童琳霏 劉明驍 許莉

【摘要】 績效審計在政府審計領(lǐng)域中發(fā)揮日益重要的作用。文章以公務(wù)用車為基點，通過績效審計“3E”視角，闡明政府審計在公務(wù)用車監(jiān)督中面臨的現(xiàn)實障礙，分析績效審計在政府公務(wù)用車改革過程中發(fā)揮的作用。同時，在國家治理層面對績效審計視角下的政府財政預(yù)算機制提出探討。

【關(guān)鍵詞】 國家治理； 績效審計； 公務(wù)用車

一、引言

公務(wù)車話題已經(jīng)提及多年，地方和中央一直在這個問題上探尋著積極的措施和制度來規(guī)范公務(wù)車的使用。但是，公務(wù)車敏感和特殊的地位使得公務(wù)車問題一直懸而未決。從民革中央提交《如何破解公車改革之困局》的提案，到財政部出臺《黨政機關(guān)公務(wù)用車預(yù)算決算管理辦法》（首次將公務(wù)用車納入預(yù)算決算管理體系），再到國務(wù)院總理溫家寶在政府工作報告中對“規(guī)范公務(wù)用車配備管理并積極推進公務(wù)用車制度改革”的強調(diào)，使得公務(wù)用車改革上升到一個新的高度。2012年“兩會”期間，公務(wù)用車話題再次成為社會關(guān)注的焦點和“兩會”代表們討論的熱點。

政府審計需要“揭示人民群眾最關(guān)心、最直接的現(xiàn)實利益問題，促進改善民生和構(gòu)建和諧社會；揭露重大損失浪費，推進生態(tài)文明和節(jié)約型社會建設(shè)；揭示重大體制性障礙，促進建立健全富有活力的體制和運行機制”。“開展績效審計、開展審計問責(zé)是對‘三公經(jīng)費進行審計監(jiān)督的根本要義所在。‘經(jīng)費——用途——績效是‘三公經(jīng)費審計鏈的運行路線，績效是歸宿，是問責(zé)的基礎(chǔ)和前提，因此也是審計監(jiān)督的著力點和側(cè)重點，是社會呼喚審計、期望審計的關(guān)鍵所在?！雹?/p>

二、公務(wù)車費用績效審計必要性

（一）高額公務(wù)用車費用需加強監(jiān)督

1.從宏觀上來看，據(jù)不完全統(tǒng)計，截至2007年11月30日，中國公車（全口徑）共5 221 755輛，年消耗4 000多億元②。2004年全國政府公務(wù)用車采購金額為500億元，2005年增加到600億元，2006年為700億元，2011年高達800億元，并且費用呈現(xiàn)明顯上升趨勢。將公務(wù)用車費用與相對應(yīng)年費的GDP進行比較得出圖1所示趨勢。

2.從微觀上來看，根據(jù)2011年年底披露的國務(wù)院組成部門和派出機構(gòu)的統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，國務(wù)院組成部門和派出機構(gòu)的“三公”數(shù)據(jù)未出現(xiàn)明顯下降態(tài)勢，預(yù)算數(shù)與2010年決算數(shù)額相差無幾。其中，公務(wù)用車消費支出占“三公”消費極大比例。國務(wù)院部分部委公務(wù)用車支出的基本情況如表1所示③。

（二）公共受托責(zé)任信息驗證與政府績效審計

“審計因受托責(zé)任的發(fā)生而發(fā)生，又因受托責(zé)任的發(fā)展而發(fā)展”④。在政府審計的受托關(guān)系中，社會公眾作為委托人，賦予政府使用公共資金的重要決策權(quán)，由此產(chǎn)生對公共受托責(zé)任的要求⑤。在現(xiàn)實的政府組織模式下，政府的政治行為傾向于預(yù)算規(guī)模的最大化受到最小限制，但委托方對于受托方行為的控制和約束不足，使得受托方有可能濫用公共權(quán)力和公共資源，而受托方缺乏必要的方法和足夠的能力去獲取和驗證公共受托責(zé)任履行情況的信息，因此有必要有專門的機構(gòu)和人員對公共受托責(zé)任履行情況的信息進行驗證，政府審計的產(chǎn)生就是為了驗證公共受托責(zé)任信息。

