)被審計(jì)單位整個(gè)企業(yè)、行業(yè)、市場(chǎng)微觀乃至宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境進(jìn)行對(duì)比、分析和判斷的信息數(shù)據(jù)，故究其根本原因則在于：我國(guó)中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所還未能采用先進(jìn)的方法量化和評(píng)估被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，且數(shù)據(jù)積累嚴(yán)重不足，無(wú)法承擔(dān)建立一個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)的高成本投入。另外，我國(guó)信息公開(kāi)透明度不高，致使中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所無(wú)法收集到與中小型被審計(jì)單位同行業(yè)的真實(shí)可靠的數(shù)據(jù)，導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念在當(dāng)今實(shí)務(wù)操作中沒(méi)能得到很好的執(zhí)行，其現(xiàn)狀不容樂(lè)觀。中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所要全面貫徹和實(shí)施“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”的理論和方法，最直接有效的途徑是收集到中小型被審計(jì)單位同行業(yè)相關(guān)數(shù)據(jù)，并采用正確的方法量化和評(píng)估被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。因此，相關(guān)數(shù)據(jù)的收集是起點(diǎn)。

二、數(shù)據(jù)收集現(xiàn)狀

中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所面對(duì)的客戶(hù)群一般為中小型企業(yè)居多，且一般為非上市的中小企業(yè)，而要收集非上市中小企業(yè)的被審計(jì)單位的同行業(yè)相關(guān)信息則受到相當(dāng)限制。

（一）非上市中小企業(yè)信息披露的現(xiàn)狀

目前，信息的披露缺乏一定的可靠性、相關(guān)性、充分性、及時(shí)性和真實(shí)性。主要是由于我國(guó)現(xiàn)行政策對(duì)非上市的中小企業(yè)缺乏應(yīng)有的關(guān)注，相應(yīng)的監(jiān)督體制不健全，監(jiān)督力度不到位等外部因素，以及中小企業(yè)自身管理制度薄弱、相應(yīng)內(nèi)部控制制度缺乏、人員素質(zhì)較低等內(nèi)部因素造成的。

具體而言，第一，我國(guó)有幾千年的傳統(tǒng)，即信息就是秘密，無(wú)論是政府還是社會(huì)組織，在信息公開(kāi)方面都缺乏一定的公開(kāi)透明度。第二，目前我國(guó)還沒(méi)有制定相關(guān)的法律、法規(guī)強(qiáng)制要求非上市的中小型企業(yè)公開(kāi)披露企業(yè)的相關(guān)信息。第三，非上市的中小型企業(yè)公開(kāi)披露的信息不完整，因?yàn)榉巧鲜兄行∑髽I(yè)目前并不具備對(duì)外披露信息的固定渠道，在其已有網(wǎng)站所披露的信息也極不完整。第四，信息的披露也是需要一定的人力、物力成本的，相對(duì)于上市公司而言，非上市的中小企業(yè)其規(guī)模較小，抗成本能力較弱，面對(duì)信息的披露表現(xiàn)出更加的不積極和不愿意。其結(jié)果是，目前非上市中小企業(yè)的信息一直處于一種保密狀態(tài)，讓置身外界的社會(huì)組織、社會(huì)公眾等利益相關(guān)方很難獲取中小企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)等相關(guān)信息。

據(jù)調(diào)查表明，企業(yè)網(wǎng)站所披露的信息一般為企業(yè)的簡(jiǎn)介、發(fā)展歷程、業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)范圍、產(chǎn)品展示等內(nèi)容，很少涉及財(cái)務(wù)報(bào)表編制以及與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估有關(guān)的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息。

另外，行政部門(mén)對(duì)非上市中小企業(yè)的信息需求少而簡(jiǎn)單，且信息需求的行政部門(mén)也較少或單一；再者，不同的行政部門(mén)對(duì)信息有著不同的要求和統(tǒng)計(jì)口徑，即使利益相關(guān)方能獲取相關(guān)職能部門(mén)披露的企業(yè)信息，該信息也缺乏一定的完整性、可靠性、真實(shí)性及可比性等披露信息應(yīng)具備的質(zhì)量特征。

（二）上市公司信息披露優(yōu)勢(shì)

《上市公司信息披露管理辦法》規(guī)定，上市公司具有信息披露義務(wù)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)向所有投資者或社會(huì)公眾公開(kāi)披露信息，且披露的信息應(yīng)當(dāng)真實(shí)、準(zhǔn)確、完整、及時(shí)，不得有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏。上市公司必須定期向公眾披露公司的資產(chǎn)、交易、年報(bào)等對(duì)投資者的投資決策有重大影響的相關(guān)信息，包括非財(cái)務(wù)信息，而非上市公司則不必。

