北京工商大學(xué)法學(xué)院 郝琳琳 卜巖兵

增值稅“擴(kuò)圍”的難題與對策①

北京工商大學(xué)法學(xué)院 郝琳琳 卜巖兵

“營改增”已經(jīng)勢在必行，但是增值稅的擴(kuò)圍也面臨地方政府財政收入減少、增值稅占稅收收入的比例過高、體制困境、部分特殊服務(wù)行業(yè)稅負(fù)加重等難題。因此，增值稅“擴(kuò)圍”應(yīng)該分步驟地與分稅制改革同步進(jìn)行，重構(gòu)地方稅體系，慎重選擇成為地方稅主體的新稅種并應(yīng)科學(xué)設(shè)計稅率。

增值稅 征收范圍 對策

第四輪中美戰(zhàn)略與經(jīng)濟(jì)對話日前在京閉幕，雙方在對話結(jié)束后發(fā)表了《經(jīng)濟(jì)對話聯(lián)合成果情況說明》和《戰(zhàn)略對話具體成果清單》。為加強宏觀經(jīng)濟(jì)合作，雙方均推出了稅制改革措施。中方致力于轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式，改善民生，積極擴(kuò)大國內(nèi)需求，并將擴(kuò)大消費作為擴(kuò)大內(nèi)需的戰(zhàn)略重點。為切實推進(jìn)這些目標(biāo)，中方將加大結(jié)構(gòu)性減稅政策力度。中方作出的重要承諾是將積極擴(kuò)大營業(yè)稅改征增值稅試點范圍，并逐步實現(xiàn)將增值稅改革范圍擴(kuò)大到所有服務(wù)行業(yè)和地區(qū)，以消除重復(fù)征稅，推動服務(wù)業(yè)加快發(fā)展。

無獨有偶，5月18日至20日，國務(wù)院總理溫家寶主持召開河北、遼寧、江蘇、湖北、廣東、陜西六省經(jīng)濟(jì)形勢座談會。在座談會上溫

家寶總理指出“實施結(jié)構(gòu)性減稅是財政支持經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要舉措，要抓緊落實有關(guān)政策措施，特別要加快推進(jìn)營業(yè)稅改征增值稅試點，擴(kuò)大試點范圍，切實減輕企業(yè)稅負(fù)?！?/p>

1 勢在必行“營改增”

實際上，在《國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十二個五年規(guī)劃綱要》中就已將“擴(kuò)大增值稅征收范圍，相應(yīng)調(diào)減營業(yè)稅等稅收”列入財政體制改革的目標(biāo)。

年初，營業(yè)稅改征增值稅已在上海拉開帷幕。自2009年增值稅制實現(xiàn)了從生產(chǎn)型向消費型的全面轉(zhuǎn)型之后，增值稅改革的重點已落在擴(kuò)大其征收范圍上，即將增值稅的征收范圍逐步擴(kuò)大到對各類勞務(wù)征稅，從而取代營業(yè)稅。增值稅轉(zhuǎn)型改革，使稅制安排對服務(wù)業(yè)發(fā)展的制約作用進(jìn)一步凸顯。增值稅之所以取代營業(yè)稅是由于增值稅僅對增值額課稅，有利于避免重復(fù)征稅，不會對生產(chǎn)和貿(mào)易產(chǎn)生扭曲的效應(yīng)。而營業(yè)稅則完全不同，它主要是對營業(yè)額的全額征稅，這將導(dǎo)致專業(yè)化分工程度越高稅收負(fù)擔(dān)就越重的結(jié)果，從而不利于專業(yè)化分工的良性發(fā)展，也就注定了營業(yè)稅最終要退出稅收的歷史舞臺。

2 增值稅“擴(kuò)圍”的四大難題

2.1 地方政府的財政收入減少

由于目前90%以上的營業(yè)稅歸屬于地方財政收入，而增值稅則實行中央與地方按照75:25的比例共享制度。2011年營業(yè)稅收入占地方財政收入的25%左右，增值稅收入則占地方財政收入的11.5%左右。通過比較可知，在現(xiàn)行稅收制度下，營業(yè)稅收入占地方財政收入的比重最大，是地方政府的第一大稅種，并且也是地方政府唯一的主體稅種?！盃I改增”政策實施后，增值稅的征收范圍必然會擴(kuò)大，營業(yè)稅的范圍就會相對縮小，而當(dāng)營業(yè)稅面臨征稅范圍縮減甚至被增值稅取代時，地方政府的財政收入必將會減少，自然會遭到地方政府的強烈反對。因此，要順利實現(xiàn)增值稅“擴(kuò)圍”，直至“營改增”，一是要保證地方財政收入不致減少，才能解決在增值稅“擴(kuò)圍”過程中的障礙。二是應(yīng)根據(jù)地方的實際和特色，為地方財政設(shè)計新的主體稅種，依國際慣例，財產(chǎn)稅或應(yīng)成為地方政府的主要稅源。