驗證公共受托責(zé)任信息具有兩個目的：一是政治目的，其核心在于檢查政治權(quán)利的執(zhí)行；二是運行目的，其核心在于保證政府運行的有效性和高效性⑥。公共受托責(zé)任的政治目的，要求審計關(guān)注公共權(quán)力與公共資源使用的合法性和合規(guī)性，側(cè)重于合規(guī)性審計；公共受托責(zé)任的運行目的，要求審計著重關(guān)注公共權(quán)力與公共資源使用的經(jīng)濟性、效率性和效果性，側(cè)重績效審計。隨著社會公眾對政府服務(wù)水平和服務(wù)質(zhì)量要求的不斷提高，對公共受托責(zé)任信息的驗證更應(yīng)強調(diào)實行績效審計模式。

（三）政府職能轉(zhuǎn)變與績效審計

20世紀70年代以來，英、美等發(fā)達國家興起了一場旨在推動政府更重視績效的“新政府運動”，提出“評價政府”的要求。我國改革開放以來，政府職能由原來計劃經(jīng)濟條件下“政府集權(quán)的指令性計劃”過渡到“國家通過政策法令和工商行政工作加強管理，引導(dǎo)經(jīng)濟沿著正確軌道發(fā)展”⑦進而轉(zhuǎn)向市場經(jīng)濟條件下的服務(wù)型政府。

“三公”消費涉及公共財政資源的合理、有效利用，是政府職能轉(zhuǎn)變過程中矛盾較為突出的一個方面。公務(wù)車費用更加透明，公務(wù)車數(shù)量更加合理，公務(wù)車使用更加規(guī)范是政府職能轉(zhuǎn)變中的必然要求。政府績效審計，適應(yīng)了在“三公”消費的公開過程中，公眾對政府職能運轉(zhuǎn)進行系統(tǒng)性、全面性和多層次性評價的需求。

（四）審計“免疫系統(tǒng)”功能

劉家義審計長的審計免疫系統(tǒng)論認為：“審計不僅可以使某一具體的委托受托關(guān)系得以正常維系，而且可以促進整個社會委托受托關(guān)系之間按既定規(guī)則有序運行，從而維護經(jīng)濟社會發(fā)展的秩序，起到預(yù)防、揭示和抵御經(jīng)濟社會運行中的障礙、矛盾和風(fēng)險的‘免疫系統(tǒng)功能”。公車績效審計是“國家依法用權(quán)力監(jiān)督制約權(quán)力的行為，其本質(zhì)是國家治理這個大系統(tǒng)中的一個內(nèi)生的，具有預(yù)防、揭示和抵御功能的‘免疫系統(tǒng)”⑧。國家治理的需求決定了國家審計的產(chǎn)生，國家治理的目標決定了國家審計的方向，國家治理的模式?jīng)Q定了國家審計的制度。

績效審計可以更全面反映和評價政府公共受托經(jīng)濟責(zé)任履行情況，重視事后評價，兼顧事中揭示與事前預(yù)防，監(jiān)督和控制公共財政的運用，是新時期政府審計發(fā)揮“免疫系統(tǒng)”作用的必然要求。

三、財政審計大格局背景中的績效審計可行性分析

（一）開展績效審計的法律依據(jù)

