張華

對我國建筑企業(yè)實施稅收籌劃的幾點思考

張華

近年來，在國家擴大內(nèi)需，促進經(jīng)濟增長的政策背景下，各地對于基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的投資加大，加之房地產(chǎn)行業(yè)的急速升溫，都為建筑企業(yè)創(chuàng)造了絕好的發(fā)展機會。同時，國外建筑企業(yè)也搶灘中國，使得我國建筑行業(yè)面臨巨大的挑戰(zhàn)。在這一背景下，我國的建筑企業(yè)亟需合理縮減成本，提高效益以促進持續(xù)發(fā)展。

稅收籌劃是納稅人在籌資、投資及經(jīng)營等活動中充分考慮稅收因素，系統(tǒng)、合理地對其經(jīng)營行為做出事先安排，以盡可能地節(jié)約納稅成本，實現(xiàn)稅后收益持續(xù)穩(wěn)定增長的一系列活動。由此，對于以投資額度大、風(fēng)險高及周轉(zhuǎn)期長為主要特點的建筑企業(yè)而言，有效開展稅收籌劃，具有重要的現(xiàn)實意義。

一、建筑企業(yè)的涉稅情況分析

建筑企業(yè)的基本業(yè)務(wù)流程可以概括為：項目承包——項目施工——項目交付。在這一過程中，直接涉及的稅費主要有營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、印花稅、城市維護建設(shè)稅及教育費附加等。如果涉及混合銷售業(yè)務(wù)，還會繳納增值稅。

營業(yè)稅作為建筑業(yè)的主要稅種，貫穿于企業(yè)經(jīng)營的整個過程。建筑企業(yè)一般以繳納“建筑業(yè)”稅目的營業(yè)稅為主，稅率為3%。若涉及轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)或提供中介服務(wù)，則要按照相關(guān)的稅目繳納營業(yè)稅，稅率均為5%。

企業(yè)所得稅作為國家參與企業(yè)利潤分配的一種形式，也是建筑業(yè)的主要稅種。一般而言，建筑企業(yè)的企業(yè)所得稅稅率為25%。但是如果能夠投資于國家鼓勵的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項目，則有可能享受稅收減免政策。

一般說，建筑企業(yè)的業(yè)務(wù)流程不涉及不動產(chǎn)和土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓。但由于建筑業(yè)的下游行業(yè)即為房地產(chǎn)業(yè)，所以涉及土地增值稅的機會比一般企業(yè)多。因此企業(yè)也應(yīng)關(guān)注這一稅種的籌劃。

通常建筑企業(yè)并不是單純從事施工作業(yè)，如在提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物，涉及增值稅的繳納。

此外，建筑企業(yè)在承接項目和施工過程中，往往會有分包、轉(zhuǎn)包的情況，簽訂合同在所難免。合同一般涉及建設(shè)工程勘察設(shè)計合同或建筑安裝工程承包合同，形式上包括總包合同、分包合同或轉(zhuǎn)包合同，均為印花稅的應(yīng)稅合同。

上述五個稅種所形成的稅款支出基本上構(gòu)成了建筑企業(yè)稅款流出的主要方面。為了突出建筑企業(yè)稅收籌劃的行業(yè)特點，本文僅對上述五個稅種如何有效實施稅收籌劃展開探討。

二、建筑企業(yè)實施稅收籌劃的策略分析

建筑企業(yè)必須要結(jié)合稅法的改革與自身經(jīng)營情況，量身打造出適合本企業(yè)經(jīng)營特點的稅收籌劃方略。

（一）營業(yè)稅的稅收籌劃策略

營業(yè)稅的應(yīng)納稅額為營業(yè)額與對應(yīng)稅率的乘積?？傮w而言，建筑企業(yè)應(yīng)本著“降低適用稅率、合理縮減營業(yè)額”的原則對其實施籌劃。

從降低適用稅率的角度，建筑企業(yè)可能同時面臨3%與5%兩檔稅率，其中銷售不動產(chǎn)5%的稅率籌劃的空間不大。而建筑企業(yè)若作為工程承包公司負責(zé)工程施工的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，則需按5%的稅率征收服務(wù)業(yè)的營業(yè)稅。此時要想降低稅率，關(guān)鍵在于將工程施工組織者的身份轉(zhuǎn)變?yōu)槌邪说纳矸?，而實現(xiàn)身份轉(zhuǎn)變的關(guān)鍵在于直接與建設(shè)單位簽訂建筑承包合同，這樣即便不參與施工，也可以按建筑業(yè)3%的稅率繳納營業(yè)稅。

對于營業(yè)額而言，籌劃的思路應(yīng)為工程多采用包工包料形式，并且避免施工過程中材料的浪費，適度放大材料購進批量以享受價格折扣等；而安裝工程作業(yè)則盡可能不要將設(shè)備價值作為安裝工程產(chǎn)值，即安裝的設(shè)備由建設(shè)方提供，從而避免增加不必要的營業(yè)額。

