【摘要】目前，我國電網(wǎng)經(jīng)營企業(yè)在進(jìn)行電網(wǎng)建設(shè)改造項目，其資金來源有銀行貸款、發(fā)行債券等形式。文章針對當(dāng)前電網(wǎng)企業(yè)“統(tǒng)貸統(tǒng)還”模式下項目借款所產(chǎn)生的財務(wù)費用分?jǐn)偡绞阶饕谎芯俊?br/>　　【關(guān)鍵詞】貸款費用；閑置資金；利息費用
　　
　　一、緒論
　　
　　在市場經(jīng)濟(jì)條件下，資金是企業(yè)生存和發(fā)展的生命源泉，對于電網(wǎng)企業(yè)來說，為了維持正常的電網(wǎng)建設(shè)改造。除了利用自有資金解決部分資金來源外，通常會采取向銀行等金融機(jī)構(gòu)借款的方式來籌措所需的資金。這部分資金采用“統(tǒng)貸統(tǒng)還”的方式。必然涉及到借款費用的分?jǐn)偡绞健?br/>　　
　　二、貸款費用的概念及確認(rèn)原則
　　
　　(一)貸款費用的概念
　　貸款費用是企業(yè)因借入資金所付出的代價，它包括貸款的利息、折價或溢價的攤銷、輔助費用等。從貸款費用的定義來看，主要包括以下幾個要素：
　　1、貸款的利息：包括企業(yè)向銀行或其他金融機(jī)構(gòu)借入資金所發(fā)生的利息、發(fā)行債券所發(fā)生的利息，以及為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而發(fā)生的帶息債務(wù)所承擔(dān)的利息等。
　　2、折價或溢價的攤銷：是發(fā)行債券等所發(fā)生的折價或溢價在每期的攤銷金額，其實質(zhì)是對債券票面利息的調(diào)整。
　　3、輔助費用：是企業(yè)在貸款過程中發(fā)生的手續(xù)費、傭金、印刷費等交易費用。
　　
　　(二)貸款費用的確認(rèn)原則
　　貸款費用確認(rèn)主要解決的是將每期發(fā)生的貸款費用資本化、計入相關(guān)的資產(chǎn)成本，還是將有關(guān)的貸款費用費用化、計入當(dāng)期損益的問題。根據(jù)借款費用準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)發(fā)生的借款費用?？芍苯託w屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費用，計入當(dāng)期損益。這里“符合資本化條件的資產(chǎn)”是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間(通常是指1年及1年以上)的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。
　　
　　三、貸款費用資本化確認(rèn)的界定
　　
　　對于貸款費用資本化的起始條件，準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)只有當(dāng)同時滿足“資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生，貸款費用已經(jīng)發(fā)生和為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經(jīng)開始”這3個條件時。貸款利息、折價或者溢價的攤銷以及因外幣貸款而發(fā)生的匯兌差額才可以開始資本化。對于貸款費用資本化的停止條件，新準(zhǔn)則規(guī)定：“當(dāng)所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)時，應(yīng)當(dāng)停止其貸款費用的資本化：以后發(fā)生的貸款費用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費用”。因安排專門貸款發(fā)生的一次性支出的輔助費用。在發(fā)生時，只要資本化期間沒有停止，就予以資本化，停止資本化以后發(fā)生的，就應(yīng)予以費用化。
　　新準(zhǔn)則將貸款費用資本化的范圍，分為專門貸款和一般貸款的貸款費用分別處理。貸款費用資本化金額的計算根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，貸款費用的資本化金額的計算方法因貸款種類不同而異。對于專門貸款發(fā)生的貸款費用不要求與資產(chǎn)支出相掛鉤，但必須考慮資本化期間未動用的專門貸款存入銀行取得的利息收入或者進(jìn)行暫時性投資取得的投資收益，將專門貸款在此期間產(chǎn)生的貸款費用扣除該收益后予以資本化。即：專門貸款應(yīng)予資本化金額=當(dāng)期實際發(fā)生的利息費用一尚未動用的專門貸款產(chǎn)生的收益一般貸款利息費用；