2.2 增值稅占稅收收入的比例過高

2011年全國稅收總收入完成89720.31億元，其中國內(nèi)增值稅實現(xiàn)收入24266.64億元，占全國稅收收入的27%，營業(yè)稅的收入為13678.61億元，占稅收總收入的15.2%。由此可見，“擴(kuò)圍”并取代營業(yè)稅之后的增值稅將占總稅收收入的42.2%，若加上進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅，這一個比率將會更高，可達(dá)50%以上。作為“塊頭兒”過大的主體稅種，將對國家稅收的穩(wěn)定性和安全性均構(gòu)成威脅?？梢?，增值稅“擴(kuò)圍”，必須與增值稅的其他稅收要素及其他稅種的變革共同推進(jìn)才能完成。

2.3 體制困境

增值稅屬于中央與地方共享稅，根據(jù)現(xiàn)行體制，國內(nèi)增值稅中央分成75%，地方分成25%，進(jìn)口增值稅則全部歸中央。這種分成比例的設(shè)計是以營業(yè)稅基本歸地方財政為條件的，在“營改增”之后，無疑將極大地觸動地方財政的利益。因此，重新設(shè)計增值稅收入在中央與地方之間的劃分必然成為地方政府關(guān)注的焦點。

2.4 部分特殊服務(wù)行業(yè)實行“營改增”后，稅負(fù)加重，有悖于結(jié)構(gòu)性減稅和促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級的改革目標(biāo)

自2012年1月1日上海市在部分行業(yè)率先實施營業(yè)稅改征增值稅的試點改革以來，增值稅小規(guī)模納稅人的稅負(fù)下降較為明顯，大部分一般納稅人的稅負(fù)則僅是略有下降。且在試點過程中同時發(fā)現(xiàn)，部分增值稅一般納稅人的稅負(fù)不降反升，主要表現(xiàn)在某些交通運輸企業(yè)和部分服務(wù)型企業(yè)。中國物流與采購聯(lián)合會日前到上海市已被納入“營業(yè)稅改增值稅”試點的物流企業(yè)進(jìn)行調(diào)研，結(jié)果發(fā)現(xiàn)物流企業(yè)最基本的服務(wù)—— 貨物運輸服務(wù)，因其實際可抵扣項目較少，導(dǎo)致試點后企業(yè)實際稅負(fù)大幅增加，其應(yīng)納稅額上升幅度甚至高達(dá)123%。究其原因，主要是可抵扣進(jìn)項稅額的項目較少；稅率設(shè)置過高，對其特殊性考慮不足。解決這個難題，就要擴(kuò)大企業(yè)可抵扣的項目和確定合理的增值稅稅率。

3 增值稅“擴(kuò)圍”改革的路徑選擇

3.1 循序漸進(jìn)：增值稅“擴(kuò)圍”應(yīng)該分步驟進(jìn)行

立足于目前我國的社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r，增值稅“擴(kuò)圍”應(yīng)采用漸進(jìn)式改革方略，即在以后相當(dāng)長的一段時期內(nèi)，我國仍將保持增值稅與營業(yè)稅并存的局面，需要逐步提高稅收征收管理水平，逐步提高納稅人的納稅遵從度和會計核算水平，在綜合考量各行業(yè)特點并科學(xué)設(shè)計稅率的基礎(chǔ)上，逐步擴(kuò)大增值稅的征收范圍，縮減營業(yè)稅范圍，最終實現(xiàn)增值稅取代營業(yè)稅的改革目標(biāo)。

3.2 齊頭并進(jìn)：增值稅“擴(kuò)圍”應(yīng)與分稅制改革同步進(jìn)行

“營改增”能夠順利進(jìn)行的關(guān)鍵就是要保證地方財政收入不致減少，這就需要深化分稅制改革，進(jìn)一步協(xié)調(diào)中央財政和地方財政的關(guān)系，促進(jìn)稅收收入在中央與地方的合理分配，適當(dāng)調(diào)整增值稅擴(kuò)圍后中央與地方的分享比例或者增加中央對地方財政收入的返還數(shù)量。從長遠(yuǎn)來看，比較可行的辦法是改變現(xiàn)有的75：25的格局，適當(dāng)提高增值稅收入中地方財政的分享比例，以獲得地方政府的支持，保障增值稅“擴(kuò)圍”改革乃至“營改增”取得成功。

