師蘭芳 黃志海

一、內(nèi)部控制的定義與實(shí)施的意義

1.內(nèi)部控制的定義

關(guān)于內(nèi)部控制的定義，不同的國(guó)家有著不同的認(rèn)識(shí)和理解，具體包括四種:美國(guó)COSO委員會(huì)的定義、美國(guó)上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)的定義、英國(guó)特恩布爾委員會(huì)的定義及中國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中的定義；即使在國(guó)內(nèi)，很多學(xué)者對(duì)內(nèi)部控制的定義也有過研究，發(fā)表過自己的看法。1994年COSO內(nèi)部控制框架中對(duì)內(nèi)部控制的定義是:“公司的董事會(huì)、管理層及其他人士為實(shí)現(xiàn)以下目標(biāo)提供合理保證而實(shí)施的程序:運(yùn)營(yíng)的效益和效率、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和遵守適用的法律法規(guī)?！?，該定義比較全面，也比較權(quán)威。

2008年財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中指出:內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。這一定義簡(jiǎn)單明了，體現(xiàn)了五部委對(duì)內(nèi)部控制目標(biāo)、過程以及全員參與的重視與關(guān)注。

2.內(nèi)部控制實(shí)施的意義

我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》的制定發(fā)布，意味著以防范風(fēng)險(xiǎn)和控制舞弊為中心、以控制標(biāo)準(zhǔn)和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)為主題，結(jié)構(gòu)合理、層次分明、銜接有序、方法科學(xué)、體系完備的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)目標(biāo)基本實(shí)現(xiàn)。

我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的建設(shè)與實(shí)施有著十分重要的意義:第一，加強(qiáng)內(nèi)部控制的實(shí)施有助于提升企業(yè)整體管理水平。在美國(guó)上市的12家中央企業(yè)，根據(jù)美國(guó)2002年頒布的薩班斯法案開展了內(nèi)部控制合規(guī)工作。這些企業(yè)在2004—2006年都陸續(xù)通過薩班斯法案的要求，并以建設(shè)內(nèi)控體系為契機(jī)，重新梳理和優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，全面提升了企業(yè)管理水平。第二，內(nèi)部控制的實(shí)施有利于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)防控能力的提升。內(nèi)部控制的實(shí)施以全面風(fēng)險(xiǎn)管理為目標(biāo)，通過企業(yè)業(yè)務(wù)流程的梳理，加強(qiáng)了各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)防范和抵抗能力。

二、企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施與評(píng)價(jià)中存在的問題

盡管五部委《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》的發(fā)布為企業(yè)建設(shè)內(nèi)部控制體系提供了很好的指導(dǎo)，但是國(guó)內(nèi)企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施和評(píng)價(jià)體系的建設(shè)仍然處于嘗試和摸索階段，亦無經(jīng)驗(yàn)可以借鑒，因此，在企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施與評(píng)價(jià)中仍然存在以下問題:

1.企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的重視程度問題

內(nèi)部控制是一個(gè)龐大的系統(tǒng)，涉及到公司組織架構(gòu)、企業(yè)文化、社會(huì)責(zé)任、人力資源、財(cái)務(wù)、資產(chǎn)甚至生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)環(huán)節(jié)，因此內(nèi)部控制的實(shí)施工作應(yīng)當(dāng)由專門的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)，且該機(jī)構(gòu)應(yīng)該獨(dú)立且在公司中具有足夠權(quán)威，才能保證其職能的有效執(zhí)行。目前，國(guó)內(nèi)大部分企業(yè)沒有專門的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)，由企業(yè)內(nèi)審部門代為執(zhí)行其職能。而內(nèi)審部門受其本身工作的限制，并沒有足夠的時(shí)間和精力過多關(guān)注企業(yè)內(nèi)控體系的建立與施行，使得企業(yè)內(nèi)控建設(shè)工作很難上一個(gè)新臺(tái)階。

2.內(nèi)部控制體系與企業(yè)已有管理制度體系的融合問題

內(nèi)部控制體系的建設(shè)要求企業(yè)建立一整套業(yè)務(wù)流程內(nèi)部控制實(shí)施細(xì)則，這些實(shí)施細(xì)則由公司內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)來制定，而企業(yè)本身已有的管理制度是由各個(gè)職能部門制定的，內(nèi)部控制實(shí)施細(xì)則和企業(yè)已有的管理制度難免有些沖突，如何將兩者融合，更好的指導(dǎo)公司的各項(xiàng)業(yè)務(wù)流程和管理工作，是我們值得關(guān)注的問題。