　　對于資本化期間占用的一般貸款，指企業(yè)在購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)時，如果專門貸款資金不足，占用了一般貸款資金的，或者企業(yè)為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)并沒有借入專門貸款，而占用的都是一般貸款資金，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而發(fā)生的累計資產(chǎn)支出超過專門貸款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般貸款的資本化率，計算確定一般貸款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般貸款加權(quán)平均利率計算確定。如果符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)沒有借入專門貸款，則應(yīng)以累計資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)為基礎(chǔ)計算所占用的一般貸款利息資本化金額。即企業(yè)占用一般貸款資金購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)時，一般貸款的貸款費用的資本化金額的確定應(yīng)當(dāng)與資產(chǎn)支出相掛鉤。即：資本化金額=累計資產(chǎn)支出超過專門貸款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)×占用一般貸款的資本化率。
　　所占用一般貸款本金加權(quán)平均數(shù)=∑(所占用每筆一般貸款本金×每筆一般貸款在當(dāng)期所占用的天數(shù)，當(dāng)期天數(shù))
　　
　　四、貸款利息費用的分?jǐn)偡绞?br/>　　
　　當(dāng)前，電網(wǎng)企業(yè)項目貸款采取了“統(tǒng)貸統(tǒng)還”模式，期間所產(chǎn)生的利息費用如何進(jìn)行分?jǐn)偸侵档梦覀兩罹康膯栴}。
　　電網(wǎng)建設(shè)項目資金是根據(jù)工程進(jìn)度分期到位的，一旦撥入項目資金，必將產(chǎn)生利息費用，省公司將利息費用分?jǐn)傊粮鞯厥泄╇娋帧?br/>　　以地市局電力企業(yè)為例，2010年第一季度省公司分?jǐn)偫①M用20萬元，本年該局電網(wǎng)建設(shè)項目有3個，其中：A項目、C項目、E項目為續(xù)建項目；B項目、D項目為新建項目。A項目2009年到位的貸款資金500萬元，2010年項目由于續(xù)建。繼續(xù)追加資金100萬元。該項資金已到位，資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生。貸款費用已經(jīng)發(fā)生；為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動已經(jīng)開始。B項目2010年資金預(yù)計使用300萬元。D項目資金預(yù)計投入100萬元，該項資金已到位，但尚未支付。E項目2009年到位的貸款資金300萬元，2010年項目由于續(xù)建，繼續(xù)追加資金50萬元，該項資金已到位，并于2010年2月17日完工。
　　
　　(一)分清資金來源
　　確認(rèn)利息費用之前。分清項目資金來源中多少資金是自有資金，多少是貸款資金，貸款利息費用只在貸款資金中產(chǎn)生。假定C項目投入資金為自有資金，則該項目不參與利息費用的分?jǐn)偂?br/>　　
　　(二)是否滿足資本化時點
　　根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號，A項目未能同時滿足貸款費用資本化的3個條件，因此A項目利息費用不能開始資本化，不能攤?cè)牍こ添椖砍杀局校浒l(fā)生的利息費用應(yīng)計入財務(wù)費用。
　　
　　(三)區(qū)分屬長期貸款所發(fā)生的利息費用或流動貸款所發(fā)生的利息費用
