戴衡偉

（哈爾濱鐵路局收入稽查處，黑龍江 哈爾濱 150000）

至少有兩個(gè)事實(shí)可以說(shuō)明會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征是由會(huì)計(jì)目標(biāo)決定的：一是由于不同歷史時(shí)期會(huì)計(jì)目標(biāo)之間的差異，導(dǎo)致了不同歷史時(shí)期會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征有所不同；二是從20世紀(jì)70年代初期開(kāi)始并延續(xù)至今的關(guān)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的爭(zhēng)論，最終都集中在對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的不同認(rèn)識(shí)上。1980年5月FASB發(fā)布的第二號(hào)概念結(jié)構(gòu)公告《會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征》被認(rèn)為是有關(guān)“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征”論爭(zhēng)的集大成之作。該報(bào)告從“會(huì)計(jì)的目標(biāo)是向企業(yè)外部利害關(guān)系人提供決策有用的信息”出發(fā)，提出了兩條最基本的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征，即相關(guān)性與可靠性。如果承認(rèn)這一判斷的價(jià)值，我們就可以提出這樣一些問(wèn)題，即什么是會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性？它的具體表現(xiàn)形式是什么？相關(guān)性與可靠性的關(guān)系又是什么？怎樣解釋和評(píng)價(jià)目前會(huì)計(jì)信息相關(guān)性水平及成因？在提高會(huì)計(jì)信息相關(guān)性方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及會(huì)計(jì)人員應(yīng)盡的職責(zé)是什么？這些問(wèn)題正是本文將要研究的內(nèi)容。

1 會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的內(nèi)在矛盾

關(guān)于會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征問(wèn)題至今并未取得一致的意見(jiàn)。1998年美國(guó)證券交易委員會(huì)前主席Levitt在題為“高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要性”演講中提出誠(chéng)信、透明、公允、可比和充分披露等特征為主要質(zhì)量要求，并未提到相關(guān)性和一致性。不過(guò)，我們認(rèn)為，任何事物都有本質(zhì)和形式兩個(gè)方面，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量也是如此。相關(guān)性和一致性是會(huì)計(jì)信息作為信息最基本的特征，否則它就失去了信息的性質(zhì)和基本作用，這些質(zhì)量可稱(chēng)為會(huì)計(jì)信息內(nèi)容的質(zhì)量，它不僅存在于信息的集合中，而且存在于單個(gè)信息中；如果沒(méi)有相關(guān)性，會(huì)計(jì)也就失去了存在的意義。正是出于這樣的認(rèn)識(shí)，我們才專(zhuān)門(mén)討論會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性問(wèn)題，并認(rèn)為將之簡(jiǎn)稱(chēng)為會(huì)計(jì)相關(guān)性也是符合邏輯的。

關(guān)于會(huì)計(jì)相關(guān)性的涵義及概念，人們的認(rèn)識(shí)也并非完全一致。FASB認(rèn)為相關(guān)的會(huì)計(jì)信息是指，能夠通過(guò)幫助使用者預(yù)測(cè)未來(lái)事件的結(jié)果來(lái)堅(jiān)持或更正先前的預(yù)期并在決策中起作用的信息；信息對(duì)決策的影響是通過(guò)提高決策者的預(yù)測(cè)能力或提供對(duì)先前預(yù)期的反饋來(lái)實(shí)現(xiàn)的。由此，F(xiàn)ASB進(jìn)而認(rèn)為，一項(xiàng)信息是否具有相關(guān)性主要由三個(gè)因素決定：一是預(yù)測(cè)價(jià)值，如果一項(xiàng)信息能幫助決策者預(yù)測(cè)未來(lái)事項(xiàng)的可能結(jié)果，則此項(xiàng)信息就具有預(yù)測(cè)價(jià)值，決策者可根據(jù)預(yù)測(cè)的可能結(jié)果做出最佳決策，因此預(yù)測(cè)價(jià)值為會(huì)計(jì)相關(guān)性的重要因素。二是反饋價(jià)值，如果一項(xiàng)信息能使決策者證實(shí)或更正過(guò)去決策的預(yù)期后果即具有反饋價(jià)值。反饋價(jià)值與預(yù)測(cè)價(jià)值往往同時(shí)并存或相互影響，會(huì)計(jì)季報(bào)信息對(duì)該季的績(jī)效具有反饋價(jià)值，而對(duì)該年度的績(jī)效則具有預(yù)測(cè)價(jià)值。由于會(huì)計(jì)信息的預(yù)測(cè)價(jià)值存在著諸多困難，因此有的學(xué)者認(rèn)為反饋價(jià)值是重要的質(zhì)量特征。三是及時(shí)性，如果一項(xiàng)信息在失去影響決策能力之前提供給決策者，即具有及時(shí)性，及時(shí)的信息未必相關(guān)，不及時(shí)的信息則肯定不相關(guān)。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)財(cái)務(wù)報(bào)告特別委員會(huì)（Jemkins委員會(huì)）于1994年發(fā)表了題為“改進(jìn)企業(yè)報(bào)告——面向用戶(hù)”的一份報(bào)告。在該項(xiàng)報(bào)告中就會(huì)計(jì)相關(guān)性提出了兩個(gè)值得注意的問(wèn)題：一是為分析相關(guān)性，表述了會(huì)計(jì)信息用戶(hù)需求的七個(gè)方面；二是建議把企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容劃分為核心和非核心活動(dòng)與事項(xiàng)，重新加以組合，突出核心項(xiàng)目而重點(diǎn)是從凈收益中劃分出核。心盈利和非核心收益與財(cái)務(wù)成本。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》在講到會(huì)計(jì)相關(guān)性時(shí)是這樣定義的，“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，滿(mǎn)足有關(guān)各方了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要、滿(mǎn)足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的需要?！蔽覈?guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是這樣定義的，“企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)能夠反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，以滿(mǎn)足會(huì)計(jì)信息使用者的需要，即要求會(huì)計(jì)信息與使用者的經(jīng)濟(jì)決策相關(guān)，對(duì)使用者有用”。雖然上述各種定義的表述方式略有差異，但都在不同程度上說(shuō)明了會(huì)計(jì)相關(guān)性是指企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)與使用者的決策相關(guān)，能夠充當(dāng)決策的依據(jù)并且能夠滿(mǎn)足決策的需要。

