摘要：分析了中國(guó)當(dāng)前熱議的個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)居民收入分配差距問(wèn)題，針對(duì)個(gè)稅調(diào)節(jié)的局限性，提出完善個(gè)人所得稅的主要措施，通過(guò)擴(kuò)大居民納稅人和征稅所得的范圍，建立與綜合稅制相匹配的個(gè)稅申報(bào)制度，為納稅人設(shè)立獨(dú)立的稅號(hào)，進(jìn)一步完善稅前費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)等，來(lái)發(fā)揮個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的作用，并積極推進(jìn)中國(guó)個(gè)人所得稅的改革。

關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅；再分配；收入分配

中圖分類(lèi)號(hào)：F810.424 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2011）13-0036-02

兩會(huì)期間，引起國(guó)內(nèi)外媒體廣泛關(guān)注的當(dāng)屬中國(guó)的居民收入分配問(wèn)題。在對(duì)中國(guó)的居民收入分配狀況及其原因深入分析的同時(shí)，如何更好地發(fā)揮個(gè)人所得稅的再分配調(diào)節(jié)作用，成為政府和學(xué)術(shù)界的關(guān)注熱點(diǎn)問(wèn)題。

一、個(gè)稅制度的缺陷制約了稅收對(duì)收入分配的調(diào)節(jié)作用

個(gè)人所得稅是世界上稅制體系中開(kāi)征最為普遍的稅種，一般認(rèn)為個(gè)人所得稅除了取得收入任務(wù)之外，它還擔(dān)負(fù)的特殊任務(wù)，就是調(diào)節(jié)居民間的收入分配差距，相對(duì)而言，就中國(guó)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的形勢(shì)看，后一方面的功能顯得更為重要。世界上無(wú)論是發(fā)達(dá)國(guó)家還是廣大的發(fā)展中國(guó)家，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，收入分配體制、結(jié)構(gòu)的變化，收入分配差距會(huì)因?yàn)槭袌?chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和制度的缺陷而逐漸拉大，如何利用個(gè)人所得稅進(jìn)行調(diào)節(jié)，達(dá)到社會(huì)公平，成為完善個(gè)人所得稅制度的重要目標(biāo)。在中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)取得長(zhǎng)足發(fā)展的同時(shí)，個(gè)人所得稅在功能發(fā)揮上出現(xiàn)了一些問(wèn)題，不解決這些問(wèn)題，個(gè)人所得稅的立法意圖就很難實(shí)現(xiàn)。問(wèn)題集中表現(xiàn)為：

（一）調(diào)節(jié)能力弱化

中國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅能夠課征的實(shí)際上是勞動(dòng)力的工資薪金部分以及以工薪所得、股息紅利等以貨幣形式表現(xiàn)的部分。對(duì)于企業(yè)家及高管的年薪制、股權(quán)激勵(lì)機(jī)制、職務(wù)津貼制、職務(wù)消費(fèi)制等，要及時(shí)、足額課征比較困難。實(shí)際上，能夠課征的也只是純工薪階層勞動(dòng)者的勞動(dòng)報(bào)酬所得部分，對(duì)企業(yè)家及高管和具有特殊才能的高收入者的調(diào)節(jié)則名存實(shí)亡。加之減免優(yōu)惠過(guò)多，有些征收、寬免界限劃分不當(dāng)。例如生計(jì)費(fèi)用的扣除標(biāo)準(zhǔn)，未能按照物價(jià)指數(shù)和醫(yī)療、教育等費(fèi)用的提高而相應(yīng)調(diào)高。使得如何調(diào)節(jié)過(guò)高收入者和便于中等收入者，照顧低收入者，缺乏有效的措施。對(duì)于居民納稅人的收入而言，當(dāng)前收入來(lái)源呈現(xiàn)多元化、隱性化特征，居民收入除工資收入（含獎(jiǎng)金）外，還普遍含有工資制度外收入，包括貨幣、非貨幣、實(shí)物等形式的各種名目的補(bǔ)貼收入、福利收入，其突出特點(diǎn)為數(shù)額大、增長(zhǎng)快。加上現(xiàn)行個(gè)人所得稅的征收范圍采取列舉項(xiàng)目征稅，沒(méi)有列舉的項(xiàng)目不征稅。例如工資薪金，工資薪金一般包括兩部分，即：一是國(guó)家規(guī)定的工資，二是單位發(fā)的各種補(bǔ)貼。一般而言，稅法只對(duì)第一部分的工資部分課征。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，居民個(gè)人收入來(lái)源多樣化，個(gè)稅征收采用征稅項(xiàng)目列舉法的制度缺陷顯得尤為突出。

