汪逸塵

謹(jǐn)慎性原則作為企業(yè)防范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要手段，日益受到企業(yè)、債權(quán)人、投資者以及相關(guān)部門(mén)的重視。謹(jǐn)慎性原則是會(huì)計(jì)核算應(yīng)遵循的基本原則之一。因此，正確理解與應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則就顯得十分重要。

一、謹(jǐn)慎性原則的內(nèi)涵

謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，是指企業(yè)對(duì)交易或者事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)保持必要的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費(fèi)用。經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的不確定因素是謹(jǐn)慎性原則產(chǎn)生的前提。經(jīng)營(yíng)的多變性導(dǎo)致會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的不確定性，這便要求會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)處理上保持謹(jǐn)慎小心的態(tài)度，充分估計(jì)到可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)和損失。但是，謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用也不允許企業(yè)設(shè)置秘密準(zhǔn)備，故意低估資產(chǎn)或者收益、高估負(fù)債或者費(fèi)用，扭曲企業(yè)實(shí)際的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的決策產(chǎn)生誤導(dǎo)。

二、謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)核算中的具體運(yùn)用

1.或有事項(xiàng)。在或有事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理中，對(duì)能夠可靠計(jì)量且很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)要確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)確認(rèn)相應(yīng)的費(fèi)用；而對(duì)能夠可靠計(jì)量且很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)的資源，則只能認(rèn)定為或有資產(chǎn)，只有當(dāng)“很可能“變?yōu)椤被敬_定“時(shí)才能確認(rèn)為資產(chǎn)，并確認(rèn)相關(guān)收益。在會(huì)計(jì)報(bào)告披露中，預(yù)計(jì)負(fù)債、或有負(fù)責(zé)必須披露，而或有資產(chǎn)通常不應(yīng)當(dāng)披露。這充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。

2.計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)定期或者至少于每年年度終了，對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查，并根據(jù)謹(jǐn)慎性要求，合理地預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對(duì)可能發(fā)生的各項(xiàng)資產(chǎn)損失計(jì)提減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提，充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。其出發(fā)點(diǎn)就在于要求企業(yè)將各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的價(jià)值損耗，予以充分考慮并計(jì)入相關(guān)費(fèi)用，以確保企業(yè)的資產(chǎn)、利潤(rùn)更加真實(shí)。

3.收入的確認(rèn)和計(jì)量。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，收入必須在若干相關(guān)條件同時(shí)滿足時(shí)，才能確認(rèn)，如果在提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能可靠估計(jì)的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)收入分別按以下情況確認(rèn)和計(jì)量：①如果已發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償，應(yīng)按已發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)算確認(rèn)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)成本；②如果已發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)不能全部得到補(bǔ)償，應(yīng)按能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本確認(rèn)收入，并按已發(fā)生的勞務(wù)成本作為當(dāng)期費(fèi)用，確認(rèn)的金額小于已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本的差額，作為當(dāng)期損失；③如果已發(fā)生的勞務(wù)成本全部不能得到補(bǔ)償，應(yīng)按已發(fā)生的勞務(wù)成本作為當(dāng)期費(fèi)用，不確認(rèn)收入。這些規(guī)定充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。

4.固定資產(chǎn)的加速折舊。采用加速折舊法就是在固定資產(chǎn)使用前期計(jì)提較多的折舊額，且折舊額逐年遞減。其一是由于許多固定資產(chǎn)在使用初期效率高，生產(chǎn)能力大；其二是因技術(shù)進(jìn)步而產(chǎn)生了無(wú)形損耗，資產(chǎn)淘汰快。正是采用加速折舊法，才不會(huì)高估了資產(chǎn)、低估費(fèi)用，充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。

5.遞延所得稅資產(chǎn)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以很可能取得的用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限。在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來(lái)期間很可能無(wú)法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記“遞延所得稅資產(chǎn)”的賬面價(jià)值。這是對(duì)謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用。

三、謹(jǐn)慎性原則之利弊分析

謹(jǐn)慎性原則體現(xiàn)于會(huì)計(jì)核算的全過(guò)程，包括會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量及報(bào)告。從會(huì)計(jì)確認(rèn)上說(shuō)，要求確認(rèn)條件必須滿足相應(yīng)準(zhǔn)則的規(guī)定；從會(huì)計(jì)計(jì)量上說(shuō)，要求不得高估資產(chǎn)或收益，不得低估負(fù)債或費(fèi)用；從會(huì)計(jì)報(bào)告上說(shuō)，要求會(huì)計(jì)報(bào)告向會(huì)計(jì)信息的使用者提供真實(shí)、客觀和完整的會(huì)計(jì)信息，特別是應(yīng)報(bào)告有關(guān)可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)和信息。這樣其一有利于企業(yè)作出正確的經(jīng)營(yíng)決策，規(guī)避不確定因素或風(fēng)險(xiǎn)，提高企業(yè)在市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力；其二有利于投資者作出正確的投資決策；其三有利于相關(guān)部門(mén)的宏觀管理。但是，謹(jǐn)慎性原則也是一把雙刃劍，運(yùn)用不恰當(dāng)或惡意運(yùn)用也會(huì)產(chǎn)生很大的弊端。

