【摘要】 近年來稅務(wù)機關(guān)查補稅額呈快速增長勢頭，從另一個角度也說明了我國企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險問題日趨嚴(yán)重。以往有很多學(xué)者將企業(yè)視為一個整體來研究稅務(wù)風(fēng)險，忽略了企業(yè)各個部門產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險的原因。文章通過建立業(yè)務(wù)部門與決策部門的博弈模型，力圖說明稅務(wù)風(fēng)險在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的原因，并提出降低企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的建議。
　　【關(guān)鍵詞】 稅務(wù)風(fēng)險； 博弈； 生產(chǎn)經(jīng)營
　　
　　一、引言
　　近年來，我國企業(yè)面臨的稅務(wù)風(fēng)險日趨嚴(yán)重。2006年全國各級稅務(wù)稽查部門共檢查納稅人86萬戶，查補稅收收入386.4億元。2007年全年共檢查各類納稅人53.7萬戶，查補稅款430.2億元，比2006年增長了11.3%。2008年共檢查納稅人40.5萬戶，查補收入513.6億元，比2007年增長了19.4%。2009年共檢查納稅人31.3萬戶，查補收入1192.6億元，比2008年增長了132.2%，超過2006—2008年3年查補收入的總和，比1985年全年稅收總額還多。其間包括了北京泰躍、海天房地產(chǎn)，天津龍騰、重慶龍芯等一系列重大案件。2009年5月5日，國家稅務(wù)總局發(fā)布了《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理指引（試行）》，這是我國就企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理正式下發(fā)的第一個指導(dǎo)性文件，同時也標(biāo)志著我國稅務(wù)機關(guān)已將企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理列入重點研究課題。前期已有較多國內(nèi)外學(xué)者對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險進(jìn)行了研究，但很多已有的研究成果是在將企業(yè)作為一個整體的基礎(chǔ)上完成的。而在企業(yè)實際的工作中，每一個企業(yè)都會分為若干個部門，其中包括決策部門、業(yè)務(wù)部門及財務(wù)部門，而每個部門所隱藏的稅務(wù)風(fēng)險是不一樣的，其產(chǎn)生的原理也有一定的區(qū)別。特別是決策部門、業(yè)務(wù)部門，企業(yè)大部分稅務(wù)風(fēng)險其實是隱藏在這兩個部門當(dāng)中。很多學(xué)者往往將注意力放在財務(wù)部門，因為稅務(wù)風(fēng)險最終會在財務(wù)部門暴露出來，而忽略了決策部門、業(yè)務(wù)部門，但企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險恰恰是在這些部門產(chǎn)生的，企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營策略選擇有著重要的影響。
　　
　　二、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的定義
　　本文認(rèn)為，稅務(wù)風(fēng)險是一種不確定性或發(fā)生損失的可能性，這種不確定性既包括稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)的處罰導(dǎo)致企業(yè)付出代價或受到損失的可能性，也包括企業(yè)多繳稅款，承擔(dān)了不必要的稅收負(fù)擔(dān)兩種情況。
　　
　　三、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策選擇博弈模型
　?。ㄒ唬┗炯俣?br/>　　1.該博弈的參與者有兩個：業(yè)務(wù)部門和決策部門。