改革后增值稅的比重過大問題，根本原因是實行“營改增”后造成的稅收結(jié)構(gòu)不合理。解決這一難題，其實還要依賴于分稅制的改革和稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。增值稅的擴(kuò)圍應(yīng)當(dāng)與稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化相結(jié)合，應(yīng)著力提升直接稅的比重，有效降低增值稅的畸高比重，建立直接稅與間接稅并重的雙主體稅制結(jié)構(gòu)，這是化解財政收入風(fēng)險，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)的必然選擇。

同時，需要根據(jù)稅收收入的歸屬和征稅對象的特點來合理確定“營改增”之后的稅收征收管理機(jī)構(gòu)。將流動性強并且稅收來源地多變的行業(yè), 如金融業(yè)、交通運輸業(yè)等的稅收管轄權(quán)交給國稅部門行使；而對于流動性不強且稅收來源地不易變動的行業(yè)，如服務(wù)業(yè)、建筑業(yè)等, 則應(yīng)由地稅部門行使稅收管轄權(quán)。

3.3 重構(gòu)地方稅體系：選擇成為地方稅主體的新稅種

目前營業(yè)稅是地方的主體稅種,“營改增”改革必將對地方稅的結(jié)構(gòu)造成重大影響，盡快為地方稅尋求可替代營業(yè)稅的主體稅種是增值稅進(jìn)一步“擴(kuò)圍”的當(dāng)務(wù)之急, 這就需要重構(gòu)地方稅體系,重新確立新的地方稅主體稅種。結(jié)合國外實踐經(jīng)驗，立足我國的實際，在不動產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收的房產(chǎn)稅, 和西部資源富庶地區(qū)的資源稅應(yīng)該有所作為。因此，有必要將房產(chǎn)稅和資源稅分別打造成中、東部地區(qū)和西部地區(qū)的支柱財源。然而，從2011年房產(chǎn)稅和資源稅的稅收情況看來，房產(chǎn)稅實現(xiàn)收入1102.36億元，占稅收總收入的比重為1.2%，僅占地方財政收入的2.1%；資源稅實現(xiàn)收入598.87億元，占稅收總收入比重為0.7%，僅占地方財政收入的1.1%?？梢?，現(xiàn)行房產(chǎn)稅、資源稅的總量是比較低的，遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足地方財政經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，其距離成為地方稅的主體稅種還有相當(dāng)大的差距。因此，迫切需要進(jìn)行以提高稅率和稅額，增加財產(chǎn)稅收入，提高財產(chǎn)稅在地方稅收收入中的比例為核心的財產(chǎn)稅稅制改革，盡早確立以財產(chǎn)稅為主體的地方稅收體系，為“營改增”創(chuàng)造良好的條件。

3.4 科學(xué)設(shè)計稅率：增值稅改革的關(guān)鍵因素

對于部分試點企業(yè)稅負(fù)增加的情況，上海市按照“企業(yè)據(jù)實申請、財政分類扶持、資金及時預(yù)撥”的方式實施過渡性財政扶持政策。市與區(qū)縣兩級財政將分別設(shè)立營業(yè)稅改征增值稅改革試點財政扶持資金，專項用于對營業(yè)稅改征增值稅試點后相關(guān)稅負(fù)增加試點企業(yè)的財政扶持。作為過渡期的權(quán)宜之計，此項政策有助于維持服務(wù)企業(yè)稅負(fù)的穩(wěn)定，但不能從根本上解決部分服務(wù)性企業(yè)稅負(fù)加重的現(xiàn)狀。要從根本上解決特殊行業(yè)稅負(fù)增加，收入減少的問題，就要設(shè)計合理的增值稅稅率。在制定增值稅的稅率時要既要綜合考量各行業(yè)特點，還要根據(jù)各地的經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度，實行差別比例稅率。增值稅在“擴(kuò)圍”的過程中要堅持循序漸進(jìn)、分步推進(jìn)的原則，避免損害某些服務(wù)行業(yè)的利益。

[1] 楊志勇.大勢所趨下的營業(yè)稅改征增值稅[J].資本市場,2012(1).

[2] 施文潑,賈康.增值稅擴(kuò)圍改革與中央和地方財政體制調(diào)整[J].財貿(mào)經(jīng)濟(jì),2010(11).

[3] 潘文軒.增值稅擴(kuò)圍改革有助于減輕服務(wù)業(yè)稅負(fù)嗎—基于投入產(chǎn)出表的分析[J].經(jīng)濟(jì)與管理,2012(2).

中途分類號：F722

A

1005-5800(2012)08(a)-253-03

北京市優(yōu)秀人才資助項目，(2010E005003000001)。

郝琳琳，北京工商大學(xué)法學(xué)院副教授，財政部財政科學(xué)研究所博士后流動站研究人員，主要從事財稅法學(xué)研究。