何春香

企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的標(biāo)志之一便是取得利潤(rùn)，而利潤(rùn)是企業(yè)收入與成本費(fèi)用的差額。在當(dāng)前全球暴發(fā)經(jīng)濟(jì)危機(jī)的情況下，企業(yè)的收入增長(zhǎng)緩慢、甚至出現(xiàn)下滑現(xiàn)象，如何采取措施加強(qiáng)成本管理，降低成本就成為企業(yè)利潤(rùn)增加的關(guān)鍵因素。

一、現(xiàn)代企業(yè)制度下成本屬性的再認(rèn)識(shí)

企業(yè)成本作為經(jīng)濟(jì)范疇，通常是指產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，也就是為獲得一定的產(chǎn)品或勞務(wù)所發(fā)生的生產(chǎn)性耗費(fèi)。這種耗費(fèi)既同社會(huì)生產(chǎn)力相聯(lián)系，也同社會(huì)生產(chǎn)關(guān)系相聯(lián)系。前者決定了企業(yè)成本管理必然要服從一定的效益目標(biāo)，后者則決定了企業(yè)成本管理必然要服從一定的利益目標(biāo)。

1、企業(yè)產(chǎn)品成本與經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)系。從產(chǎn)品成本的形成過(guò)程來(lái)看，成本表現(xiàn)為生產(chǎn)過(guò)程的生產(chǎn)要素耗費(fèi)，反映著企業(yè)所投入生產(chǎn)要素轉(zhuǎn)換為一定量產(chǎn)品的物質(zhì)技術(shù)關(guān)系。經(jīng)濟(jì)效益作為企業(yè)從事生產(chǎn)活動(dòng)所獲得的凈收益，其量的多少由生產(chǎn)過(guò)程決定。

這一過(guò)程包含兩個(gè)方面:一是指投入生產(chǎn)過(guò)程中的生產(chǎn)要素的配比關(guān)系；二是指投入與產(chǎn)出的轉(zhuǎn)換結(jié)果。投入生產(chǎn)過(guò)程中的生產(chǎn)要素的配比結(jié)構(gòu)越合理，生產(chǎn)要素向產(chǎn)品的轉(zhuǎn)換效果就越好，相同數(shù)量的投入要素獲得的產(chǎn)品產(chǎn)出就越多，也就是說(shuō)企業(yè)單位產(chǎn)出耗用的生產(chǎn)資料越小，單位產(chǎn)品成本越低，在產(chǎn)品售價(jià)既定的前提下，經(jīng)濟(jì)效果就越好。

2、企業(yè)產(chǎn)品成本與經(jīng)濟(jì)利益的關(guān)系。企業(yè)產(chǎn)品成本不僅與經(jīng)濟(jì)效益有關(guān)，也同經(jīng)濟(jì)利益相關(guān)。這是因?yàn)槠髽I(yè)產(chǎn)品成本作為在一定生產(chǎn)條件下所發(fā)生的生產(chǎn)耗費(fèi)，不僅反映著生產(chǎn)要素的生產(chǎn)效率，而且反映著一定的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。

企業(yè)產(chǎn)品成本作為生產(chǎn)耗費(fèi)及補(bǔ)償?shù)某叨龋渖a(chǎn)耗費(fèi)的構(gòu)成包括原材料、燃料、折舊、工資、津貼、補(bǔ)助等費(fèi)用項(xiàng)目。從總體上看，降低生產(chǎn)耗費(fèi)的水平能夠減少生產(chǎn)過(guò)程的補(bǔ)償，提高經(jīng)濟(jì)效益；從構(gòu)成上看耗費(fèi)與補(bǔ)償?shù)闹黧w中卻體現(xiàn)著勞動(dòng)者參與收益分配的具體方式。生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者既可以通過(guò)提高勞動(dòng)生產(chǎn)率以降低單位產(chǎn)品中的費(fèi)用支出，也可以通過(guò)降低工資水平、縮減補(bǔ)貼與津貼裁減人員等形式壓低成本費(fèi)用水平。