　　2.業(yè)務(wù)部門通過對市場的分析，向決策部門提供各種企業(yè)經(jīng)營方案，決策部門根據(jù)業(yè)務(wù)部門提供的方案，從中選擇他認(rèn)為最優(yōu)的方案。在業(yè)務(wù)部門準(zhǔn)備經(jīng)營方案的過程中，會考慮到來自外部市場、內(nèi)部管理的各種風(fēng)險。將稅務(wù)風(fēng)險也作為其中的風(fēng)險之一，如果業(yè)務(wù)部門要將稅務(wù)風(fēng)險列入考慮范圍，并制定相應(yīng)的經(jīng)營方案，它就必須首先付出一定的時間及精力來學(xué)習(xí)研究稅法的相關(guān)規(guī)定，獲取企業(yè)涉稅的信息。假設(shè)這種學(xué)習(xí)研究需要付出的成本為C，對于業(yè)務(wù)部門來說，可能出現(xiàn)兩種情況：一是業(yè)務(wù)部門認(rèn)識到稅務(wù)風(fēng)險管理的重要性，花費了成本C來研究稅收規(guī)定，并根據(jù)相關(guān)的稅收規(guī)定來制定營銷方案，從而避免將來企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的產(chǎn)生。二是業(yè)務(wù)部門認(rèn)為稅務(wù)風(fēng)險并不重要，不會影響到企業(yè)的正常經(jīng)營，因此沒有花費時間和精力來研究稅收規(guī)定。在這種情況下提交給決策部門的經(jīng)營方案，一旦被采用，實際上就給企業(yè)帶來了稅收上的不確定性，即企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險。
　　3.對于決策部門而言，首先假設(shè)決策部門代表企業(yè)，他的收益與企業(yè)的收益一致。同時，決策部門缺乏對稅收規(guī)定的研究（通常決策部門很少擁有稅務(wù)背景，更多的是擁有較強的生產(chǎn)、營銷能力），但能認(rèn)識到企業(yè)經(jīng)營過程中有企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險存在的可能性，由于信息不對稱，決策部門并不知道業(yè)務(wù)部門在做方案之前是否研究過稅收規(guī)定，因此，在業(yè)務(wù)部門提供的備選方案之中，決策部門會進(jìn)行選擇接受業(yè)務(wù)部門的方案或是拒絕業(yè)務(wù)部門的方案。
　　4.業(yè)務(wù)部門的收入與企業(yè)最終的收益正相關(guān)，即如果決策部門接受了業(yè)務(wù)部門提供的經(jīng)營方案，并且最終獲得了利潤R，那么業(yè)務(wù)部門將按照比例θ獲得θR的收益。如果業(yè)務(wù)部門的方案被決策部門拒絕，那么這個方案就不能為企業(yè)帶來任何的收益，業(yè)務(wù)部門自身的收益也為0。
　　5.企業(yè)一旦接受了業(yè)務(wù)部門提供的方案，就能取得收益R。在不考慮其他風(fēng)險的前提下，如果業(yè)務(wù)部門事先并沒有研究過稅收規(guī)定，則企業(yè)有可能面臨稅務(wù)風(fēng)險。這種情況下，由于稅務(wù)風(fēng)險的不確定性，企業(yè)有可能要承擔(dān)額外的稅收負(fù)擔(dān)T，此時支付向量分別為［θ（R-T），R-T］。企業(yè)也有可能不會受到稅收的影響，不必承擔(dān)額外的稅收負(fù)擔(dān)，此時的支付向量分別為（θR，R）；如果業(yè)務(wù)部門事先研究過稅收規(guī)定，而它的方案也被決策部門接受，就意味著方案的執(zhí)行沒有稅務(wù)風(fēng)險，此時支付向量分別為（θR-C，R）。反之，業(yè)務(wù)部門的方案被決策部門拒絕，則意味著業(yè)務(wù)部門白費功夫，企業(yè)得不到收益，業(yè)務(wù)部門會白白地付出成本C，此時的支付向量分別為（-C，0）。
　　6.博弈的參與者是完全理性的，都是風(fēng)險中性的，并且目標(biāo)都是收益的最大化。業(yè)務(wù)部門研究了稅收規(guī)定后再制定經(jīng)營方案的概率為α，決策部門接受業(yè)務(wù)部門的經(jīng)營方案的概率為β。但是即使是最終企業(yè)承擔(dān)了稅務(wù)風(fēng)險，也不一定就導(dǎo)致企業(yè)多交稅，因為這還受其他多種因素的影響，比如稅務(wù)機關(guān)人員的專業(yè)水平、財務(wù)人員調(diào)整賬務(wù)的水平等。也可以認(rèn)為最后的結(jié)果是由方案執(zhí)行時的稅收環(huán)境決定的，是一種隨機事件，可以用發(fā)生的概率ε來確定。Harsanyi曾在1967—1968年間提出了一種處理不完全信息博弈的方法，就是引入虛擬的博弈者“自然力”，用自然力選擇可以描述博弈過程的隨機因素，選擇策略的參與者是自然力。盡管自然力不會得到報酬，但在相應(yīng)回合，它必須選擇策略。依照慣例，所有參與者都遵循自然力概率，從而將不完全信息靜態(tài)博弈轉(zhuǎn)化為完全但不完美信息動態(tài)博弈進(jìn)行分析。這一轉(zhuǎn)換被稱為Harsanyi轉(zhuǎn)換，對研究不確定性博弈問題非常重要。按照這種假設(shè)，可以將企業(yè)是否多交稅的這種選擇交給“自然力”。
