曹明才 劉金彬

(成都大學經(jīng)濟管理學院，四川成都610106)

企業(yè)環(huán)境成本控制方法的創(chuàng)新探討

曹明才 劉金彬

(成都大學經(jīng)濟管理學院，四川成都610106)

目前絕大多數(shù)研究都是以企業(yè)的會計核算為出發(fā)點界定環(huán)境成本控制的概念，以此為基礎進一步分析環(huán)境成本控制的方法。實際上，就我國現(xiàn)階段的實際情況來看，還應基于整個社會環(huán)境保護為出發(fā)點來界定環(huán)境成本的概念。即由國家相關(guān)部門牽頭，借助行政手段和經(jīng)濟力量，將特定經(jīng)濟區(qū)域和產(chǎn)品相關(guān)的上下游企業(yè)構(gòu)建成一個完整的環(huán)境成本控制系統(tǒng)，才能從根本上解決單個企業(yè)環(huán)境成本控制的問題，進而達到控制企業(yè)環(huán)境成本的目的。

環(huán)境成本;企業(yè)環(huán)境成本;控制方法;創(chuàng)新

中國共產(chǎn)黨第十七屆中央委員會第五次全體會議通過的《中共中央關(guān)于制定國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十二個五年規(guī)劃的建議》要求堅持把建設資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會作為加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式的重要著力點，并提出“十二五”時期主要污染物排放總量顯著減少、生態(tài)環(huán)境質(zhì)量明顯改善的主要發(fā)展目標。但是近年來，環(huán)境污染事件頻發(fā)，環(huán)境保護問題越來越受到社會各界人士的高度重視。最近的康菲溢油事件、四川涪江污染問題、電動車電池的環(huán)評風暴以及廣西鎘污染等一系列事件，再次將環(huán)境保護、環(huán)境成本問題的嚴重性推到公眾面前。

一 環(huán)境成本的概念

環(huán)境成本由企業(yè)經(jīng)濟核算成本引伸而來，目前對此還沒有形成一個完全統(tǒng)一的定義，不同的研究者為了各自不同的研究需要，提出了不同的觀點。按照探討問題的出發(fā)點不同，可以分為兩種界定方式。

第一種界定方式，是以企業(yè)會計核算為出發(fā)點。這種界定方式，以國際會計和報告標準政府間專家工作組第15次會議提出的概念最有代表性，“環(huán)境成本是指本著對環(huán)境負責的原則，為管理企業(yè)活動對環(huán)境造成的影響而采取或被要求采取的措施成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標和要求所付出的其他成本。”［1］很多學者以此為基礎，進行進一步的研究。如，浙江省教育廳課題組(2001)認為，環(huán)境成本指為管理企業(yè)活動對環(huán)境造成的影響而被要求采取措施的成本，它主要包括資源消耗成本、環(huán)境支出成本、環(huán)境破壞成本和環(huán)境機會成本?；◥勖?2001)和張國健(2003)認為環(huán)境成本是指本著對環(huán)境負責的原則，因企業(yè)管理活動對環(huán)境造成影響而采取相應措施的成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標和要求所付出的其他成本，應包括彌補性環(huán)境支出、維護性環(huán)境支出、預防性環(huán)境支出三大類。羅新華等(1999)指出，環(huán)境會計應該遵循大循環(huán)成本觀念，環(huán)境會計的循環(huán)成本應包括自然環(huán)境成本、環(huán)境成本、物化勞動和活勞動消耗的綜合，所以，環(huán)境成本包括環(huán)境保護成本、環(huán)境損失成本、資源閑置成本、恢復成本、替代成本、機會成本。劉志明等(2002)從環(huán)境成本所具有的可追溯性、相關(guān)性和遞增性三個特征角度，也得出了類似的結(jié)論。喬世震(2001)從責任成本的角度出發(fā)，認為環(huán)境成本是指與企業(yè)環(huán)境責任活動相關(guān)的責任成本［2］。郭道揚教授以“生態(tài)環(huán)境成本”的學術(shù)思想為基礎，將環(huán)境成本界定為:(1)由于環(huán)境惡化而追加的治理生態(tài)環(huán)境的投入;(2)因重大責任事故導致生態(tài)環(huán)境惡化所造成的損失，以及由此而引起的環(huán)境治理費用和罰款;(3)未經(jīng)環(huán)保部門批準，擅自投資項目所造成的罰款; (4)環(huán)境治理無效率狀況下的投資損失和浪費［3］。

第二種界定方式，是以整個社會環(huán)境保護為出發(fā)點。如，聯(lián)合國統(tǒng)計署1993年指出環(huán)境成本的概念包括兩個層次:一是因為資源數(shù)量消耗和質(zhì)量減退造成的自然資源價值的減少;二是環(huán)保方面的實際支出，即為了防止環(huán)境污染、改善環(huán)境、恢復自然資源的數(shù)量或質(zhì)量而發(fā)生的各種費用支出。［4］

