賴雪珍

摘要：近幾年來，建筑施工企業(yè)甲供材料的問題越來越受到相關部門和單位的關注，自2009年1月1日起，新的《營業(yè)稅暫行條例》和實施細則開始實施。新的《營業(yè)稅暫行條例》和實施細則對建筑業(yè)中涉及的材料設備如何征收營業(yè)稅問題有了全新規(guī)定。下面我對政策相關規(guī)定和現(xiàn)實操作問題進行系列分析：

關鍵詞：施工企業(yè)；甲供材料；問題；建議

一、比較新舊營業(yè)稅條例對材料設備計稅相關規(guī)定的變化

1993年頒布的《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十八條規(guī)定：“納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無論與對方如何結算，其營業(yè)額均應包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款在內?！倍谪敹怺2003]16號文中明確規(guī)定：“建筑安裝工程的計稅營業(yè)額不應包括設備價值”(具體設備名單可由省級地方稅務機關根據(jù)各自實際情況列舉)。

而按照現(xiàn)行的《營業(yè)稅暫行條例實施細則》的第十六條是這樣規(guī)定的：“納稅人提供建筑業(yè)勞務(不含裝飾勞務)的，其營業(yè)額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款?！?/p>

通過比較以上條例我們可以看出，設備計稅的規(guī)定已經(jīng)發(fā)生了變化。也就是說按照現(xiàn)行的條例規(guī)定，建設單位提供的設備價款(即我們常說的甲供設備)是不需要繳納營業(yè)稅的，而施工單位自行采購的設備價款(即乙供設備)是需要繳納營業(yè)稅的；而對于原材料的規(guī)定沒有改變，無論是甲供材料還是乙供材料都必須納入營業(yè)額計算繳納營業(yè)稅。

二、目前建筑市場材料.設備供應方式的現(xiàn)狀和存在的問題

目前建筑市場上的甲供材料一般主要為大宗材料，比如鋼筋、鋼板、管材以及水泥等，建筑安裝企業(yè)大多數(shù)工程的設備供應均由業(yè)主提供，而甲供材料一般主要有：消防報警器材，衛(wèi)生潔具等，少數(shù)工程甲供材料會包括電纜、各種閥門、復合風管等。對于甲方而言，甲供材料可以更好地控制主要材料的進貨來源，保證工程質量；對于施工方而言，甲供材料的優(yōu)點是可以減少材料的資金投入和資金墊付壓力，避免材料價格上漲帶來的風險?，F(xiàn)在許多建設單位在進行施工招投標與施工單位簽訂施工合同時，就會規(guī)定工程項目中所使用的主要材料由甲方供應。因為對他們來說“甲供材料”能節(jié)約材料采購成本和減少支付給施工方材料備料款，且以后也不納入工程造價，從而減少稅收負擔。

在實際操作中，建設方一般會將甲供材料直接計入工程成本，所以建設單位同施工單位辦理工程價款結算時，由于建設單位的主動權，對“甲供材料”部分只計取施工單位的相關費用，而不計取項目的應交稅金，甚至在進行工程預算確定工程造價時，建設單位對該部分甲供材未按照工程計價程序列入工程造價的直接費或工程量清單計價，也就不可能取費提稅并入工程總造價。這樣不僅逃避了“甲供材料”應承擔的稅金，而且減少了施工方應計取的各項規(guī)費，從而降低了工程造價。如果稅務機關監(jiān)管不到位，甲乙雙方就會利用“甲供材料”偷稅漏稅，造成國家稅收的大量流失。其實在這種處理模式下，施工方承擔了很大的風險。我們知道，無論建設方會計處理如何，施工方是甲供材營業(yè)稅的納稅義務人，如果稅務機關發(fā)現(xiàn)了問題，要求施工方補稅的話，施工方只有繳納，甚至還會承擔偷稅而被處罰的風險。