　　假定B項目資金中，有150萬元屬于短期貸款。其余均為2年貸款?，F(xiàn)行流動貸款年利率為5.31％，長期貸款利息為5.4％。根據(jù)上述資料。計算2010年第一季度工程項目利息費用如下：
　　第一季度B項目短期貸款利息=短期貸款x流動貸款月利率×貸款費用資本化時間(月)=150×(5.31％／12)×3=1.9913萬元
　　第一季度B項目長期貸款利息=長期貸款×長期貸款月利率×貸款費用資本化時間(月)=150×(5.4％／12)×3=2.025萬元
　　第一季度B項目貸款利息=第一季度短期貸款利息+第一季度長期貸款利息=1.9913+2.025=4.0163萬元
　　
　　(四)確定貨款費用中閑置資金
　　假定A項目100萬元資金中，尚未動用的貸款金額50萬元，由于省公司撥入100萬元，且A項目滿足了資本化的3個條件，則貸款所發(fā)生的利息費用允許全部資本化。因此要扣除銀行尚未動用的貸款50萬元取得的利息收入。銀行存款年利率0.36％。
　　第一季度A項目貸款利息=長期貸款×長期貸款月利率×貸款費用資本化時間(月)一尚未動用的貸款金額存入銀行取得的利息=500×(5.4％／12)×3+100×(5.4％／12)×350×(0.36％／12)×3=6.75+1.35-0 045=8.055萬元。
　　
　　(五)在建工程與完工工程的利息分?jǐn)偟姆绞?br/>　　根據(jù)上述資料，2010年第一季度省公司分?jǐn)偫①M用20萬元中。剔除在建的A項目、B項目利息費用以及E項目2010年2月17日完工前資本化利息費用，其余屬于完工工程的利息費用，計入財務(wù)費用。
　　E項目2010年第一季度資本化利息=50×(5.4％／365)×78=0.577萬元
　　假定A項目2010年第一季度尚未完工，則分?jǐn)偫①M-用如下：
　　借：在建工程-A項目
　　8.055
　　在建工程-B項目
　　4.0163
　　在建工程-B項目
　　0.577
　　應(yīng)收利息-A項目
　　0.045
　　財務(wù)費用
　　7.3067
　　貸：內(nèi)部往來一應(yīng)付利息
　　20
　　
　　五、貸款利息費用的分?jǐn)傋⒁庖c
　　
　　當(dāng)前。電力企業(yè)利息分?jǐn)偰Ｊ奖容^粗放，對于流動貸款與長期貸款界定不清，完工時點未嚴(yán)格定義等原因，導(dǎo)致利息分?jǐn)偞嬖诤艽蟮碾S意性，影響工程項目成本及當(dāng)期損益的準(zhǔn)確性，因此，在利息分?jǐn)傊袘?yīng)注意以下幾個問題：
　　
　　(一)界定流動貸款與長期貸款金額
　　流動貸款及長期貸款所產(chǎn)生的利息費用，由于貸款的利率不同。所產(chǎn)生的利息費用也各不相同。因此，要正確區(qū)分貸款的性質(zhì)，才能更好地分?jǐn)偫①M用，準(zhǔn)確地評價項目管理。
　　
　　(二)扣除閑置資金產(chǎn)生的收益
　　一部分電力企業(yè)并不關(guān)心資金使用效益，借貸資金閑置現(xiàn)象時有發(fā)生。根據(jù)新會計準(zhǔn)則，在滿足了資本化的3個條件前提下，貸款所發(fā)生的利息費用允許全部資本化，但扣除銀行尚未動用的貸款的利息收入。這將要求電力企業(yè)，必須加強(qiáng)資金管理。努力降低資金存量。減少資金隱性損失。
　　
　　(三)確認(rèn)貸款費用停止資本化時點
　　某工程項目有多套生產(chǎn)裝置或多條線路同時開工或分別開工，各部分分別陸續(xù)投產(chǎn)。對于常規(guī)項目來說，建設(shè)完成即投入生產(chǎn)，建設(shè)期、生產(chǎn)期劃分明確，建設(shè)期利息計算也很明確。而對于分別建造完工的項目。其中部分項目投產(chǎn)，部分仍在繼續(xù)建設(shè)，則不能簡單地認(rèn)為投產(chǎn)就是建設(shè)期結(jié)束，建造期的利息計算應(yīng)當(dāng)具體情況具體分析。頒發(fā)的新《企業(yè)會計制度》(以下簡稱“新制度”)對貸款所發(fā)生的費用核算及資本化方法進(jìn)行了改革，“新制度”首先規(guī)定：可以資本化的借款費用是“為購建固定資產(chǎn)而專門借款所發(fā)生的費用”，而不是原制度所指：“與購建固定資產(chǎn)有關(guān)的長期借款的利息支出和有關(guān)費用”。按照“新制度”，計算資本化利息的起點不僅借款的費用已經(jīng)發(fā)生外。還應(yīng)當(dāng)同時具備這兩個條件。