Schafer和Harvey(1998)認為企業(yè)對環(huán)境責任的認識發(fā)展經(jīng)歷了三個相互關(guān)聯(lián)的階段，即成本最小化、成本效益相關(guān)和有效環(huán)境控制。第一階段成本最小化原則，就是企業(yè)盡量避免和降低相關(guān)成本，經(jīng)理們把用在環(huán)境保護方面的投資看作是凈收益的直接流出;第二階段成本效益相結(jié)合原則，企業(yè)認為環(huán)境規(guī)則是強制性的，經(jīng)理們采納的環(huán)境控制措施需從成本效益的角度去考慮如何避免義務;第三階段有效的環(huán)境控制，某些企業(yè)發(fā)現(xiàn)環(huán)境保護能提供可持續(xù)的競爭優(yōu)勢。［5］我國重視環(huán)境保護的時間還比較短，相關(guān)的法律法規(guī)還不完善，消費者的環(huán)境保護意識還比較差，企業(yè)對環(huán)境責任的認識還主要停留在第一、二階段，對環(huán)境成本的認識不高，缺乏主動控制環(huán)境成本的意識。因此，本文探討環(huán)境成本的控制，主要是從整個社會的角度出發(fā)，以整個社會為主體界定環(huán)境成本。

二 環(huán)境成本控制方法述評

總體來看，目前關(guān)于我國環(huán)境成本控制的研究方法主要有以下三種。

(一)基于產(chǎn)品全生命周期控制環(huán)境成本

吳君民，張允曉(2009)將產(chǎn)品的全生命周期分為五個階段:設計階段、生產(chǎn)階段、銷售階段、使用階段和報廢階段，提出了通過生態(tài)設計、清潔生產(chǎn)、綠色營銷、建立回收再利用系統(tǒng)等控制各個階段的環(huán)境成本。［6］

張勁松、張亦弛(2011)則將產(chǎn)品的整個生命周期分為以下五個階段:設計開發(fā)階段、材料采購階段、產(chǎn)品生產(chǎn)階段、產(chǎn)品銷售階段和廢棄物處置階段，通過建立數(shù)學模型分析了各階段環(huán)境成本與產(chǎn)品總成本的關(guān)系，并分別探討了這五個階段環(huán)境成本控制的措施。［7］

劉連香(2011)也認為應通過生態(tài)設計、綠色采購、清潔生產(chǎn)、環(huán)境營銷、科學處置廢棄物等控制各個階段的環(huán)境成本。［8］

(二)基于產(chǎn)品價值鏈控制環(huán)境成本

常媛(2009)運用價值鏈理論，將企業(yè)的價值活動分為研發(fā)階段、采購階段、生產(chǎn)階段、營銷階段，認為企業(yè)應將處于企業(yè)價值鏈的各個環(huán)節(jié)作為環(huán)境成本控制的切入點，構(gòu)建企業(yè)環(huán)境成本控制的價值鏈模式，實施環(huán)境成本控制，即通過生態(tài)設計、綠色采購、清潔生產(chǎn)和綠色營銷實現(xiàn)環(huán)境成本控制。［9］同時，她還探討了企業(yè)對上下游企業(yè)的選擇和戰(zhàn)略合作，通過一體化戰(zhàn)略將上下游企業(yè)納入其環(huán)境成本控制體系。［10］

(三)基于作業(yè)成本法控制環(huán)境成本

李秉祥(2005)將作業(yè)成本法基本理論引入環(huán)境成本的核算及控制，認為產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，資源消耗則影響環(huán)境，從而以作業(yè)為紐帶，將環(huán)境成本分配到各種產(chǎn)品中，相對真實地反映各種產(chǎn)品成本，再進一步采取相應措施控制環(huán)境成本。［11］

甄國紅(2008)進一步在環(huán)境成本作業(yè)價值分析的基礎上，提出了四種環(huán)境成本節(jié)約方式:作業(yè)消除、作業(yè)選擇、作業(yè)減少和作業(yè)分享。［12］

從企業(yè)控制環(huán)境成本的角度來看，這些都是有效的控制方法，在西方企業(yè)也得到了較多企業(yè)的實際運用。但是，這些方法的運用，都有一個前提——企業(yè)要重視環(huán)境成本，有主動控制的要求。如前所述，我國企業(yè)對環(huán)保問題重視程度還遠遠不夠，還缺乏控制廣義環(huán)境成本的主動性，只是考慮企業(yè)自身的狹義環(huán)境成本，這從近期的康菲溢油事件可以得到證實。因此，現(xiàn)階段這些方法在我國環(huán)境成本控制中還很少使用，即使使用，效果也不明顯。