綜上所述，企業(yè)成本作為經(jīng)濟(jì)范疇，一方面反映著人們的生產(chǎn)耗費(fèi)與生產(chǎn)效率水平，體現(xiàn)著人與自然的關(guān)系；另一方面又反映著企業(yè)一定的勞動(dòng)分配關(guān)系，體現(xiàn)著企業(yè)與勞動(dòng)者之間的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。與此相應(yīng)，在現(xiàn)代企業(yè)制度下，選擇成本管理模式時(shí)應(yīng)充分考慮產(chǎn)品成本的經(jīng)濟(jì)效益與經(jīng)濟(jì)利益屬性。

二、成本管理模式探析

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，以?xún)蓹?quán)分離為基礎(chǔ)建立的現(xiàn)代企業(yè)制度，決定著成本管理在體現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)也應(yīng)包含著勞動(dòng)者分配關(guān)系方面存在著的經(jīng)濟(jì)利益訴求。研究現(xiàn)代企業(yè)制度下各種成本管理模式，分析其不同特點(diǎn)，對(duì)于加強(qiáng)和改善企業(yè)成本管理是必要的，這里僅介紹以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本管理模式，現(xiàn)代成本管理模式和生命周期目標(biāo)成本管理模式。

1、以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本管理模式。以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本管理模式包含作業(yè)成本法和作業(yè)成本管理。作業(yè)成本法的基本思想是在投入資源和產(chǎn)出產(chǎn)品之間引入作業(yè)，根據(jù)作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)，生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)導(dǎo)致成本的發(fā)生。在作業(yè)成本核算中確認(rèn)作業(yè)、增值作業(yè)、作業(yè)中心，依據(jù)不同的成本動(dòng)因分別設(shè)置成本庫(kù)，再分別以各種產(chǎn)品所消耗的作業(yè)量分?jǐn)偟匠杀編?kù)中的作業(yè)總成本。然后，再分別匯總計(jì)算各種產(chǎn)品的作業(yè)總成本，作業(yè)成本法使產(chǎn)品成本歸集方式由“數(shù)量基礎(chǔ)”轉(zhuǎn)為“作業(yè)基礎(chǔ)”，并據(jù)此計(jì)劃各種產(chǎn)品的總成本和單位成本。

作業(yè)成本管理方法，就是因作業(yè)成本法而產(chǎn)生的成本管理模式，它以作業(yè)為基礎(chǔ)，是把管理重心深入到作業(yè)層次的一種全新的管理理念。它認(rèn)為現(xiàn)代企業(yè)是為最終滿(mǎn)足社會(huì)需要而設(shè)計(jì)的一系列作業(yè)的集合體，就是需要針對(duì)作業(yè)鏈上的每一個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行有效的成本控制。從作業(yè)成本管理的實(shí)質(zhì)來(lái)看，主要有兩個(gè)目標(biāo):一是從外部顧客的角度出發(fā)，盡量通過(guò)作業(yè)為顧客提供更多的價(jià)值；二是從企業(yè)自身角度出發(fā)，盡量從為顧客提供的價(jià)值中獲取更多的利潤(rùn)。以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本管理模式的實(shí)施，要求企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中作業(yè)成本核算準(zhǔn)確，作業(yè)分析與管理有效，同時(shí)生產(chǎn)管理水平和相應(yīng)的技術(shù)手段具備，這些都為作業(yè)成本管理模式的應(yīng)用增加了難度。

2、現(xiàn)代成本管理模式。同傳統(tǒng)成本管理相比較，現(xiàn)代成本管理模式中包含最基本的核心要素有三個(gè)假設(shè):成本管理目標(biāo)、成本管理對(duì)象和成本管理手段。