3.內(nèi)部控制實(shí)施和執(zhí)行的力度問題

《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》要求企業(yè)建立非常具體細(xì)致的內(nèi)部控制操作實(shí)施細(xì)則，內(nèi)部控制執(zhí)行得越嚴(yán)謹(jǐn)，要求企業(yè)為此付出的財(cái)力、人力也越多，有的則會(huì)影響企業(yè)處理業(yè)務(wù)的效率，如何平衡這些矛盾，也是值得企業(yè)思考的問題。另一方面，內(nèi)部控制的要求可能會(huì)對(duì)企業(yè)一些傳統(tǒng)工作方式與習(xí)慣發(fā)生沖突，如何改變這些傳統(tǒng)的習(xí)慣，提高企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行力度，也是實(shí)際工作中的一個(gè)難題。

4.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的有效性問題

《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》中很重要的一部分是企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，按照要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對(duì)內(nèi)部控制的實(shí)施工作進(jìn)行檢查評(píng)價(jià)，而評(píng)價(jià)的結(jié)果是否能引起企業(yè)高層的重視，是否能按照要求進(jìn)行有關(guān)的獎(jiǎng)罰，取決于企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部控制工作的重視程度。

三、企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施與評(píng)價(jià)體系的構(gòu)建

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》的要求，目前各企業(yè)正在積極建設(shè)自己的內(nèi)部控制實(shí)施與評(píng)價(jià)體系，由于該項(xiàng)工作正處于嘗試探索階段，筆者僅對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施與評(píng)價(jià)體系的構(gòu)建提出幾點(diǎn)淺見。

第一，成立專門的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)組織協(xié)調(diào)內(nèi)控的建設(shè)實(shí)施及日常工作。內(nèi)部控制規(guī)范體系建立的質(zhì)量、實(shí)施和評(píng)價(jià)的效果取決于企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部控制的重視，取決于內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)在公司的權(quán)威和地位及其工作質(zhì)量。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)成立專門的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)，該機(jī)構(gòu)應(yīng)該建立企業(yè)各職能部門之上，直接對(duì)董事長(zhǎng)負(fù)責(zé)，確保其足夠的權(quán)威和獨(dú)立性。

第二，制定企業(yè)內(nèi)部控制手冊(cè)，作為各項(xiàng)管理制度的細(xì)化。建立內(nèi)部控制體系比較好的形式就是制定企業(yè)內(nèi)部控制手冊(cè)，讓公司每個(gè)員工都了解公司內(nèi)部控制，并用來指導(dǎo)其日常的工作。但是，內(nèi)部控制手冊(cè)的制定需要與企業(yè)已有的各項(xiàng)制度很好的融合，這就要求內(nèi)控機(jī)構(gòu)在制定手冊(cè)時(shí)反復(fù)與企業(yè)各職能部門溝通交流，使得手冊(cè)在指導(dǎo)實(shí)際工作中不至于讓員工無所適從。

第三，嚴(yán)格推行內(nèi)部控制體系的實(shí)施，提高其執(zhí)行力。由于企業(yè)本身有自己一整套管理制度，這就有可能會(huì)讓內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)，流于形式。另一方面，很多工作與管理都有一脈相承的習(xí)慣，很難去改變它。但是，內(nèi)部控制是涉及企業(yè)管理各個(gè)方面的規(guī)范體系，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格的推行，提高其執(zhí)行力，才能對(duì)企業(yè)整體管理水平的提升起到推波助瀾的作用。

第四，重視企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的建立，并使之有效執(zhí)行。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立一整套內(nèi)部控制自評(píng)流程和評(píng)價(jià)工作底稿，并定期對(duì)各個(gè)分（子）公司和各職能部門進(jìn)行內(nèi)部控制檢查與評(píng)價(jià)，形成企業(yè)自身的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行情況的評(píng)價(jià)結(jié)果予以高度重視，賦予相應(yīng)的獎(jiǎng)罰措施，監(jiān)督其整改效果，并根據(jù)檢查評(píng)價(jià)的結(jié)果和意見對(duì)內(nèi)部控制手冊(cè)進(jìn)行調(diào)整和修訂，以使其更加符合企業(yè)管理和經(jīng)營(yíng)的需要。

[1]財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)，《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，財(cái)會(huì)【2010】11號(hào).

[2]財(cái)政部會(huì)計(jì)司，《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范講解2010》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社.

[3]喬溪，內(nèi)部控制應(yīng)從高層做起［J］，財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2010年01期.