三 我國企業(yè)環(huán)境成本控制方法

企業(yè)的根本目標是實現(xiàn)最大的經(jīng)濟利益。在目前我國關(guān)于環(huán)境要求的法律法規(guī)還不完善、社會重視環(huán)境保護的氛圍還沒有形成的條件下，企業(yè)不重視環(huán)境資源、忽視環(huán)境保護，減少企業(yè)自身的當前實際支出，以實現(xiàn)經(jīng)濟利益的最大化，幾乎是一個必然的結(jié)果。因此，只有從國家層面入手，由相關(guān)部門采取更多措施，對企業(yè)行為進行約束和導向，使企業(yè)的經(jīng)濟效益和整個社會的環(huán)境效益保持一致，才能真正調(diào)動企業(yè)環(huán)境成本控制的積極性，從而實現(xiàn)節(jié)約利用環(huán)境資源，控制企業(yè)環(huán)境成本的目標。

(一)完善環(huán)境法治

應該說，我國的環(huán)境法治建設起步還是比較早。早在1979年，我國就頒布實施了《環(huán)境保護法(試行)》，后于1989年頒布并實施了《環(huán)境保護法》。此后，國家制定了《水土保持法》、《環(huán)境噪聲污染防治法》、《固體廢物污染環(huán)境防治法》、《農(nóng)業(yè)法》等環(huán)境資源法律，修訂了《水污染防治法》等環(huán)境資源法律。從1997年起，我國先后制定了《環(huán)境影響評價法》、《清潔生產(chǎn)促進法》、《放射性污染防治法》、《防沙治沙法》、《節(jié)約能源法》、《可再生能源法》、《風景名勝區(qū)條例》等法規(guī)，修訂了《固體廢物污染防治法》、《海洋環(huán)境保護法》、《水法》、《森林法》、《草原法》、《野生動物保護法》、《土地管理法》等立法，頒布了《國務院關(guān)于加快發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟的若干意見》、《國務院辦公廳關(guān)于開展資源節(jié)約活動的通知》、《國務院關(guān)于落實科學發(fā)展觀加強環(huán)境保護的決定》、《節(jié)能減排綜合性工作方案》、《中國應對氣候變化國家方案》等政策性文件。這些立法、文件與我國1997年之前制定的與環(huán)境有關(guān)的立法一起，共同組成了有中國特色的社會環(huán)境法律體系。［13］

雖然我國環(huán)境法治的架構(gòu)已經(jīng)初步形成了，但還遠不完善。一是在立法體系方面，一部分法律法規(guī)已不適應當前實際情況，需要國家進行修訂，同時還需要國家及時填補立法方面的大量空白;二是環(huán)境執(zhí)法手段偏軟，可操作性不強，對違法企業(yè)的處罰額度過低，不能發(fā)揮威懾作用。康菲公司之所以消極對待渤海溢油事件，就是因為該公司熟知我國法律法規(guī)和相關(guān)政策，知道溢油處置措施不力和瞞報事故并不會遭受像歐美國家那樣嚴厲的處罰，對其經(jīng)濟利益影響有限。因此，要控制環(huán)境成本，國家必須要完善我國的環(huán)境法治，特別是加大處罰力度，將社會環(huán)境成本以強制手段內(nèi)生化為企業(yè)環(huán)境成本，企業(yè)才會積極主動采取各種措施，達到控制環(huán)境成本的目的。

(二)加強產(chǎn)業(yè)政策導向

法治體系的完善，主要作用在于約束企業(yè)的排污行為，減少環(huán)境污染。要使企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中減少資源消耗，合理利用資源，降低環(huán)境成本，還需要國家有明確的產(chǎn)業(yè)導向政策，采取一些具體的措施，比如，加強行政審批，增加節(jié)能、資源循環(huán)利用等產(chǎn)業(yè)在籌建手續(xù)、資金、稅收等各方面的優(yōu)惠政策等等，對企業(yè)的經(jīng)營行為進行引導。企業(yè)經(jīng)濟效益最大化的目標，決定了企業(yè)的各項決策以實現(xiàn)經(jīng)濟利益為主。因此，國家要通過各種措施，使企業(yè)能從發(fā)展節(jié)能產(chǎn)業(yè)、采取節(jié)能行動中獲取更大的經(jīng)濟利益——當然，這種經(jīng)濟利益可能是短期的，也可能是長遠的。只有這樣，才能使企業(yè)的經(jīng)濟利益和國家的社會效益保持一致，增加企業(yè)控制環(huán)境成本的積極性和主動性。繼2010年發(fā)改委會同環(huán)保部等部門編制《節(jié)能環(huán)保產(chǎn)業(yè)發(fā)展規(guī)劃》之后，2011年由國家發(fā)改委環(huán)資司牽頭制訂了《“十二五”節(jié)能環(huán)保產(chǎn)業(yè)發(fā)展規(guī)劃》，該規(guī)劃按節(jié)能、環(huán)保、資源綜合利用三類，對相關(guān)行業(yè)稅收減免、特許經(jīng)營權(quán)、提高產(chǎn)業(yè)集中度等進行政策扶持，這必將大幅度提高相關(guān)企業(yè)控制環(huán)境成本的積極性。