（1）成本管理目標(biāo)?，F(xiàn)代企業(yè)面臨著市場(chǎng)環(huán)境的變化，需要兼顧企業(yè)生存、成長(zhǎng)和發(fā)展多方面的考量，用戶(hù)滿(mǎn)意是企業(yè)的首要目標(biāo)，成本管理目標(biāo)也需要以用戶(hù)滿(mǎn)意為基本立足點(diǎn)，用戶(hù)滿(mǎn)意不同于傳統(tǒng)的降低成本就是利潤(rùn)的目標(biāo)觀，包括信賴(lài)、質(zhì)量、交貨期、合理售價(jià)和售后服務(wù)等方面的內(nèi)容。由于售價(jià)制約成本，成本管理目標(biāo)當(dāng)然包括降低成本目標(biāo)，也包含成本管理戰(zhàn)略和成本體現(xiàn)勞動(dòng)者經(jīng)濟(jì)利益分配的因素，這些都在一定程度上影響管理目標(biāo)，并使之能在動(dòng)態(tài)中有利于形成企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

（2）成本管理對(duì)象。傳統(tǒng)成本管理的對(duì)象重點(diǎn)針對(duì)生產(chǎn)過(guò)程中的物耗和工耗，但隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化，要求成本管理對(duì)象范圍擴(kuò)大，強(qiáng)調(diào)它應(yīng)該是一個(gè)過(guò)程，具有動(dòng)態(tài)性，其實(shí)質(zhì)表現(xiàn)為對(duì)企業(yè)整個(gè)動(dòng)態(tài)業(yè)務(wù)過(guò)程的管理。企業(yè)動(dòng)態(tài)業(yè)務(wù)過(guò)程在空間形態(tài)上的表現(xiàn)形式具有價(jià)值鏈連接關(guān)系，這種連接關(guān)系是否超出企業(yè)自身活動(dòng)的空間，分為內(nèi)部連接關(guān)系和垂直連接關(guān)系。內(nèi)部連接關(guān)系，如企業(yè)決定采購(gòu)一種新規(guī)格鋼板作為原材料，采購(gòu)成本改變，但生產(chǎn)過(guò)程中廢料損耗也改變，生產(chǎn)績(jī)效將也不同。垂直連接關(guān)系，如原料供應(yīng)商改進(jìn)質(zhì)量檢驗(yàn)，使供貨合格率提高，而企業(yè)購(gòu)貨驗(yàn)收成本降低。這是一種應(yīng)用價(jià)值鏈思想，以業(yè)務(wù)的“空間過(guò)程”形態(tài)的實(shí)施對(duì)象展開(kāi)的成本管理方法。

（3）成本管理手法。傳統(tǒng)成本管理是控制產(chǎn)品成本，通過(guò)對(duì)產(chǎn)品的投料、耗用機(jī)器時(shí)間等測(cè)試來(lái)控制其物耗，從而降低成本?，F(xiàn)代成本管理，一方面要求成本管理策略的實(shí)施必須按照市場(chǎng)環(huán)境來(lái)進(jìn)行；另一方面將價(jià)值控制與實(shí)體控制相結(jié)合，其手段既要借助一定的經(jīng)濟(jì)模型，又要結(jié)合企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)和文化特性，采用靈活多樣的方式，按照一切為了成本，一切就是成本的理念，有效控制符合企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和員工經(jīng)濟(jì)利益的價(jià)值型產(chǎn)品成本。

3、生命周期目標(biāo)成本模式。生命周期成本管理就是對(duì)生產(chǎn)者成本即開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)成本、制造成本、物流成本、營(yíng)銷(xiāo)成本和使用者成本即使用成本、維護(hù)保養(yǎng)成本、廢棄處置成本等在內(nèi)進(jìn)行全面的成本控制，使產(chǎn)品在生命周期內(nèi)的成本總額達(dá)到最低。生命周期成本管理模型要求在產(chǎn)品開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)和生產(chǎn)銷(xiāo)售各階段均進(jìn)行成本預(yù)算，預(yù)先將生命周期成本設(shè)定為一定的成本目標(biāo)（生產(chǎn)者成本與使用者成本及構(gòu)成），再加以合理分解，并借助工程技術(shù)方法按照目標(biāo)成本加以控制。