值得一提的是，按計稅原理，營業(yè)稅作為流轉(zhuǎn)稅的一種，其稅負將由最終消費者承擔。因此營業(yè)稅的稅負僅表現(xiàn)為現(xiàn)金的流出。并且，從計稅形式上劃分，營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅，在會計核算上一般通過收入的實現(xiàn)收到稅款，同時通過“營業(yè)稅金及附加”賬戶等額將稅款轉(zhuǎn)出，最終不影響納稅人的損益。所以，建筑企業(yè)納稅人在進行營業(yè)稅的稅收籌劃時，要防止成為營業(yè)稅的“負稅人”。因為對于流轉(zhuǎn)稅，稅負轉(zhuǎn)嫁是稅收籌劃的一種通行方法，實現(xiàn)方式一般有三種，即提高售價的“前轉(zhuǎn)”、壓低進價的“后轉(zhuǎn)”以及通過提高經(jīng)營效率的“消轉(zhuǎn)”?？梢姡愗撧D(zhuǎn)嫁這一方法實施的成功與否直接取決于價格的升降空間。因此，建筑企業(yè)應(yīng)合理確定收入，即收入應(yīng)包含工程成本、必要的利潤及營業(yè)稅稅款這三個基本要素。因而為了節(jié)稅一味壓低收入的做法是不可取的。與此同時，還需在購進環(huán)節(jié)防止稅負的“被轉(zhuǎn)嫁”。

（二）企業(yè)所得稅的稅收籌劃策略

企業(yè)所得稅的籌劃，除了采取與其他企業(yè)一樣合理壓縮收入、避免超標的費用扣除項目等措施外，建筑企業(yè)還可考慮利用稅收優(yōu)惠政策?，F(xiàn)行《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目的投資經(jīng)營所得，自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，享受三免三減半的優(yōu)惠，而僅承包項目建設(shè)則不享受此項優(yōu)惠。所以，基于比較優(yōu)勢原則，在資金充足的情況下，建筑企業(yè)可考慮直接投資港口碼頭、公路、水利等公共基礎(chǔ)設(shè)施項目，而不是僅作為項目建設(shè)的承包者。在享受三免三減半的優(yōu)惠政策期間，為了使折舊費用的抵稅效應(yīng)不被減免稅優(yōu)惠所抵消，不宜采用加速折舊的方法。對無形資產(chǎn)的攤銷等也應(yīng)作相同的考慮。

（三）土地增值稅的稅收籌劃策略

土地增值稅是我國現(xiàn)行稅種中唯一實行超率累進稅率的稅種。為了避免稅率的攀升，通常的籌劃思路為控制增值額，從而適用低稅率或享受免稅待遇。作為建筑企業(yè)，也可能會從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)而繳納土地增值稅。其籌劃策略主要為兩方面：首先應(yīng)取得房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)以享受房地產(chǎn)企業(yè)的扣除標準；其次可將不動產(chǎn)的銷售變?yōu)橥顿Y，使其產(chǎn)權(quán)不直接發(fā)生轉(zhuǎn)移，從而減少土地增值稅的稅款支出。

（四）增值稅的稅收籌劃策略

去年修訂實施的《增值稅暫行條例》，規(guī)定對于納稅人銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的混合銷售行為，應(yīng)當分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其貨物的銷售額并征收增值稅。對于建筑勞務(wù)而言，增值率相對較高，若因未分別核算而按17%的稅率征收增值稅則稅負較重。因此，分別核算收入便成為合理節(jié)稅的良方。

（五）印花稅的稅收籌劃策略

根據(jù)現(xiàn)行稅法的規(guī)定，建筑企業(yè)將承包的工程項目分包或轉(zhuǎn)包給其他建筑企業(yè)所簽訂的分包、轉(zhuǎn)包合同，應(yīng)按照新的分包、轉(zhuǎn)包合同上所記載的金額再次計算應(yīng)納稅額。對此，盡量減少工程的分包或轉(zhuǎn)包次數(shù)，降低計稅金額，就可以達到節(jié)稅的目的。

三、結(jié)束語

綜上，本文僅探討建筑企業(yè)所涉及主要稅種的稅收籌劃策略。而在具體實施中，各稅種的綜合協(xié)調(diào)安排及相應(yīng)風(fēng)險都是企業(yè)應(yīng)當考慮的。目前與國外先進企業(yè)相比，我國建筑企業(yè)的稅收籌劃意識與策略都有一定的差距。要想成功實施稅收籌劃、合理降低企業(yè)成本以促進效益的持續(xù)增長，需要企業(yè)財務(wù)人員對稅法的精確把握及對其變化的靈敏洞察，同樣離不開企業(yè)高效有序的管理及先進創(chuàng)新的理念。

（作者單位：蘭州理工大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院）