上市公司應(yīng)該披露的信息包括：企業(yè)償債能力、財(cái)務(wù)效益、資產(chǎn)營(yíng)運(yùn)狀況、發(fā)展能力狀況、獨(dú)立董事比例、股東支持程度、技術(shù)更新?tīng)顩r、主要產(chǎn)品壽命周期、行業(yè)特性、行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r以及所處區(qū)域等財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息。其中，年度報(bào)告應(yīng)當(dāng)披露：公司基本情況；主要會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)指標(biāo)；董事、監(jiān)事、高級(jí)管理人員的任職情況、持股變動(dòng)情況、年度報(bào)酬情況；公司股票、債券發(fā)行及變動(dòng)情況，報(bào)告期末股票、債券總額、股東總數(shù)，公司前10大股東持股情況；以及持股5%以上股東、控股股東及實(shí)際控制人情況等內(nèi)容。

而臨時(shí)報(bào)告則應(yīng)當(dāng)披露某些可能對(duì)上市公司股票的市場(chǎng)價(jià)格產(chǎn)生較大影響的事件，包括重大事件公告和公司收購(gòu)公告。比如，公司的經(jīng)營(yíng)方針和經(jīng)營(yíng)范圍的重大變化；公司的重大投資行為和重大的購(gòu)置財(cái)產(chǎn)的決定；可能對(duì)公司的資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益和經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生重要影響的重要合同；公司發(fā)生重大債務(wù)和未能清償?shù)狡谥卮髠鶆?wù)的違約情況，或者發(fā)生大額賠償責(zé)任；公司發(fā)生重大虧損或者重大損失；公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的外部條件發(fā)生的重大變化，主要系非財(cái)務(wù)信息。

由此可見(jiàn)，上市公司應(yīng)該披露的這些信息是運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的根基，是了解被審計(jì)單位及其環(huán)境所不可缺少的數(shù)據(jù)來(lái)源。

三、信息收集解決方案

（一）借鑒上市公司信息

既然法律法規(guī)規(guī)定上市公司必須披露相關(guān)的財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)信息，置身外界的社會(huì)組織、社會(huì)公眾等利益相關(guān)方就能較容易地收集到上市公司的信息。作為中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，也可通過(guò)此渠道收集到與被審計(jì)單位類(lèi)似的、同行業(yè)的上市公司行業(yè)信息，再以中小企業(yè)和上市公司的相關(guān)指標(biāo)作為權(quán)重，將其調(diào)整轉(zhuǎn)換為被審計(jì)單位所屬中小企業(yè)同行業(yè)數(shù)據(jù)。

關(guān)于中小企業(yè)的劃分標(biāo)準(zhǔn)，按照2011年6月18日工業(yè)和信息化部、國(guó)家統(tǒng)計(jì)局、國(guó)家發(fā)展和改革委員會(huì)、財(cái)政部聯(lián)合印發(fā)的《關(guān)于印發(fā)中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的通知》確定劃分中小型企業(yè)。中小企業(yè)劃分為中型、小型、微型三種類(lèi)型，具體標(biāo)準(zhǔn)則根據(jù)企業(yè)從業(yè)人員、營(yíng)業(yè)收入、資產(chǎn)總額等指標(biāo)，結(jié)合行業(yè)特點(diǎn)制定，此劃分標(biāo)準(zhǔn)可作為調(diào)整上市公司數(shù)據(jù)的權(quán)重。

（二）上市公司信息收集缺陷

企業(yè)官方網(wǎng)站是企業(yè)披露非財(cái)務(wù)信息的主要途徑，也是利益相關(guān)方收集企業(yè)非財(cái)務(wù)信息的重要渠道。非財(cái)務(wù)信息披露是指企業(yè)除財(cái)務(wù)信息以外的社會(huì)、環(huán)境信息，且當(dāng)審計(jì)實(shí)務(wù)中評(píng)估企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，非財(cái)務(wù)信息的獲取是根本。

雖然法律法規(guī)規(guī)定上市公司必須披露相關(guān)的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，且利益相關(guān)方可以較容易地收集到上市公司的信息，但中國(guó)社會(huì)科學(xué)院2011年根據(jù)年度披露（企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告）、日常披露（企業(yè)官方網(wǎng)站）和臨時(shí)披露（企業(yè)對(duì)重大社會(huì)、環(huán)境影響的專(zhuān)項(xiàng)披露）為主線(xiàn)，對(duì)企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告和企業(yè)官方網(wǎng)站進(jìn)行評(píng)價(jià)分析的調(diào)查結(jié)果表明，中國(guó)上市公司99%非財(cái)務(wù)信息披露不及格。

據(jù)調(diào)查，上市公司披露非財(cái)務(wù)信息披露不合格的主要表現(xiàn)在于：

1.披露的內(nèi)容不完整。企業(yè)沒(méi)有完全披露合作伙伴、雇員、政府、客戶(hù)、行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境、目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和其他內(nèi)、外部等具體指標(biāo)的解釋說(shuō)明、理念、規(guī)定、措施、績(jī)效和案例。

2.披露信息不易于獲取。多數(shù)企業(yè)網(wǎng)站上雖然設(shè)有信息檢索功能，但缺乏清晰的導(dǎo)航設(shè)計(jì)，不利于利益相關(guān)方獲取必要信息。

