一、公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部會(huì)計(jì)控制關(guān)系分析

內(nèi)部會(huì)計(jì)控制與公司治理結(jié)構(gòu)之間是相輔相成、相互促進(jìn)的關(guān)系，二者具有高度的相關(guān)性。

1.兩者產(chǎn)生的基礎(chǔ)一致

公司治理結(jié)構(gòu)是企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離基礎(chǔ)上產(chǎn)生的委托——代理關(guān)系契約；內(nèi)部會(huì)計(jì)控制作為系統(tǒng)的制約機(jī)制，實(shí)施所有者對(duì)經(jīng)營者及經(jīng)營者對(duì)經(jīng)營過程的控制，其根源是所有者與經(jīng)營者之間、上下級(jí)之間的代理行為。健全有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制有利于所有者和經(jīng)營者權(quán)力的制衡，有助于協(xié)調(diào)所有者與經(jīng)營者之間的利益沖突，使控制雙方建立起相互信任的關(guān)系，從而保證公司治理的有效發(fā)揮。

2.兩者具有共同的載體

公司治理和內(nèi)部控制具有共同的載體，即企業(yè)的會(huì)計(jì)信息。會(huì)計(jì)信息真實(shí)、完整、及時(shí)，既是公司治理得以完善的基本條件，也是實(shí)施內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的基本保證。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立一個(gè)良好的信息與溝通系統(tǒng)，信息系統(tǒng)的好壞直接影響到企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的效率和效果，也影響公司治理成果的好壞。

3.兩者都重視組織結(jié)構(gòu)和權(quán)責(zé)分派

組織結(jié)構(gòu)和權(quán)責(zé)分派體系是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的組成要素——控制環(huán)境的一個(gè)重要內(nèi)容。實(shí)行和完善內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，首先要從本單位的組織結(jié)構(gòu)開始，主要包括：確定單位組織形式；根據(jù)不相容職務(wù)分離原則，確定每一項(xiàng)業(yè)務(wù)的全部處理過程或過程中的重要環(huán)節(jié)，使任務(wù)在兩個(gè)及以上的部門的相互協(xié)調(diào)和制約基礎(chǔ)上完成；對(duì)每個(gè)部門的責(zé)任和權(quán)力應(yīng)予以明確規(guī)定，既要防止權(quán)力重疊，又要避免出現(xiàn)權(quán)力真空；在科學(xué)合理的組織結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上，分別賦予每個(gè)崗位以相應(yīng)的責(zé)任和權(quán)限。對(duì)于公司治理來說，一個(gè)健全的公司治理結(jié)構(gòu)關(guān)鍵在于股東大會(huì)、董事會(huì)、經(jīng)理層和監(jiān)事會(huì)的組織結(jié)構(gòu)健全，相互之間權(quán)力、責(zé)任和利益明確，形成各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)、有效制衡的機(jī)制。顯然，這正體現(xiàn)了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的關(guān)于組織結(jié)構(gòu)和權(quán)責(zé)分派的思路。

4.兩者相互作用，共同促進(jìn)

（1）良好的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是正確處理企業(yè)的利益相關(guān)者關(guān)系、完善公司治理結(jié)構(gòu)的重要保證

1）健全有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制有利于所有者和經(jīng)營者權(quán)力的制衡

企業(yè)的所有者最關(guān)心的是資本的保值、增值，他們期望獲得真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，并據(jù)此客觀評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營成果、正確估計(jì)其財(cái)務(wù)狀況以進(jìn)行未來投資決策。而企業(yè)的經(jīng)營者可能更看重短期經(jīng)營效益給自己帶來的利益，造成他們可能在會(huì)計(jì)信息上夸大經(jīng)營成果，掩蓋決策和經(jīng)營的失誤，侵占或損害所有者利益。因而，健全有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制使真實(shí)、公允信息的產(chǎn)生成為可能，有利于雙方權(quán)力和信息的制衡。

2）健全有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制有利于維護(hù)中小股東以及債權(quán)人、職工等相關(guān)者的利益