（二）違背了稅收公平原則

稅收公平原則指的是條件相同的人負(fù)擔(dān)相同的稅收（橫向公平），條件不同的人負(fù)擔(dān)不同的稅收（縱向公平）。由于現(xiàn)行的分類(lèi)所得稅對(duì)不同性質(zhì)的所得項(xiàng)目采取了不同的稅率和費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)又采取源泉一次課征的辦法，其結(jié)果必然造成收入相同的納稅人由于取得的收入類(lèi)型（項(xiàng)目）不同而承擔(dān)不同的稅負(fù)，產(chǎn)生了橫向不公平。同時(shí)，對(duì)不同類(lèi)型（項(xiàng)目）所得的計(jì)征時(shí)間的規(guī)定不同，有的按月征收；有的按月預(yù)繳、年終匯算清繳；有的按次征收。不能真實(shí)反映納稅人的支付能力，從而造成所得來(lái)源途徑多、綜合收入高的納稅人少交稅甚至不交稅；而所得來(lái)源途徑少、收入相對(duì)較集中的人卻要多交稅的現(xiàn)象，產(chǎn)生了縱向不公平。總體上講，中國(guó)現(xiàn)行的個(gè)人所得稅制已不能體現(xiàn)“量能納稅”的原則，不能有效地達(dá)到個(gè)人所得稅“調(diào)節(jié)高收入、緩解個(gè)人收入差距懸殊”的立法意圖。

二、完善個(gè)人所得稅制度，強(qiáng)化稅收調(diào)控效應(yīng)的政策建議

（一）擴(kuò)大征稅范圍

1.擴(kuò)大納稅人的范圍。參照國(guó)外大多數(shù)國(guó)家的做法，將認(rèn)定居民納稅人的期限（在中國(guó)境內(nèi)沒(méi)有住所但在中國(guó)境內(nèi)居住滿(mǎn)一年）改為183天，以擴(kuò)大征稅范圍，更好的維護(hù)稅收籌集財(cái)政資金和調(diào)節(jié)收入分配的功能。