“審計并非由法律產(chǎn)生，但法律奠定了審計的地位與權(quán)威，成為審計行為力量的重要來源?！雹?/p>

1.《中華人民共和國審計法》總則中第二條強調(diào)：“國務(wù)院各部門和地方各級人民政府及其各部門的財政收支，國有的金融機構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織的財務(wù)收支，以及其他依照本法規(guī)定應(yīng)當接受審計的財政收支、財務(wù)收支，依照本法規(guī)定接受審計監(jiān)督。審計機關(guān)對前款所列財政收支或者財務(wù)收支的真實、合法和效益，依法進行審計監(jiān)督”。審計機關(guān)權(quán)限第十六條規(guī)定，“審計機關(guān)對本級各部門（含直屬單位）和下級政府預(yù)算的執(zhí)行情況和決算，以及預(yù)算外資金的管理和使用情況，進行審計監(jiān)督”。第十七條規(guī)定，“審計署在國務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下，對中央預(yù)算執(zhí)行情況進行審計監(jiān)督，向國務(wù)院總理提出審計結(jié)果報告”。因此，審計法賦予審計工作的職權(quán)，成為實行績效審計的前提。

2.2008年《政府信息公開條例》第十條，明確提出在合法合規(guī)范圍內(nèi)，重點公開的政府信息包括：財政預(yù)算、決算報告；政府集中采購項目的目錄、標準及實施情況?！墩畔⒐_條例》的實施，為績效審計獲取原始數(shù)據(jù)提供了可能性。

（二）績效審計與傳統(tǒng)政府審計比較

四、公務(wù)車績效審計目前的困境

（一）數(shù)據(jù)不公開

筆者在審計調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，雖然《政府信息公開條例》頒布已經(jīng)逾三年，但我國各地方政府除了廣州、杭州等地在車改中詳細公布其車改方案和金額之外，其他地區(qū)的車改依然如同迷局一般。即使是數(shù)據(jù)較為透明的廣州，2012年3月22日通過媒體發(fā)布的只是2010年“三公”支出情況。杭州公務(wù)車改革按照“發(fā)放定額車貼”方式進行，車貼依實際工作職務(wù)層級劃分為9個檔次，其中局長2 600元/月車貼，副局長 2 200元，處長1 400元⑩，但車貼發(fā)放過程未公開。

（二）預(yù)算體系不完善

我國現(xiàn)行制度中，財政總預(yù)算會計規(guī)范、行政單位會計規(guī)范和事業(yè)單位會計規(guī)范并存，且相互分割?？傤A(yù)算無法也沒有能力及時跟進并監(jiān)督最終資金的落實情況，導(dǎo)致財政資金的監(jiān)督落空。

首先，從財政制度層面看，在財政總預(yù)算會計中，僅反映政府財政預(yù)算。預(yù)算會計對資金的流動無法進行每年的連續(xù)積累并對其進行評價。在我國現(xiàn)行財政制度下，各地方政府年底以各種名目突擊花錢，是預(yù)算制度不完善的一種顯現(xiàn)。

其次，從績效審計層面看，《預(yù)算法》已經(jīng)滯后，在預(yù)算體系本身不完善的情況下，財政審計所涉及的法規(guī)依據(jù)也不健全，使績效審計的依據(jù)沒有科學(xué)的界定標準，這些都給審計監(jiān)督帶來較大的困難，也對其事中、事后進行的績效評價造成障礙。

（三）費用難以同級比較

“三公”經(jīng)費現(xiàn)僅作為一個政治概念被廣泛使用，并沒有形成會計概念亦沒有單獨的會計科目和會計賬戶進行核算，公開的“三公”經(jīng)費數(shù)只是從其他相關(guān)的會計科目中尋找、歸集的結(jié)果，其中避免不了的人為因素造成各部門統(tǒng)計口徑不一致，缺乏可比性。公開資料顯示，科技部的公車消費為285.48萬元，而同期的文化部公車消費為1 292.18萬元，在職能上相近的兩個部門差距高達4倍。同樣，商務(wù)部的公車接待264.49萬元，教育部則僅有199.59萬元。而國稅的148 623.6萬元和中科院的7 420.01萬元更是相去甚遠。