在此以前發(fā)生的利息費用不能資本化，只能計入當(dāng)期費用。對于利息資本化的終點，也就是建設(shè)期終點，也有兩種確定方法：一種是以項目投產(chǎn)為終點，一種是以投資活動結(jié)束(即投資使用完了)為終點。這兩個時點不一定相同，有時項目投產(chǎn)后仍有部分投資使用。按照“新制度”，則應(yīng)針對不同情況分別處理。“新制度”改變了借款的費用停止資本化的時間界限。規(guī)定當(dāng)所購建的資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)時，即停止其借款的費用的資本化，以后發(fā)生的借款費用計入財務(wù)費用。即資本化的終點從原制度的“辦理竣工決算”改為“達(dá)到預(yù)定的可使用狀態(tài)”。判斷“達(dá)到預(yù)定的可使用狀態(tài)”停止資本化的條件也有三條：第一條。固定資產(chǎn)的建造(包括安裝)已經(jīng)完成或?qū)嵸|(zhì)上完成。第二條。與設(shè)計要求或-合同要求相符或基本相符，即使有極個別不相符的地方，也不影響正常使用。第三條，繼續(xù)發(fā)生在所購建資產(chǎn)上的支出金額很少或幾乎不再發(fā)生。如果所購建的固定資產(chǎn)需要試生產(chǎn)，只要試生產(chǎn)結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常運行或能夠生產(chǎn)出合格產(chǎn)品時，就認(rèn)為資產(chǎn)已經(jīng)“達(dá)到預(yù)定的可使用狀態(tài)”，應(yīng)停止利息資本化。也就是說，對于常規(guī)項目，只要建成可以使用，無論是否辦理竣工決算，都應(yīng)停止資本化。對于分別建造、分別完工的資產(chǎn)，需區(qū)別以下兩種情況來界定借款利息費用停止資本化的時點：第一種情況，建設(shè)項目的各部分分別完工，部分建成投產(chǎn)可以使用，其它部分正在繼續(xù)建設(shè)，但不影響生產(chǎn)。對于這種項目，投產(chǎn)部分資產(chǎn)的借款費用資本化就應(yīng)停止，建設(shè)期利息也就停止計算。例如，由若干條線路組成一項輸變電工程。每條輸電線路在其它線路繼續(xù)建造期間均可單獨使用，那么，當(dāng)其中一條線路完工投產(chǎn)時。就停止該生產(chǎn)線借款利息的資本化。每部分資產(chǎn)的建設(shè)期利息分別計算，從其開始建設(shè)直到建成投產(chǎn)為止。其后的利息計入生產(chǎn)期利息。整個項目的建設(shè)期可計算至第一條(或主要)線路投產(chǎn)為止，其后作為投產(chǎn)期。項目投產(chǎn)后，除尚未完工線路的借款利息可繼續(xù)資本化外，其后利息均計入生產(chǎn)期利息。第二種情況，建設(shè)項目的各部分分別完工，但『必須等到整體完工才能使用，則應(yīng)當(dāng)在該項目全部完工時，停止借款費用的資本化。例如：涉及到幾個設(shè)備改造的，如果流程確定只有當(dāng)每個設(shè)備都建造完成后，整個站才能正常運轉(zhuǎn)。則每個單項工程完工后不停止資本化，須等到整個站完工，統(tǒng)一試車投產(chǎn)后才停止資本化，停止計算建設(shè)期利息。建設(shè)期從項目投資使用開始計算，直到工程項目全部完工投產(chǎn)為止。可以看出，按照“新制度”，我們計算建設(shè)期利息的方法有所改變，對于投產(chǎn)后未完工項目，應(yīng)根據(jù)具體情況確定是否計算該部分投資的建設(shè)期利息，從而更準(zhǔn)確地開展企業(yè)生產(chǎn)的成本核算。使項目建設(shè)的經(jīng)濟(jì)評價更為準(zhǔn)確。
　　總的來說，電網(wǎng)建設(shè)改造工作規(guī)模大、點多面廣，為準(zhǔn)確地核算貸款費用資本化以及計入當(dāng)期損益的金額，我們應(yīng)對每一筆貸款的貸入及使用情況作出詳細(xì)的記錄，這也就要求我們切實作好財務(wù)會計的基礎(chǔ)工作。總之，我們應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)會計基礎(chǔ)工作，提高財務(wù)管理特別是資金管理水平，使項目建設(shè)的經(jīng)濟(jì)評價更為準(zhǔn)確。
　　
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