2.擴(kuò)大應(yīng)稅所得的范圍。將各類(lèi)應(yīng)納稅所得納入個(gè)人所得稅的征稅范圍，建立以分類(lèi)扣繳為基礎(chǔ)的綜合所得稅制。從理論上講，綜合所得稅制更符合公平性要求，當(dāng)對(duì)初次分配的結(jié)果糾正失靈后，要利用再分配手段來(lái)調(diào)節(jié)居民收入分配差距，就必須對(duì)居民收入差距有一個(gè)充分、準(zhǔn)確的了解，要在全面掌握居民收入狀況的基礎(chǔ)上，對(duì)高收入者課以重稅，對(duì)低收入者以低稅、免稅，甚至稅收補(bǔ)貼政策以達(dá)到個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)目標(biāo)——公平。而在分類(lèi)所得稅制下，個(gè)人的收入被分解開(kāi)來(lái)，單一途徑取得收入的納稅人可能會(huì)比多種途徑取得收入的納稅人承擔(dān)較重的稅負(fù)。也就是說(shuō)，從公平角度來(lái)講，由于綜合所得稅制以個(gè)人的全部收入為計(jì)稅依據(jù)，邏輯上更能體現(xiàn)“量能納稅”的原則，無(wú)論是橫向公平還是縱向公平都能得到直觀的反映。而把分類(lèi)扣繳與綜合所得相結(jié)合的個(gè)人所得稅模式，是把理想與現(xiàn)實(shí)的結(jié)合，它發(fā)揮了綜合所得稅制的科學(xué)性——公平性，也能照顧到中國(guó)的稅收征管環(huán)境——避免因需要申報(bào)而造成課稅手續(xù)繁雜，提高征稅成本。從世界范圍內(nèi)看，分類(lèi)所得稅是一種過(guò)渡模式，最終還是要被綜合所得稅制替代。在當(dāng)前的征稅環(huán)境下，采取綜合所得稅制，稅制設(shè)計(jì)要更加謹(jǐn)慎和嚴(yán)謹(jǐn)。借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)：首先，應(yīng)該強(qiáng)化源泉扣繳制度，這樣做的目的就是為了防止稅收流失，減少稅收時(shí)滯性，而要實(shí)現(xiàn)這個(gè)目的，我們?nèi)皂氁愿黜?xiàng)所得的源泉扣繳為基礎(chǔ)，實(shí)行“多退少補(bǔ)”。其次，確定適當(dāng)?shù)念A(yù)征率，從西方發(fā)達(dá)國(guó)家的實(shí)踐來(lái)看，分類(lèi)所得稅制下的源泉扣繳依據(jù)將不再是各類(lèi)所得的應(yīng)納稅額，而是綜合所得稅制下的征收率。最后，應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的情況和稅收征管能力，逐步將各類(lèi)應(yīng)當(dāng)納稅的個(gè)人所得全部納入征稅范圍。例如，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)所得、外匯交易所得、網(wǎng)店銷(xiāo)售所得等，從公平的角度講，應(yīng)將全部所得納入征稅范圍。

（二）完善個(gè)稅申報(bào)制度

1.在納稅申報(bào)環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)家庭計(jì)稅。實(shí)行個(gè)人計(jì)稅制還是家庭納計(jì)稅制，涉及的是納稅單位的選擇。各國(guó)個(gè)人所得稅的納稅單位分為兩類(lèi)：一類(lèi)實(shí)行單一制，即以個(gè)人作為納稅申報(bào)單位，或者以家庭作為納稅申報(bào)單位；另一類(lèi)實(shí)行多重制，即稅法規(guī)定多個(gè)納稅申報(bào)單位，由納稅人自行選擇。如美國(guó)以家庭計(jì)稅個(gè)人所得稅的納稅申報(bào)單位就包括單身、單親、已婚單獨(dú)申報(bào)、已婚聯(lián)合申報(bào)等多種。而以家庭計(jì)稅為納稅單位申報(bào)是世界上個(gè)人所得稅成熟國(guó)家的多數(shù)的選擇方式，也是實(shí)現(xiàn)個(gè)人所得稅公平性的重要途徑。

2.在納稅申報(bào)環(huán)節(jié)進(jìn)行費(fèi)用扣除。這是一種具有鼓勵(lì)性的政策措施，如果規(guī)定某些費(fèi)用只能在納稅申報(bào)環(huán)節(jié)進(jìn)行扣除，納稅人主動(dòng)進(jìn)行申報(bào)的積極性將被提高。

（三）為納稅人設(shè)立獨(dú)立的稅號(hào)

為每個(gè)納稅人設(shè)立獨(dú)立的稅號(hào)，是對(duì)個(gè)人所得稅進(jìn)行科學(xué)管理的最基本條件。2000年，中國(guó)開(kāi)始實(shí)行存款實(shí)名制。2008年，人民銀行重申存款實(shí)名制度，并在金融機(jī)關(guān)安裝身份識(shí)別系統(tǒng)，以辨真?zhèn)?，從理論上使利用假身份證取得收入的可能性降低至零。從存款實(shí)名制中看出，可以通過(guò)監(jiān)控經(jīng)金融機(jī)構(gòu)獲得的收入，并將其匯總至個(gè)人名下，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)超額累進(jìn)征稅。而實(shí)際上更為簡(jiǎn)單，只要將新增財(cái)產(chǎn)實(shí)名，就不會(huì)影響對(duì)個(gè)人所得稅的征繳，也不會(huì)造成個(gè)人所得稅的流失。目前，制度框架已經(jīng)基本能夠保證新增財(cái)產(chǎn)實(shí)名制，因而財(cái)產(chǎn)實(shí)名制可在技術(shù)上支持個(gè)人所得稅“綜合與分類(lèi)相結(jié)合”的改革。