三、財務人員建筑根據(jù)上述變化，牢牢抓住政策的方向，改變以往的觀念和操作方式，在政策允許的范圍內進行稅收籌劃。我們在財務處理中有幾點需要注意把握：

第一，注意材料和設備的劃分。因為新的條例甲供材料必須納入營業(yè)額繳納營業(yè)稅而甲供設備是不需要繳納營業(yè)稅。所以，對于材料設備的劃分就顯的十分重要。在新的《營業(yè)稅暫行條例》和實施細則對材料設備的劃分并沒有明確規(guī)定，既然沒有新的規(guī)定，因此可以認為財稅[2003]16號文中對于設備的列舉以及賦予省級地方稅務機關對設備劃分的規(guī)定仍然是有效的。在《浙江省地方稅務局關于明確建筑安裝工程中的設備若干營業(yè)稅問題的試行通知》中規(guī)定：凡是經(jīng)過加工制造，由多種材料和部件按各自用途組成的具有生產(chǎn)加工、檢測、醫(yī)療、儲運及能量傳遞或轉換等功能的機器、容器和其他機械等均為設備。并且在浙地稅函[2004]436號文中對設備作了具體規(guī)定，其中還列舉了常用設備、材料清單。我們在具體實施過程中可以參照相關文件，及時與稅務部門溝通，正確區(qū)分材料和設備。

第二，改變材料、設備的提供方式。首先設備一定要由建設方提供。這一點一定要引起重視，因為按新條例由施工方自行提供的設備是必須要繳納營業(yè)稅的。這個在日常業(yè)務處理過程中應該是比較好把握的，因為設備是不是甲供是很容易明確的。甲供設備方式下供貨商的發(fā)票一般是直接開給業(yè)主，由業(yè)主直接支付貨款的，而作為施工方只是參與驗收和保管。在項目實施過程中，施工方應取得建設方甲供設備的清單，并應能對應工程量清單數(shù)據(jù)，在清單中注明設備甲供。(具體操作可與主管稅務部門溝通，做好數(shù)據(jù)資料的備查工作)另外，在現(xiàn)行條例規(guī)定下，作為施工方應該積極爭取將材料供應實行乙供或者甲定乙供。因為材料甲供如果建設方稅金不計算給施工方，對于施工方來說是增加了一定的稅收負擔的。

另外，在實際工作中很可能設備并不是由建設方提供，而是由施工方提供的。而施工方提供的設備一般會有兩種方式，在新的條例中也有具體規(guī)定：第一，設備是施工方提供，且設備是施工方自產(chǎn)的。這屬于混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業(yè)額。而以前對于生產(chǎn)型企業(yè)銷售自產(chǎn)貨物并提供安裝勞務是一并征收增值稅的。從實際角度來看，對于增值稅一般納稅人的生產(chǎn)型企業(yè)既銷售自產(chǎn)貨物又安裝的，這無疑是一個有利的規(guī)定，畢竟安裝勞務的稅率是3％，如果一并征收增值稅，則是17％的稅率，而且安裝勞務部分又很少有增值稅進項稅抵扣的項目。第二，設備是施工方提供，且設備是施工方外購的。這種行為是混合銷售行為，應根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第六條的規(guī)定來處理。如果該納稅人的年貨物銷售額與非增值稅應稅勞務營業(yè)額的合計數(shù)中，年貨物銷售額超過50％，非增值稅應稅勞務營業(yè)額不到50％，則該企業(yè)應被認為是以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主的，此時設備價款和安裝價款一并征收增值稅。如果非增值稅應稅勞務營業(yè)額超過50％，而年貨物銷售額不到50％的，則應就設備和安裝勞務價款一并征收營業(yè)稅。

四、建議與設想

甲供材料稅收的問題，如果稅務能對建設單位材料計入工程成本做一個明確的規(guī)定，我想可能會使問題得以一定程度的緩解。比如建設單位在發(fā)出“甲供材料”時，不是將材料直接計入工程成本，而是按材料的實際購買價或預算價抵作施工單位的預付款，那么該部分材料成本最終只能通過施工單位開建筑工程發(fā)票才能進入工程成本，即施工單位必須將該部分材料價值并人營業(yè)額征收營業(yè)稅，這樣稅務部門就能很好地將“甲供材”稅收問題納入監(jiān)管的范圍，建設單位和施工單位雙方也就不能利用“甲供材”來實現(xiàn)偷稅漏稅。因為，如果建設單位不將“甲供材料”稅金給施工單位，施工單位就不會將該部分材料開票給建設單位。所以，建設單位為了能得到合法憑證把“甲供材料”計入工程成本，就必須將“甲供材料”這部分的稅金給施工單位。由于這種情況的存在，施工單位在建筑施工合同談判過程中也就有了一定的主動權，從而使得在“甲供材料”營業(yè)稅中的矛盾得到一定程度的緩解。