股東大會(huì)雖是企業(yè)最高權(quán)力機(jī)構(gòu)，但是，股東大會(huì)和董事會(huì)常被大股東控制和操縱，眾多中小股東很難通過股東大會(huì)和董事會(huì)參與企業(yè)的控制。尤其在我國企業(yè)股權(quán)高度集中，國有股、法人股占總股本的比例較高，國有股的減持也已暫停，使得這一局面在短期內(nèi)無法得到解決。有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制可以規(guī)范單位會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整；防止并及時(shí)發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤及舞弊行為，保護(hù)資產(chǎn)安全、完整；確保國家有關(guān)法律法規(guī)和單位內(nèi)部規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行。這樣，中小投資者可憑借企業(yè)的會(huì)計(jì)信息，通過買賣股票，優(yōu)選有利于自己利益的公司，實(shí)施對(duì)公司的間接控制。另外，健全有效的內(nèi)部控制有利于保障債權(quán)人、職工、客戶和供應(yīng)商等等利益相關(guān)者參與公司治理，健全的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制保證會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的正確運(yùn)行，可以幫助各利益相關(guān)者核實(shí)財(cái)務(wù)成果，及時(shí)對(duì)不良后果采取措施。

（2）健全的公司治理是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制有效運(yùn)行的保證

1）公司治理是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基礎(chǔ)和依據(jù)

健全內(nèi)部會(huì)計(jì)控制五要素之首是“控制環(huán)境”，它是整個(gè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)的基石，支撐和決定著其他要素。沒有科學(xué)有效的公司治理結(jié)構(gòu)，公司必然缺乏一套行之有效的監(jiān)督機(jī)制，無論設(shè)計(jì)如何有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度也會(huì)流于形式而難以收到既定效果。反之，公司治理完善，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制可以行之有效。

2）公司治理是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的組織保障

公司治理具有權(quán)利配置功能、激勵(lì)約束功能和協(xié)調(diào)功能，可以解決代理人的道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇問題，可以規(guī)范和約束代理人的行為和克服代理人的機(jī)會(huì)主義傾向，可以激勵(lì)和約束董事會(huì)和高級(jí)管理者的行為，從而影響內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的效率。

二、基于公司治理的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系設(shè)計(jì)

1.基于公司治理的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制目標(biāo)

在企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)中，發(fā)揮核心作用的是企業(yè)所有者和經(jīng)營管理者。因此，企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制目標(biāo)可以相應(yīng)地分為所有者目標(biāo)和經(jīng)營管理者目標(biāo)。企業(yè)所有者關(guān)注投入企業(yè)資本的安全性和收益性，要求實(shí)現(xiàn)其資本保值和增值，期望獲得真實(shí)、可靠的會(huì)計(jì)信息，以進(jìn)行正確的投資決策。因此，企業(yè)所有者的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制目標(biāo)主要有：規(guī)范會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)和完整；確保國家有關(guān)法律、法規(guī)和企業(yè)內(nèi)部規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行；防止并及時(shí)發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤及舞弊行為，保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整；能夠?qū)ζ髽I(yè)經(jīng)營管理活動(dòng)及經(jīng)營管理者進(jìn)行必要的干預(yù)和控制。企業(yè)經(jīng)營管理者關(guān)心的是如何加強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營管理，確保企業(yè)經(jīng)營管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。因此，企業(yè)經(jīng)營管理者的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制目標(biāo)是：建立和完善符合現(xiàn)代企業(yè)管理要求的內(nèi)部管理組織結(jié)構(gòu)，形成科學(xué)的決策機(jī)制、執(zhí)行機(jī)制和監(jiān)督機(jī)制，確保企業(yè)經(jīng)營管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)；建立行之有效的風(fēng)險(xiǎn)控制系統(tǒng)，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理，確保企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)健康運(yùn)行；促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營管理水平的提高。