（四）績效評價指標難制定

績效審計評價的指標體系是有效評價被審計單位職責(zé)履行情況的綜合指標，是得出績效審計報告的依據(jù)。但現(xiàn)實中，我國尚未建立“三公”績效指標評價體系。首先，建立科學(xué)指標體系本身的困難性與復(fù)雜性，以及我國制定指標體系需要較長周期，易造成原有體系與現(xiàn)實脫軌，新的體系正在研討之中的局面；其次，公車改革是一個動態(tài)的過程，指標體系也應(yīng)與之配合，隨著車改的不斷深化和推進進行相應(yīng)的調(diào)整，在動態(tài)中既要比照歷史數(shù)據(jù)，又要考慮現(xiàn)實狀況，更要兼顧發(fā)展趨勢，使得指標體系做到因果平衡、財務(wù)指標和非財務(wù)指標平衡、長期指標和短期指標平衡、歷史指標和未來指標平衡、過程指標和結(jié)果指標平衡，更加大了指標體系制定的難度。

（五）調(diào)查難深入

公開信息是政府的義務(wù)，申請公開是公民的權(quán)利。因為公開公務(wù)車費用“涉及政府權(quán)職架構(gòu)調(diào)整、對權(quán)力的監(jiān)督和制約、政府信息公開、權(quán)力部門既得利益等政治議題”{11}，因此，申請資料公開的部門都用各種理由拒絕答復(fù)。例如，南京市政府的回復(fù)為“目前省以下財政部門正在著手研究相應(yīng)管理辦法。由于在此之前黨政機關(guān)公用用車預(yù)算決算還沒有明確、統(tǒng)一的口徑、標準及管理辦法，因此，您所需的南京市2011年公車預(yù)算費用的準確數(shù)據(jù)需要等相關(guān)口徑明確之后才能提供，敬請諒解”{12}。調(diào)研人員對甘肅審計廳進行問卷調(diào)查時發(fā)現(xiàn)，公務(wù)人員在對待公務(wù)車改革問題上存在根據(jù)上級指示辦理并且根據(jù)上級要求公開數(shù)據(jù)的情況，并未提供實質(zhì)性數(shù)據(jù)。

五、公務(wù)車績效審計的應(yīng)對措施

（一）轉(zhuǎn)變審計觀念，提升審計理念，注重績效審計思路

最高審計機關(guān)國際組織（INTOSAI）發(fā)表的《關(guān)于績效審計、公營企業(yè)審計和審計質(zhì)量的總聲明》認為：“除了合規(guī)性審計，還存在另一種審計類型，它涉及對公營部門管理的經(jīng)濟性、效率性和效果性的評價，即績效審計”，同時提出績效審計的四個目標：“為公營部門改善資源管理打好基礎(chǔ)；使決策者、立法者和公眾所利用的公營部門管理成果方面的信息質(zhì)量得到提高；促使公營部門管理人員利用一定方法對績效進行報告；確定更適當?shù)慕?jīng)濟責(zé)任”。

面對日益復(fù)雜的公務(wù)車問題，政府審計應(yīng)在關(guān)注公務(wù)車資金的真實、合規(guī)之上，引進績效審計理念，開展更深入的績效審計。

（二）完善財政總預(yù)算會計，統(tǒng)一會計核算口徑，強化信息披露

“預(yù)算是財政支出的‘大綱，政府機關(guān)根據(jù)業(yè)務(wù)管理活動的需要所匹配的經(jīng)費應(yīng)全部列入其中，如果預(yù)算編制虛了，公開的‘三公經(jīng)費就實不了，即預(yù)算執(zhí)行必定因預(yù)算‘先天不足而導(dǎo)致后天不足，故加強預(yù)算編制的科學(xué)化、規(guī)范化、程序化建設(shè)?！眥13}