　　根據(jù)以上假設(shè)，得出該模型的博弈樹如下：
　　（二）博弈過程分析
　　從上述擴(kuò)展博弈模型可以看出，業(yè)務(wù)部門的期望收益為：
　?。ㄈ┎┺慕Y(jié)果分析
　　通過建立博弈模型對業(yè)務(wù)部門與決策部門經(jīng)營方案選擇過程博弈的分析可以看出，在信息條件不完全且不對稱的條件下，業(yè)務(wù)部門和決策部門作為理性經(jīng)濟(jì)人，都要追求自身利益的最大化。因此，博弈雙方都會在可供選擇的各種備選方案中選擇最優(yōu)方案來實現(xiàn)自身效用的最大滿足。具體體現(xiàn)在：
　　1.（?琢*，?茁*）可以作為該動態(tài)博弈的Bayes-Nash均衡，根據(jù)博弈論的觀點，該均衡是指博弈雙方在偷稅行為博弈中的最優(yōu)策略組合。只要一方不改變其策略，另一方任何策略的改變都不會使其收益增加。
　　2.不論是業(yè)務(wù)部門還是決策部門，其策略的選擇都受到多交稅的概率ε及多交稅額T的影響。ε越大，說明企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險越大，同時稅務(wù)問題被稅務(wù)機關(guān)查出的可能性越大。對于業(yè)務(wù)部門而言其選擇認(rèn)真研究稅收規(guī)定的概率（1-α）越大，決策部門接受業(yè)務(wù)部門提出的經(jīng)營方案的可能性β就越?。ㄒ驗闆Q策部門不愿承擔(dān)過多的稅務(wù)風(fēng)險）；同樣的道理，T越大，說明企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險可能給企業(yè)帶來的損失就越大。對于業(yè)務(wù)部門而言也會使其選擇認(rèn)真研究稅收規(guī)定的概率（1-α）增加，決策部門接受業(yè)務(wù)部門提出的經(jīng)營方案的可能性β減小。
　　
　　3.從業(yè)務(wù)部門的角度來看，在提供經(jīng)營方案之前是否研究稅收規(guī)定，還與該方案產(chǎn)生的收益R成正比。這可以理解為，如果該方案產(chǎn)生的收益越大，業(yè)務(wù)部門可能會越忽視稅務(wù)風(fēng)險的影響，因為一方面他會認(rèn)為產(chǎn)生的利潤R足以彌補稅收上的損失，即使多交了稅款，對于業(yè)務(wù)部門來說最多也就是減少了一點收益；如果該方案產(chǎn)生的收益很小，業(yè)務(wù)部門可能就會將注意力放在稅務(wù)風(fēng)險上，因為在本來收益就不多的情況下，一旦出現(xiàn)了稅務(wù)風(fēng)險，可能會導(dǎo)致企業(yè)的虧損，企業(yè)一旦發(fā)生虧損或是沒有收益，那么作為業(yè)務(wù)部門就無法獲得收益（業(yè)務(wù)部門的收益=θ（R-T），若（R-T）≤0，業(yè)務(wù)部門的收益也為0）。另一方面收益越大，意味著企業(yè)可能面臨的相關(guān)稅收規(guī)定會越復(fù)雜，業(yè)務(wù)部門擔(dān)心付出了較大的成本C，而最后方案又被決策部門拒絕，因此不愿意花費成本C來研究稅收規(guī)定。反之則反。
　　4.從決策部門的角度來看，是否接受業(yè)務(wù)部門的經(jīng)營方案，還取決于業(yè)務(wù)部門研究稅收規(guī)定所付出的成本C。由于稅收規(guī)定的復(fù)雜性、多變性，業(yè)務(wù)部門要獲得較為全面的涉稅信息，就必須付出較高的成本C。C越高意味著相關(guān)的稅收規(guī)定越復(fù)雜，但決策部門會認(rèn)為業(yè)務(wù)部門所提供的經(jīng)營方案將越有價值，越能規(guī)避企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險，因此，決策部門選擇這個方案的可能性反而越大。反之，業(yè)務(wù)部門付出的成本C很小，意味著相關(guān)的稅收規(guī)定比較簡單，但決策部門會認(rèn)為業(yè)務(wù)部門沒有吃透稅收規(guī)定，其提供的經(jīng)營方案存在一定的稅務(wù)風(fēng)險，因此拒絕該方案的可能性也就越大。