2.基于公司治理的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制內(nèi)容

從公司治理的角度，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制活動(dòng)可以分為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作控制和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)控制兩方面。會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作控制要建立起規(guī)范的企業(yè)會(huì)計(jì)工作程序，提高企計(jì)工作水平，以提供對(duì)外“決策有用”和對(duì)內(nèi)“解除受托責(zé)任”的會(huì)計(jì)信息是基礎(chǔ)性的會(huì)計(jì)控制。具體包括：根據(jù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的需要合理設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)；根據(jù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的需要設(shè)置職責(zé)分離會(huì)計(jì)工作崗位；根據(jù)工作崗位配備具有必要的專業(yè)知識(shí)、技能和職業(yè)道德的會(huì)計(jì)人并明確崗位責(zé)任；建立企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)管理體系明確企業(yè)董事會(huì)、管理層、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)及會(huì)計(jì)人員的職責(zé)、權(quán)限以及會(huì)計(jì)部門與其他職能部門的關(guān)系；根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)、制度和準(zhǔn)則建立嚴(yán)格的會(huì)計(jì)核算制度；建立內(nèi)部牽制制度和稽核制度；建立財(cái)產(chǎn)清查制度。經(jīng)濟(jì)活動(dòng)控制指公司治理主體利用會(huì)計(jì)信息對(duì)公司經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法性、合理性和有效性進(jìn)行控制，外部利益相關(guān)者、公司高級(jí)管理者、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和相關(guān)的會(huì)計(jì)法規(guī)、制度以及企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)管理制度、會(huì)計(jì)預(yù)算等都是對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行會(huì)計(jì)監(jiān)督和控制。具體包括：對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中產(chǎn)生的原始憑證進(jìn)行審核和監(jiān)督；對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)收支活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督與控制，嚴(yán)格執(zhí)行審批制度；對(duì)企業(yè)制定的預(yù)算、財(cái)務(wù)計(jì)劃、經(jīng)濟(jì)計(jì)劃、業(yè)務(wù)計(jì)劃的執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)控；建立財(cái)務(wù)分析制度；建立重大對(duì)外投資、資產(chǎn)處置、資金調(diào)度和其他重要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的決策和執(zhí)行的會(huì)計(jì)控制制度以及政府、獨(dú)立審計(jì)師、律師等通過對(duì)公司會(huì)計(jì)信息監(jiān)管這種間接控制方式，達(dá)到控制公司的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

3.基于公司治理的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制方法

（1）制度控制法

制度控制包括兩層含義：一層是指以外部的關(guān)于會(huì)計(jì)的法規(guī)、制度、準(zhǔn)則等為依據(jù)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)。如《會(huì)計(jì)法》、《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《會(huì)計(jì)制度》、《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》等，它們都能對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行調(diào)節(jié)和制約，有利于糾正、制止違法亂紀(jì)行為。制度控制的另一層含義是指利用本企業(yè)制定的相關(guān)規(guī)章制度，如內(nèi)部會(huì)計(jì)管理制度、企業(yè)責(zé)任追究制度，對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)工作和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行控制。

（2）組織控制法

組織控制是指通過設(shè)立合理的會(huì)計(jì)組織機(jī)構(gòu)以及職責(zé)分工而進(jìn)行的會(huì)計(jì)控制。會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置除了要從有利于企業(yè)會(huì)計(jì)工作的正常開展、加強(qiáng)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)管理的角度考慮外，還要從公司治理結(jié)構(gòu)的角度來考慮。合理的公司治理結(jié)構(gòu)是組織控制的重要組成部分，它是由所有者、董事會(huì)、高級(jí)經(jīng)理和其他人員組成，他們之間形成一定的制衡關(guān)系。所有者和董事會(huì)根據(jù)需要聘用、獎(jiǎng)懲經(jīng)理人員，經(jīng)理人員則根據(jù)企業(yè)管理的需要構(gòu)建自己的會(huì)計(jì)控制組織對(duì)企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行控制。

（3）內(nèi)部報(bào)告控制法

為了滿足企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)管理的實(shí)效性和針對(duì)性，企業(yè)應(yīng)該建立內(nèi)部管理報(bào)告體系。內(nèi)部報(bào)告控制要求企業(yè)建立和完善內(nèi)部報(bào)告制度，全面反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)情況，及時(shí)提供業(yè)務(wù)活動(dòng)的重要信息，以實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)控制既定的目標(biāo)。內(nèi)部報(bào)告要根據(jù)管理層次設(shè)計(jì)報(bào)告頻率和內(nèi)容詳簡，通常高層管理者報(bào)告時(shí)間間隔長，內(nèi)容從重、從簡；反之報(bào)告間隔短、內(nèi)容從詳。常用的內(nèi)部報(bào)告有：資金分析報(bào)告、經(jīng)營分析報(bào)告、費(fèi)用分析報(bào)告、資產(chǎn)分析報(bào)告、投資分析報(bào)告、財(cái)務(wù)分析報(bào)告。