會(huì)計(jì)相關(guān)性確實(shí)蘊(yùn)含著詭辯的危險(xiǎn)：與誰(shuí)的決策相關(guān)？會(huì)計(jì)信息使用者的成分極為復(fù)雜，其決策取向也不盡一致，甚至往往相互沖突，會(huì)計(jì)信息如何滿(mǎn)足各自不同的口味？這個(gè)問(wèn)題在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》以及其他會(huì)計(jì)規(guī)范性文件中并未得到明確的回答。FASB只是提出了一個(gè)“通用報(bào)表”的說(shuō)法，認(rèn)為報(bào)表使用人對(duì)主要會(huì)計(jì)信息有著“共同的需要”，這正是編制會(huì)計(jì)報(bào)表的原因。但是，什么是“共同需要”？非“共同需要”的信息是否還要提供？如果是肯定的回答，那又應(yīng)如何理解會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性？因?yàn)檫@樣一來(lái)可能全部的會(huì)計(jì)信息是為全體使用者所需要的，則會(huì)計(jì)信息相關(guān)性與完整性的關(guān)系又該如何理解？所有這些都是在提高會(huì)計(jì)相關(guān)性方面需要研究的問(wèn)題，也許這也正是美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）和Levitt不愿意提出會(huì)計(jì)相關(guān)性的一個(gè)原因。

看來(lái)，要形成對(duì)相關(guān)性的統(tǒng)一認(rèn)識(shí)還尚待時(shí)日，所以，簡(jiǎn)單地給出武斷結(jié)論是不明智的，我們極且將其理解為使會(huì)計(jì)信息使用者決策有用的性質(zhì)或特性較為妥當(dāng)。不過(guò)，既然是與信息使用者聯(lián)系在一起的，那要對(duì)其做更深入的理解，還需從會(huì)計(jì)信息需求角度對(duì)相關(guān)性做進(jìn)一步分析。

2 從需求入手分析“共同需要的會(huì)計(jì)信息”存在的可能性

既然會(huì)計(jì)相關(guān)性問(wèn)題是與會(huì)計(jì)信息需求相關(guān)聯(lián)的，那么不妨從需求入手進(jìn)行研究。研究會(huì)葉相關(guān)性與研究其他問(wèn)題一樣也應(yīng)當(dāng)有一個(gè)從個(gè)別到一般的過(guò)程，我們只有對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者其個(gè)體需要的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行個(gè)別分析后，才能夠進(jìn)行適當(dāng)?shù)木C合考察以回答是否存在“共同需要的會(huì)計(jì)信息”這一問(wèn)題。如果獲得肯定的回答，我們就可以進(jìn)一步研究共同需要的內(nèi)容及披露方式。如果得到的是否定的結(jié)論，那么，我們就要尋找提高會(huì)計(jì)相關(guān)性的新途徑。

在我國(guó)，政府部門(mén)是會(huì)計(jì)信息需求的一個(gè)主要方面，特別是近幾年來(lái)隨著政府在行政職能、財(cái)政收入和國(guó)有資產(chǎn)所有權(quán)的行使形式等方面的轉(zhuǎn)化，對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求也開(kāi)始有所變化。政府部門(mén)的宏觀調(diào)控需要統(tǒng)一的、符合國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算要求的、客觀真實(shí)可比的會(huì)計(jì)信息，因?yàn)橹挥羞@樣的會(huì)計(jì)信息才便于審核與匯總，才能夠?qū)崿F(xiàn)統(tǒng)計(jì)會(huì)計(jì)化的最終目標(biāo)。稅務(wù)部門(mén)由于稅收征管而需要客觀真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，雖然我們?cè)试S稅務(wù)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離，但由于稅務(wù)對(duì)會(huì)計(jì)根深蒂固的影響以及大批中小企業(yè)的存在，事實(shí)上兩者不可能絕對(duì)分離，這也正是我國(guó)會(huì)計(jì)政策要盡量與財(cái)政稅務(wù)制度相協(xié)調(diào)的原因，這也決定了稅務(wù)部門(mén)需要的是由企業(yè)提供的符合稅收法規(guī)規(guī)定的會(huì)計(jì)信息。在我國(guó)，財(cái)政部門(mén)作為國(guó)有企業(yè)代理所有者，主要關(guān)注兩個(gè)問(wèn)題：一是國(guó)有企業(yè)的利潤(rùn)分配，二是國(guó)有資產(chǎn)的保值增值，這又決定了財(cái)政部門(mén)所需要的是由企業(yè)提供的放棄謹(jǐn)慎性原則以盡量少反映損失的會(huì)計(jì)信息。由此可見(jiàn)，我國(guó)政府各部門(mén)對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求也各有側(cè)重，并非完全一致。

[1]徐哲英.會(huì)計(jì)信息真實(shí)性管理研究.華中師范大學(xué)，【碩士】華中師范大學(xué)，2003-06-30.