　　綜上所述，在企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營決策的過程中，由于信息不對稱的存在，一方面業(yè)務(wù)部門對于現(xiàn)行的稅收法規(guī)不熟悉；另一方面，決策部門無法確定業(yè)務(wù)部門提供的經(jīng)營方案是否包含稅務(wù)風(fēng)險。當(dāng)一個方案將給企業(yè)帶來較大收益的情況下，往往面臨的稅收規(guī)定也會比較復(fù)雜，而此時作為業(yè)務(wù)部門會更容易忽視稅務(wù)風(fēng)險，作為決策部門卻更容易接受業(yè)務(wù)部門提供的經(jīng)營方案，這就在無形中給企業(yè)產(chǎn)生了大量的稅務(wù)風(fēng)險。
　　
　　四、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策選擇博弈模型對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理的啟示
　?。ㄒ唬┘訌姌I(yè)務(wù)部門對稅收法規(guī)的學(xué)習(xí)
　　企業(yè)要真正規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險，必須加強業(yè)務(wù)部門對稅收法規(guī)的學(xué)習(xí)。將稅務(wù)風(fēng)險防范與控制納入企業(yè)各部門日常管理范疇，使業(yè)務(wù)部門認(rèn)識到稅務(wù)風(fēng)險的重要性，定期組織各個部門特別是業(yè)務(wù)部門的一線員工參加稅收法規(guī)培訓(xùn)，通過企業(yè)統(tǒng)籌安排降低業(yè)務(wù)部門學(xué)習(xí)稅收法規(guī)的成本。對業(yè)務(wù)部門開展業(yè)務(wù)、簽訂合同等經(jīng)濟(jì)行為實施稅收監(jiān)管，提高業(yè)務(wù)部門稅務(wù)風(fēng)險識別、評估及應(yīng)對的能力。
　　（二）設(shè)立稅務(wù)部或稅務(wù)咨詢崗位，全程參與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策
　　企業(yè)要建立一套完善的稅務(wù)風(fēng)險管理體系，對有條件的企業(yè)要在企業(yè)內(nèi)部設(shè)立稅務(wù)部，稅務(wù)部應(yīng)該是獨立于財務(wù)部以外的，沒有條件的企業(yè)可以設(shè)立稅務(wù)咨詢崗位，專門解決企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的稅務(wù)問題。從企業(yè)的成立到生產(chǎn)經(jīng)營決策，再到原材料的采購，再到產(chǎn)品的銷售甚至于在收購、兼并、投融資等每一個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)都要制定相應(yīng)的稅務(wù)風(fēng)險管理制度，通過稅收的手段來管理企業(yè)的經(jīng)營。
　?。ㄈ┘訌娖髽I(yè)內(nèi)各個部門及財務(wù)部門之間的溝通
　　由于業(yè)務(wù)部門在生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生稅收，財務(wù)部門負(fù)責(zé)核算和交納稅收，因此在日常工作中，各部門主管應(yīng)加強與財務(wù)部門、稅務(wù)部門之間的溝通和交流。各部門主管應(yīng)定期與財務(wù)主管、稅務(wù)主管進(jìn)行業(yè)務(wù)溝通，匯報各部門的經(jīng)營情況，了解最新的稅收政策。在生產(chǎn)經(jīng)營過程中遇到涉稅疑難問題，應(yīng)及時向稅務(wù)主管請教，應(yīng)在事前與財務(wù)部門、稅務(wù)部門積極溝通，共同向決策部門提交合理方案，以降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。
　　
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