三、完善成本管理模式的主要措施

成本管理模式體現(xiàn)了產(chǎn)品成本的基本屬性，為降低產(chǎn)品成本提供了思想和方法，實(shí)施適合現(xiàn)代企業(yè)制度要求的成本管理模式，須采取相應(yīng)必要的措施。

1、建立成本管理基礎(chǔ)工作體系。建立企業(yè)成本管理基礎(chǔ)工作體系應(yīng)符合以下幾點(diǎn)要求:第一，各成本管理環(huán)節(jié)應(yīng)建立健全原始記錄和計(jì)量制度，并保證原始記錄的準(zhǔn)確性和可靠性；第二，應(yīng)設(shè)置各種臺(tái)賬、日?qǐng)?bào)、周報(bào)、月報(bào)等賬表，及時(shí)掌握生產(chǎn)過(guò)程中各項(xiàng)投入及產(chǎn)出情況，做到過(guò)程控制；第三，結(jié)合企業(yè)生產(chǎn)特點(diǎn)，制定完善技術(shù)、管理、工作標(biāo)準(zhǔn)和各項(xiàng)規(guī)章制度；第四，加強(qiáng)員工成本意識(shí)教育。

2、建立成本管理體制和成本控制組織保證體系。建立以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本管理體制，要求在各責(zé)任單位之間界定成本管理范圍，明確其成本管理責(zé)、權(quán)、利，它應(yīng)有一系列有關(guān)成本管理的規(guī)章制度、管理辦法等組成，其形式是企業(yè)、科室（車(chē)間）、班組三級(jí)成本管理體制。

成本控制保證體系有決策、控制和執(zhí)行三部分組成。以企業(yè)負(fù)責(zé)人為主吸收有關(guān)職能部門(mén)人員參加，行使成本控制目標(biāo)決策職能；由財(cái)務(wù)部門(mén)牽頭，職能部門(mén)人員參加，行使成本控制與協(xié)調(diào)職能；以班組為主，行使成本控制目標(biāo)執(zhí)行職能，形成縱橫交錯(cuò)的成本控制責(zé)任網(wǎng)絡(luò)。

3、建立健全成本控制動(dòng)力機(jī)制。建立完善成本控制考核制度和成本責(zé)任獎(jiǎng)罰制度，進(jìn)行成本控制成果的合理分配，是企業(yè)實(shí)行成本控制的內(nèi)在動(dòng)力。要把成本控制與產(chǎn)量、質(zhì)量與安全保證結(jié)合起來(lái)，以成本為中心，聯(lián)系各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)技術(shù)指標(biāo)，根據(jù)生產(chǎn)特點(diǎn)建立考核指標(biāo)。同時(shí)，依據(jù)考核指標(biāo)建立考核經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，加大考核力度，使企業(yè)員工的工作努力程度及工作責(zé)任能夠直接感受到業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和獎(jiǎng)罰辦法的影響。

4、建立完善成本管理信息系統(tǒng)。企業(yè)成本控制過(guò)程是成本信息的不斷輸入和輸出，經(jīng)過(guò)反饋再次重新輸入的循環(huán)過(guò)程?？刂婆c信息反饋相互作用，互為前提，同時(shí)并存。成本控制各個(gè)子系統(tǒng)在信息的帶動(dòng)下依次運(yùn)行，上一個(gè)子系統(tǒng)成本信息的輸出就是下一個(gè)子系統(tǒng)成本信息的輸入，這樣把成本控制各個(gè)子系統(tǒng)聯(lián)結(jié)成為一個(gè)有機(jī)整體，依靠信息的不斷反饋，提高控制效率；以便及時(shí)采取有力措施，保證控制任務(wù)的完成。

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