(三)搭建產(chǎn)業(yè)鏈環(huán)境成本控制系統(tǒng)

目前，雖然有部分企業(yè)已經(jīng)認識到環(huán)境成本控制的重要性，出于社會責任以及自身經(jīng)濟利益的需要，采取一定措施控制環(huán)境成本，但這些企業(yè)各自為戰(zhàn)，而且單個企業(yè)只是處于產(chǎn)品價值鏈中的某一環(huán)，對整個社會環(huán)境成本控制所起作用有限。雖然企業(yè)可以從產(chǎn)品價值鏈出發(fā)，構(gòu)建和上游供應商、下游客戶之間的戰(zhàn)略關(guān)系，增加環(huán)境成本控制的有效性，但單個企業(yè)自身力量畢竟有限，對上下游企業(yè)的約束性很小，很難構(gòu)建有效的戰(zhàn)略合作伙伴關(guān)系，必須由國家相關(guān)部門牽頭，借助行政手段和經(jīng)濟力量，將和產(chǎn)品相關(guān)的上下游企業(yè)構(gòu)建成一個完整的環(huán)境成本控制系統(tǒng)，才能為單個企業(yè)環(huán)境成本控制創(chuàng)造良好的平臺，從而實現(xiàn)企業(yè)環(huán)境成本的控制。

四 提高全社會環(huán)境成本意識

在很多西方國家，經(jīng)歷過十九世紀、二十世紀工業(yè)環(huán)境污染的慘痛教訓，環(huán)境保護法律相對健全，環(huán)境保護觀念深入民心，很多消費者在選擇產(chǎn)品的時候都會考慮對環(huán)境的影響，這必然促使企業(yè)在提供產(chǎn)品和服務時考慮環(huán)境保護，控制環(huán)境成本。目前我國也已經(jīng)有一部分消費者認識到了環(huán)境保護的重要性，在日常生活中重視環(huán)境保護，但更多消費者還沒有重視環(huán)境問題，不利于環(huán)境成本的控制。正在各地轟轟烈烈開展的生態(tài)文明建設活動，能在一定程度上提高消費者的環(huán)境保護意識，但宣傳的重點更多是放在居民的生活習慣上，首先，在經(jīng)濟管理和環(huán)境保護學領(lǐng)域，要推廣、普及社會環(huán)境成本的概念，將社會環(huán)境成本管理納入社會城鄉(xiāng)統(tǒng)籌的范疇，宣傳社會環(huán)境成本理念、提高居民消費者的保護環(huán)境意識;此外，促使企業(yè)在產(chǎn)品提供時控制環(huán)境成本，將提高企業(yè)經(jīng)濟效益與提升消費者環(huán)境保護意識結(jié)合起來，從而達到控制整個社會環(huán)境成本的目的。

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［2］賈創(chuàng)雄，張泓波.企業(yè)環(huán)境成本控制研究［J］.企業(yè)經(jīng)濟，2010(3):46－48.

［3］孔莉萍，趙銀德.基于清潔生產(chǎn)的企業(yè)環(huán)境成本控制探討［J］.江蘇商論，2005(8):109－110.

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［5］秦穎，武春友，孔令玉.企業(yè)環(huán)境戰(zhàn)略理論產(chǎn)生與發(fā)展的脈絡研究［J］.中國軟科學，2004(11):105－109.

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［12］甄國紅.基于作業(yè)管理的企業(yè)環(huán)境成本控制問題研究［J］.財會月刊(理論)，2008(5):50－51.

［13］常紀文.中國環(huán)境法治的歷史現(xiàn)狀與走向——中國環(huán)境法治30年之評析［EB/OL］.成都社會科學在線，2011－7－20.

F272.3

A

1004－342(2012)02－33－03

2011－12－29

項目簡介:成都市哲學社會科學規(guī)劃項目“基于成都市工業(yè)化與生態(tài)文明建設的環(huán)境成本控制研究”(項目編號:ST11－09)、四川省教育廳人文社會科學重點研究基地、四川省哲學社會科學重點研究基地——四川革命老區(qū)發(fā)展研究中心科研項目“基于四川革命老區(qū)新型工業(yè)化與低碳經(jīng)濟發(fā)展的環(huán)境成本信息披露創(chuàng)新研究”(項目編號:SLQ2011B－03)階段性成果。

曹明才(1972—)，男，成都大學經(jīng)濟管理學院講師;劉金彬(1970－)，男，成都大學經(jīng)濟管理學院副教授。