□文/周靜

新準(zhǔn)則下的資產(chǎn)減值會計處理方法

□文/周靜

資產(chǎn)減值會計為提供有用的會計信息起到巨大的推動作用，它必須適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)和諧發(fā)展的需要。本文從我國資產(chǎn)減值會計處理的歷史變遷出發(fā)，分析我國資產(chǎn)減值會計處理發(fā)展趨勢。

資產(chǎn)減值；固定資產(chǎn)減值；新會計準(zhǔn)則

資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，減值準(zhǔn)備通常是上市公司操縱經(jīng)營業(yè)績、規(guī)避上市監(jiān)管的工具和手段。隨著我國會計準(zhǔn)則和制度的變革，資產(chǎn)減值的會計處理方法也發(fā)生了較大的變化。

一、我國現(xiàn)行資產(chǎn)減值的確認(rèn)、計量和列示

（一）資產(chǎn)減值的確認(rèn)。資產(chǎn)減值的確認(rèn)是通過計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來核算的，包括減值損失的確認(rèn)和減值準(zhǔn)備的計提兩個方面，兩者確認(rèn)時點相同。

1、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。目前資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)有三種：永久性標(biāo)準(zhǔn)、可能性標(biāo)準(zhǔn)和經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。永久性標(biāo)準(zhǔn)是指在可預(yù)計的未來期間內(nèi)不可能恢復(fù)資產(chǎn)減值損失才給予確認(rèn)；可能性標(biāo)準(zhǔn)是指對可能的資產(chǎn)減值損失給予確認(rèn)；經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)是指當(dāng)可收回金額小于賬面價值時就給予確認(rèn)。

2、確認(rèn)方法。確認(rèn)資產(chǎn)減值的方法有兩種：一種是備抵法，計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，作為長期資產(chǎn)的減項；另一種是直接沖銷法，直接調(diào)整資產(chǎn)的賬面金額并將資產(chǎn)損失計入當(dāng)期損益。備抵法具有體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則、配比原則、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則等優(yōu)點，但相對繁瑣；直接轉(zhuǎn)銷法優(yōu)缺點正好與備抵法相反。相對而言，備抵法更為體現(xiàn)其披露目的，選用更為適宜。

（二）資產(chǎn)減值的計量。資產(chǎn)減值是對資產(chǎn)期末計量時采用投入模式和產(chǎn)出模式雙重標(biāo)準(zhǔn)，按成本與市價兩者最低計量。目前，有關(guān)減值會計計量的主要標(biāo)準(zhǔn)有：現(xiàn)行市價、公允價值、未來現(xiàn)金流量的不貼現(xiàn)值、在用價值、銷售凈價、可變現(xiàn)凈值、可收回價值等。在我國相關(guān)會計準(zhǔn)則中，對短期內(nèi)將收回的流動資產(chǎn)可以采用賬面價值與未來現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)值最低，賬面價值與銷售凈價最低等方法記賬；原材料等以使用為目的的流動資產(chǎn)可以考慮以賬面價值與現(xiàn)行市價最低，賬面價值與可變現(xiàn)凈值最低，賬面價值與銷售凈價最低，賬面價值以公允價值扣除有關(guān)的處置費(fèi)用反映。

（三）資產(chǎn)減值的列示。資產(chǎn)減值在報表中的列示在2006年新準(zhǔn)則當(dāng)中并未做較大的改動。在資產(chǎn)負(fù)債表上的列示和在利潤表上的列示兩個方面，提取各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時貸方各項減值準(zhǔn)備，借方賬戶分幾種情況：應(yīng)收賬款的壞賬損失和存貨跌價損失記入管理費(fèi)用賬戶；長期投資減值損失和短期投資跌價損失以及委托貸款減值損失記入投資收益賬戶；固定資產(chǎn)、在建工程和無形資產(chǎn)三項減值損失記入營業(yè)外支出賬戶，都為長期資產(chǎn)的減值損失。因此，企業(yè)的資產(chǎn)減值損失在利潤表上分管理費(fèi)用、營業(yè)外支出和投資損失分別扣減利潤總額，分別作為管理費(fèi)用、營業(yè)外支出凈額、投資凈收益三個項目列示。