編制公務(wù)車輛費用預(yù)算過程中，黨政機關(guān)公務(wù)用車購置費用應(yīng)列《政府收支分類科目》支出經(jīng)濟分類科目“基本建設(shè)支出”類或者“其他資本性支出”類下的“公務(wù)用車購置”款級科目。預(yù)算沒有細化到經(jīng)濟分類的，預(yù)算編制應(yīng)當將“公務(wù)用車購置”預(yù)算單獨列示。黨政機關(guān)公務(wù)用車運行費用列《政府收支分類科目》支出經(jīng)濟分類科目“商品和服務(wù)支出”類下的“公務(wù)用車運行維護費”款級科目。預(yù)算編制沒有細化到經(jīng)濟分類的，應(yīng)當將“公務(wù)用車運行維護費”預(yù)算單獨列示。從而引領(lǐng)公車經(jīng)費從“粗”口徑公開逐步轉(zhuǎn)向“細”口徑公開；從政策約束公開逐步轉(zhuǎn)向法律法規(guī)約束公開。不斷加強政府會計制度改革與創(chuàng)新，完善政府會計信息披露。

（三）強化審計的免疫預(yù)防功能，完善全過程管理

“免疫系統(tǒng)”理論要求審計做到切斷“火源”，而不僅僅是只顧“救火”，審計應(yīng)從“監(jiān)督經(jīng)濟運行”提升到“保障國家經(jīng)濟社會運行”。強化審計免疫系統(tǒng)功能，不斷前移審計關(guān)口，完善全過程管理，從事后審計向前延伸到事中審計、事前審計。事前審計為財政預(yù)算改革與創(chuàng)新提出審計建議；事中審計，促進政府部門建立健全公務(wù)車費用支出的內(nèi)部控制與內(nèi)部管理制度；事后審計，在監(jiān)督公車費用支出的真實性、合法性的同時，重點評價公車活動和公車費用的效益性，開展績效審計。最終將溫家寶總理“財政資金運行到哪里，審計就跟進到哪里”的要求落到實處。將績效審計與“免疫系統(tǒng)”論相結(jié)合、績效審計與國家財政預(yù)算相聯(lián)系。

（四）創(chuàng)新審計方法，積極開展審計調(diào)查

在績效審計中，特別是在公務(wù)用車的審計過程中，應(yīng)該探討績效審計的技術(shù)方法，與政府經(jīng)濟環(huán)境相適應(yīng)。

審計調(diào)查，是審計人員在審計實施過程中，針對審計發(fā)現(xiàn)的疑點，通過合法程序和手段開展外圍調(diào)查，以獲取審計事項證明材料的活動。隨著市場經(jīng)濟活動的多元化和外部審計環(huán)境的復(fù)雜化，應(yīng)加強審計調(diào)查在完成審計項目過程中的重要作用。公務(wù)車績效審計中，由于單位本身的數(shù)據(jù)取得困難，更應(yīng)通過查閱被審計單位以外的有關(guān)賬簿及其他財務(wù)資料來獲取審計證據(jù)。在審計方法運用中，注重具體問題具體分析，在公務(wù)用車績效評價中，應(yīng)該區(qū)分審計目標，劃分不同的審計對象。

（五）建立績效指標評價體系，設(shè)立專門負責(zé)機構(gòu)

績效審計評價的指標體系是有效評價被審計單位職責(zé)履行情況的綜合指標，是得出績效審計報告的依據(jù)?！坝辛撕侠淼睦碚摻Y(jié)構(gòu)，才能對復(fù)雜的客觀事物進行抽象從而更深刻地理解客觀事物”{14}。建立有效的指標評價體系，對公務(wù)車進行較為公允、客觀的績效評價，有利于指引與推進我國的公務(wù)車改革。

在不能進行全面評價的特殊時期，可以進行單項評價，將項目效益和單位效益進行區(qū)分，合理進行前期理論框架構(gòu)建。本文建立如下指標體系，規(guī)范政府績效考核機制：

指標的應(yīng)用應(yīng)該考慮部門的特殊性。如交通部、公安部這樣外事活動較多的部門，應(yīng)考慮其具體工作量和工作任務(wù)后，再作評價。同時也需防止在公務(wù)用車改革過程中，濫發(fā)貨幣，變相補貼現(xiàn)象給公務(wù)用車改革帶來負面影響。