3.披露的內(nèi)容不到位。大多數(shù)企業(yè)在官網(wǎng)上只宣傳自己的榮譽(yù)、業(yè)績(jī)、優(yōu)秀案例等正面信息，并不披露其社會(huì)責(zé)任、環(huán)境污染方面的負(fù)面信息，以及未對(duì)負(fù)面信息進(jìn)行相關(guān)解釋說(shuō)明和提出相應(yīng)的改進(jìn)措施等，普遍存在“報(bào)喜不報(bào)憂(yōu)”問(wèn)題。

4.減少成本減少披露。大量非財(cái)務(wù)信息的披露意味著較高的人力物力成本支出以及較多的資源收集成本。

5.外部壓力影響披露數(shù)量質(zhì)量。非財(cái)務(wù)信息披露的多少、詳盡程度還主要來(lái)自于相關(guān)監(jiān)管和外部壓力的影響。目前，信息披露的監(jiān)管力度和外部壓力還不夠到位，與法律規(guī)定還存在一定差距。

6.信息披露的延時(shí)性。許多企業(yè)信息的披露缺乏時(shí)效性，不夠及時(shí)，更新的頻度不夠，表明企業(yè)對(duì)官網(wǎng)的建設(shè)缺乏重視。

由于上市公司披露缺陷，導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所在收集上市公司信息時(shí)，缺乏必要的非財(cái)務(wù)信息以完成對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。

（三）搭建非上市中小企業(yè)信息共享平臺(tái)

為了能彌補(bǔ)上市公司以及非上市公司信息披露的缺陷，可通過(guò)政府相關(guān)部門(mén)搭建一個(gè)非上市中小企業(yè)信息共享平臺(tái)，讓利益相關(guān)方能直接收集到非上市中小型企業(yè)的財(cái)務(wù)信息以及非財(cái)務(wù)信息，讓中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠按質(zhì)按量完成收集用于評(píng)估被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的相關(guān)信息數(shù)據(jù)。

基于此，一個(gè)收集中小企業(yè)信息數(shù)據(jù)的有效途徑將被描述為，政府、統(tǒng)計(jì)、稅務(wù)、銀行、工商、行業(yè)主管部門(mén)等機(jī)構(gòu)建立一個(gè)信息共享平臺(tái)，如，按類(lèi)別及行業(yè)收集、存儲(chǔ)、更新運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)所需要掌握的會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律法規(guī)等資料，客戶(hù)所在行業(yè)、企業(yè)戰(zhàn)略等指標(biāo)、數(shù)據(jù)，能夠針對(duì)不同的被審計(jì)單位的行業(yè)狀況、法律環(huán)境、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等指標(biāo)進(jìn)行實(shí)際的調(diào)查、分析，讓會(huì)計(jì)師事務(wù)所了解被審計(jì)單位及其環(huán)境成為可能。

該信息共享平臺(tái)的建設(shè)，必須要由政府各級(jí)主管部門(mén)以及銀行等金融機(jī)構(gòu)共同參與，建立一個(gè)具有統(tǒng)一口徑的信息數(shù)據(jù)共享平臺(tái)，否則將會(huì)造成中小企業(yè)信息披露的隨意性以及外部獲取企業(yè)信息的不對(duì)稱(chēng)性和高成本投入。因?yàn)椋獠繉?duì)企業(yè)信息數(shù)據(jù)披露的要求并不一致，且無(wú)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，包括披露的途徑、詳細(xì)程度、強(qiáng)制性，以及數(shù)據(jù)的編制基礎(chǔ)等都不盡相同，則造成數(shù)據(jù)信息披露的口徑差異大、質(zhì)量不高、強(qiáng)制性不夠、數(shù)據(jù)的可靠性較弱等弊端。

四、結(jié)論

只有通過(guò)上市公司信息的收集，或者通過(guò)政府搭建的非上市中小企業(yè)信息共享平臺(tái)有效數(shù)據(jù)的收集，中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所才能量化被審計(jì)單位所屬中小企業(yè)行業(yè)和被審計(jì)單位的各種經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)值，并將兩者風(fēng)險(xiǎn)值的結(jié)果進(jìn)行對(duì)比分析，最后評(píng)估出被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)的高低；才能真正讓中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所全面貫徹和實(shí)施“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”的理論和方法成為現(xiàn)實(shí)。

筆者今后將進(jìn)一步討論，如果中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)恰當(dāng)?shù)那溃占缴鲜泄灸承袠I(yè)的信息數(shù)據(jù)，如何將其調(diào)整為中小型被審計(jì)單位同行業(yè)有效數(shù)據(jù)的方法；政府部門(mén)該怎樣操作，才能讓非上市中小企業(yè)信息共享平臺(tái)數(shù)據(jù)收集成為可能；如何采用恰當(dāng)?shù)姆椒?，?jì)算和量化被審計(jì)單位及其同行業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)值，完成對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。

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