二、我國資產(chǎn)減值會計處理方法的變更

新會計準(zhǔn)則中的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則主要規(guī)范投資性房地產(chǎn)、長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)﹑無形資產(chǎn)、商譽(yù)等長期資產(chǎn)減值的處理方法，其他資產(chǎn)的減值則由其他相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)范。新會計準(zhǔn)則規(guī)定，除遞延所得稅資產(chǎn)的減值損失計入當(dāng)期所得稅費(fèi)用外，其余資產(chǎn)減值損失作為資產(chǎn)減值損失處理。對于以公允價值計量的資產(chǎn)，既要核算減值損失，還要反映升值利得。

（一）固定資產(chǎn)減值。固定資產(chǎn)減值是指固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，應(yīng)用固定資產(chǎn)減值會計關(guān)鍵需要在資產(chǎn)負(fù)債表日合理判斷固定資產(chǎn)可收回金額。企業(yè)要想讓資產(chǎn)減值會計發(fā)揮作用，必須熟練把握職業(yè)判斷。過去，我國行業(yè)會計制度是以稅法為導(dǎo)向，柔性不足，剛性有余，企業(yè)不必也無法進(jìn)行職業(yè)判斷?，F(xiàn)今，企業(yè)會計制度與稅法已相互分離，會計制度以投資者為導(dǎo)向，較之過去已有相當(dāng)柔性空間，會計職業(yè)判斷貫穿其中。

（二）無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。會計新舊準(zhǔn)則都要求估計無形資產(chǎn)的可收回金額，在可收回金額低于賬面價值時將賬面價值減記至可收回金額，計提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備，但是相關(guān)規(guī)定有五個方面的變化：準(zhǔn)則名稱不同；減值認(rèn)定的時點不同；減值認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)具體化；可收回金額計量的新規(guī)定；取消了減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的規(guī)定。

三、我國資產(chǎn)減值會計處理發(fā)展趨勢

（一）我國資產(chǎn)減值會計發(fā)展歷程。在2007年1月1日實施的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》頒布后，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的核算又成為新制度中的一大亮點。新的會計準(zhǔn)則不僅增加了資產(chǎn)組減值、商譽(yù)減值，細(xì)化了減值跡象，還引入了資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、可收回金額，更強(qiáng)調(diào)了“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回”、“企業(yè)合并形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測試”?？梢姡壳瓣P(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定不僅體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的重要性，更是為了防止企業(yè)人為隨意調(diào)節(jié)利潤，同時也保證了企業(yè)財務(wù)資料的真實性、可比性，增加企業(yè)會計信息的透明度。

（二）資產(chǎn)減值會計發(fā)展方向。新會計準(zhǔn)則禁止長期資產(chǎn)的減值轉(zhuǎn)回，主要理由：一是發(fā)生減值的長期資產(chǎn)，其以后價值回升的可能性很小；二是長期資產(chǎn)的期末可收回金額難以準(zhǔn)確計量；三是資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回已經(jīng)成為一些企業(yè)操縱利潤的主要手段。筆者認(rèn)為，這些理由都是站不住腳的。長期資產(chǎn)價值的回升，與其可能性很小沒有直接關(guān)系；長期資產(chǎn)的期末可收回金額的計量，從技術(shù)上講是可行的；至于一些上市公司利用資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回進(jìn)行利潤操縱，主要是監(jiān)管部門的監(jiān)督主體缺位和監(jiān)督不力造成的，不能因此而本末倒置，從源頭上扭曲會計準(zhǔn)則。因此，對現(xiàn)行會計準(zhǔn)則中的長期資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的修訂勢在必行。

會計準(zhǔn)則代表著一套與市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的會計目標(biāo)、會計原則、會計程序和會計理念。高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則，表現(xiàn)為能為投資者提供有用的信息。要將會計準(zhǔn)則這個概念所代表的一整套市場經(jīng)濟(jì)會計慣例與中國會計規(guī)范、會計實務(wù)有機(jī)地結(jié)合起來，還需要一個相當(dāng)長的磨合過程。只有讓政府、投資者與企業(yè)各自的利益得到更好的兼顧，才能使我國會計準(zhǔn)則真正做到公平、公開、公正，從而達(dá)到一個理想的狀態(tài)。

（作者單位：江西外語外貿(mào)職業(yè)學(xué)院）

[1]趙雪梅.初探資產(chǎn)減值會計理論的核心問題[J].現(xiàn)代會計，2009.5.

[2]張儀.資產(chǎn)減值會計計量的問題與研究[J].山東商業(yè)會計，2009.1.

[3]趙春永.企業(yè)資產(chǎn)減值會計計量探討[J].現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2010.20.

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