薛 穎

一、引言

企業(yè)的納稅籌劃有利于企業(yè)利益最大化，可以在不影響現(xiàn)有產品質量和生產狀況的前提下，制定切實可行的節(jié)稅措施，提高企業(yè)的競爭能力和利潤空間；可以進一步促進產業(yè)結構的優(yōu)化和資源的合理配置、激勵國家提高財稅管理水平。因此，探討企業(yè)所得稅納稅籌劃中的會計核算處理及應用具有現(xiàn)實的意義。

二、企業(yè)所得稅納稅籌劃中會計處理的應用分析

（一）企業(yè)納稅籌劃成本費用分攤處理

在企業(yè)的納稅籌劃成本費用分攤處理上，我們發(fā)現(xiàn)：在稅前列支的成本、費用項目，對于有限定條件的，應該限定條件范圍內具有抵稅作用，若超過限定條件范圍的不具有抵稅作用。而對于成本費用的抵稅作用，應該考察期在所得稅前的列支方式：不得在稅前列支的費用以及成本和損失項目的，不具備抵稅作用；對于可一次性在稅前列支的費用和成本和損失項目，抵稅作用就會最明顯；不得一次在稅前列支的費用和成本項目，只有按費用攤銷方法或者折舊方法來計算并計入費用和成本的部分，才具有一定的抵稅作用。

案例：假設X公司和Y公司全年付現(xiàn)成本以及銷貨凈收入均相同，所得稅稅率均為30%。兩者的區(qū)別是Y公司有項固定資產，該項資產每年折舊額均為一萬元。

我們發(fā)現(xiàn)：Y公司的稅前和稅后利潤都比X公司偏少，但其現(xiàn)金流入量卻比X公司多了3000元。這是因為：相比較稅前扣除費用，Y公司比X公司多了一萬元的折舊費，這樣一來就會使其應納稅所得額減少一萬元，從而減少應納所得稅三千元，這就是Y公司折舊費的抵稅作用。

（二）企業(yè)折舊方法及年限的會計處理

我們發(fā)現(xiàn)：在同一種折舊方法下，不同折舊年限的合理選擇可起到很好地遞延納稅的作用，這樣一來就可以利用加速折舊法能夠很好地實現(xiàn)遞延納稅的目的。假定其他條件相同的情況下，似乎不同的折舊方法對總的稅金和利潤水平不會產生多大的影響，因為考慮到使用年限內提取的折舊總額固定。但是我們在實踐應用中卻會發(fā)現(xiàn)，折舊方法不同影響不同年份的應納稅額，再加上貨幣時間價值，則最終的稅款貼現(xiàn)值就不同了。所以，固定資產折舊年限涉及固定資產的最低折舊年限和固定資產折舊年限的延長與縮短兩方面內容。如同折舊方法一樣，折舊年限的變動雖然不影響利潤總額，但如果做到適時選擇，那么就會起到遞延納稅的作用。

（三）利用虧損彌補進行企業(yè)所得稅納稅籌劃中的會計處理

任何一個企業(yè)都不希望發(fā)生虧損，但如果企業(yè)的經營發(fā)生困難，實際出現(xiàn)虧損，則對于企業(yè)來說，就開始著手從資本運營上開始，以相對較安全的投資為主，減小以后5年內投資的風險性，以便能夠確保虧損能在規(guī)定期限內盡快得到全部彌補。

案例：某企業(yè)所得稅率為33%，2004年發(fā)生年度虧損100萬元，2005年實現(xiàn)的應納稅所得額120萬元，則2004年的100萬元虧損可完全實現(xiàn)在2005年彌補，而且在2005年就可以20萬元所得繳納所得稅6.6萬元。假設該企業(yè)的資本成本率為10%，那么，獲得的納稅補償收益現(xiàn)值為：100×33%/（1+10%）=30萬元。

但是如果出現(xiàn)另外一種情況：該企業(yè)2006年所得不足以彌補，現(xiàn)假設該企業(yè)2005—2009年各年應納稅所得額如下表所示：

?

這樣一來，我們就會發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)可以用2005一2009年的10萬元、10萬元、40萬元、30萬元和10萬元來彌補該企業(yè)2004年發(fā)生虧損的100萬元，可分別6年內企業(yè)共納稅為23.1萬元={80－（100－10－10－40－30）}×33%。

由此算來：企業(yè)獲得的納稅補償收益現(xiàn)值為：

第一年：10×33%/（l+10%）；

第二年：10×33%/（1+10%）2；…

第五年：10×33%/（1+10%）5，總和為24.46（萬元）。由此可見，虧損額雖然相同，但是彌補虧損產生的節(jié)稅效果卻不同。這就是因為貨幣是有時間價值的，在5年內，虧損若能夠越早得到彌補，節(jié)稅效果也就越明顯，因為獲得的納稅補償收益就會越大。