（四）優(yōu)化稅前費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)

中國(guó)個(gè)人所得稅改革的熱點(diǎn)之一就是對(duì)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的討論，特別是對(duì)工薪所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的討論。針對(duì)當(dāng)前中國(guó)個(gè)人所得稅工薪所得費(fèi)用扣除中基本費(fèi)用扣除偏低、無(wú)住所外籍人員允許附加費(fèi)用扣除、外籍人員扣除項(xiàng)目過(guò)多等問(wèn)題，應(yīng)從以下幾個(gè)方面優(yōu)化費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，以強(qiáng)化個(gè)人所得稅的再分配調(diào)節(jié)功能：（1）統(tǒng)一生計(jì)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。與分類(lèi)所得稅制下的分類(lèi)費(fèi)用扣除相比，綜合所得稅可以在匯總納稅人全部收人的基礎(chǔ)上，規(guī)定統(tǒng)一的生計(jì)費(fèi)用扣除，這樣可以提高個(gè)人所得稅的公平程度。在綜合所得稅制下，高收入者和低收人者，其可以在稅前扣除的生計(jì)費(fèi)用水平相同，是維持個(gè)體基本生活必需的需求。相比分類(lèi)所得下的多渠道的收人、多次的費(fèi)用扣除，綜合所得稅制可以避免個(gè)人所得稅所在分類(lèi)計(jì)征時(shí)產(chǎn)生的“逆向調(diào)節(jié)”作用。（2）建立動(dòng)態(tài)的費(fèi)用扣除調(diào)整機(jī)制。在綜合所得稅制下，費(fèi)用扣除是為了滿(mǎn)足勞動(dòng)者基本的生計(jì)需要。在物價(jià)有較大變動(dòng)的情況下，就有必要對(duì)扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行適時(shí)調(diào)整?？梢栽诿磕甑哪瓿?，根據(jù)上一年的通脹水平，結(jié)合其他各相關(guān)因素，由國(guó)家稅收主管部門(mén)公布本年度的生計(jì)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。為更好地體現(xiàn)家庭負(fù)稅能力和支出需求，在基本的生計(jì)費(fèi)用扣除之外，實(shí)行有差別的寬免制度，允許對(duì)家庭贍養(yǎng)支出、大病醫(yī)療支出中個(gè)人承擔(dān)的部分，正規(guī)全日制教育的學(xué)費(fèi)支出，住房貸款支出等，進(jìn)行據(jù)實(shí)或限額扣除。（3）對(duì)生產(chǎn)性投入的加計(jì)扣除。為鼓勵(lì)納稅人進(jìn)行獨(dú)立再生產(chǎn)，將其收入中可能包括的下一生產(chǎn)周期的生產(chǎn)性投入，允許從有關(guān)的個(gè)人收入中扣除。例如，個(gè)體工商戶(hù)的純收入中會(huì)有一部分用于下一周期的簡(jiǎn)單再生產(chǎn)；工薪階層或者勞務(wù)提供者，通過(guò)再教育、培訓(xùn)等手段提高勞動(dòng)技能，也應(yīng)屬于生產(chǎn)性投入的范疇。

總之，完善個(gè)人所得稅的主要措施可以考慮擴(kuò)大居民納稅人和征稅所得的范圍，建立與綜合稅制相匹配的個(gè)稅申報(bào)制度，為納稅人設(shè)立獨(dú)立的稅號(hào)，進(jìn)一步完善稅前費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)等，通過(guò)這些措施來(lái)發(fā)揮個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的作用，進(jìn)而積極推進(jìn)中國(guó)個(gè)人所得稅的改革。

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