（4）授權(quán)批準(zhǔn)控制法

授權(quán)批準(zhǔn)控制是指企業(yè)在處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，必須要經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)才能行事，以便進(jìn)行控制。授權(quán)批準(zhǔn)控制要求企業(yè)明確規(guī)定涉及會(huì)計(jì)及相關(guān)工作的授權(quán)批準(zhǔn)的范圍、權(quán)限、程序、責(zé)任等內(nèi)容，各級(jí)公司治理主體必須在授權(quán)范圍內(nèi)行使職權(quán)和承擔(dān)責(zé)任，經(jīng)辦人員也必須在授權(quán)的范圍內(nèi)辦理業(yè)務(wù)。授權(quán)批準(zhǔn)按其性質(zhì)可以分為一般授權(quán)和特別授權(quán)。一般授權(quán)是指根據(jù)企業(yè)既定的制度、預(yù)算、計(jì)劃等標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)常規(guī)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行授權(quán)。特別授權(quán)是指對(duì)處理特定的或例外的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行的授權(quán)。特別授權(quán)的業(yè)務(wù)沒有既定的制度、預(yù)算、計(jì)劃等標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)，因此必須由高層管理當(dāng)局根據(jù)具體情況授權(quán)。

（5）激勵(lì)控制法

內(nèi)外部治理主體對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)控制不僅包括制度控制法等約束性控制，還要輔之以激勵(lì)性的措施，以充分調(diào)動(dòng)受控客體的積極性，有利于受控客體更好地按照控制主體設(shè)計(jì)的目標(biāo)邁進(jìn)。它是指公司治理主體通過目標(biāo)、機(jī)制、福利等的合理安排來激發(fā)有關(guān)部門和人員努力完成預(yù)定任務(wù)，提高經(jīng)濟(jì)及會(huì)計(jì)工作效率或效益的控制過程，即通過實(shí)施滿足單位、部門或公司員工（含會(huì)計(jì)人員）的合理需要，設(shè)置適當(dāng)?shù)墓ぷ髂繕?biāo)，運(yùn)用強(qiáng)化原理（如表揚(yáng)、批評(píng)等），及時(shí)反饋等措施而進(jìn)行的控制。

（6）監(jiān)督控制法

監(jiān)督是建立一種實(shí)時(shí)控制的方式，監(jiān)督控制法是指公司的利益相關(guān)者針對(duì)公司經(jīng)營者的經(jīng)營成果、行為或決策所進(jìn)行的一系列客觀而及時(shí)的審核、檢查與督導(dǎo)的行為。公司內(nèi)部的監(jiān)督控制包括股東會(huì)和董事會(huì)對(duì)經(jīng)理人員的監(jiān)督和制約，又包括他們之間的相互權(quán)力制衡與監(jiān)督。具體實(shí)施包括內(nèi)部審計(jì)和監(jiān)事會(huì)兩種形式。內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的一種特殊形式，它是一個(gè)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和管理制度是否合規(guī)、合理和有效的獨(dú)立評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)。從某種意義上講是對(duì)會(huì)計(jì)控制的再控制，反過來可以進(jìn)一步完善內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)。內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容可以分為財(cái)務(wù)審計(jì)、經(jīng)營審計(jì)和管理審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中應(yīng)保持相對(duì)獨(dú)立性，獨(dú)立于其他經(jīng)營管理部門，這也是提高審計(jì)效率的前提。監(jiān)事會(huì)是公司里常設(shè)的一種行使監(jiān)督權(quán)的機(jī)構(gòu)，對(duì)公司財(cái)務(wù)和公司董事會(huì)和經(jīng)理層和其他高級(jí)管理人員履行職責(zé)的合法性、合規(guī)性進(jìn)行監(jiān)督，維護(hù)公司及股東的合法權(quán)益，并向股東大會(huì)負(fù)責(zé)。要強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督作用，關(guān)鍵是要保證其有足夠的獨(dú)立性。