1.謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用同樣會(huì)給企業(yè)帶來(lái)調(diào)節(jié)費(fèi)用、操縱利潤(rùn)的空間。有些企業(yè)故意低估資產(chǎn)或者收益、高估負(fù)債或者費(fèi)用，故意低估資產(chǎn)或者收益不夠、高估負(fù)債或者費(fèi)用不夠，這都會(huì)扭曲企業(yè)實(shí)際的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，成為了企業(yè)操縱利潤(rùn)的工具。比如：企業(yè)可能在某一會(huì)計(jì)年度期末對(duì)固定資產(chǎn)可變現(xiàn)凈值作過(guò)低估計(jì)，從而減少當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)。

2.謹(jǐn)慎性原則在實(shí)務(wù)操作中帶有極大的主觀性，受會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)、職業(yè)判斷能力的影響。由于謹(jǐn)慎性原則具有主觀臆斷，致使該原則易被濫用，所以此原則的運(yùn)用會(huì)使會(huì)計(jì)工作可能與客觀實(shí)際不符。

3.謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的有用性，從而不能滿足會(huì)計(jì)信息使用者的要求。謹(jǐn)慎性原則的最大特點(diǎn)在于對(duì)費(fèi)用損失及負(fù)債的充分確認(rèn)，而對(duì)收入資產(chǎn)過(guò)度穩(wěn)健，具有較強(qiáng)的傾向性，這種傾向性很可能造成會(huì)計(jì)信息可靠有余而有用不足?？煽啃院陀杏眯噪m同屬會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的主要特征，但對(duì)信息使用者而言，對(duì)有用性的要求卻更勝一籌。

四、運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則的一些建議

1.將謹(jǐn)慎原則的運(yùn)用與會(huì)計(jì)信息的充分披露有機(jī)地結(jié)合起來(lái)。謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用首先是體現(xiàn)在對(duì)不確定事項(xiàng)進(jìn)行判斷的態(tài)度；其次才表現(xiàn)為一系列的具體會(huì)計(jì)處理方法。不同的判斷會(huì)導(dǎo)致其對(duì)方法的選擇，當(dāng)然也會(huì)導(dǎo)致不同的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，其結(jié)果最終會(huì)影響到信息使用者的決策。因此，凡是與謹(jǐn)慎性原則有關(guān)的、會(huì)影響投資人和債權(quán)人等信息使用者決策的信息都應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中作出恰當(dāng)陳述，使與企業(yè)有利害關(guān)系者能準(zhǔn)確地把握企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。

2.體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的相關(guān)條款應(yīng)盡量具有可操作性。從我國(guó)現(xiàn)有會(huì)計(jì)規(guī)范看，有些體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的具體方法操作性是比較強(qiáng)的，加速折舊法等。而很多情況下卻缺乏具體的標(biāo)準(zhǔn)，這為企業(yè)利用謹(jǐn)慎性原則操縱利潤(rùn)留下了一定的空間。因此，國(guó)家有關(guān)部門(mén)應(yīng)出臺(tái)相應(yīng)解釋性規(guī)定，限定上市公司具體業(yè)務(wù)的操作，最大限度的保證其財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性、公允性，保護(hù)廣大投資者的利益。另外在適度穩(wěn)健的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，可以對(duì)謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用前提和應(yīng)用條件進(jìn)行必要的約束，這在一定程度上可以減少人為的主觀性和隨意性。

3.努力提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力。任何會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)方法在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的貫徹和運(yùn)用都離不開(kāi)會(huì)計(jì)行為的主體——會(huì)計(jì)人員。企業(yè)如何選擇適合自己的謹(jǐn)慎性的會(huì)計(jì)政策，如何使會(huì)計(jì)報(bào)表提供的信息真實(shí)、可靠，都要求會(huì)計(jì)人員具有豐富的專業(yè)知識(shí)和良好的職業(yè)判斷。因此，會(huì)計(jì)人員應(yīng)認(rèn)真學(xué)習(xí)、貫徹《會(huì)計(jì)法》和有關(guān)財(cái)經(jīng)法規(guī)，要積極投身會(huì)計(jì)工作實(shí)踐，提高專業(yè)勝任能力和職業(yè)判斷水平，客觀、公正地反映會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。

4.加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督，強(qiáng)化內(nèi)在約束機(jī)制。謹(jǐn)慎性原則在實(shí)際操作中有較強(qiáng)的傾向性和主觀隨意性。因此，為了避免企業(yè)以運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則為借口，隨意變更會(huì)計(jì)核算方法，把謹(jǐn)慎性原則當(dāng)作成本、利潤(rùn)的調(diào)節(jié)器，就必須加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督，防止濫用和曲解謹(jǐn)慎性原則。還應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)在約束機(jī)制，使謹(jǐn)慎性原則得到正確的理解與運(yùn)用。