摘要:會計語言信息披露的地位日益提升，管理層是否對其進行管理和操縱的研究成為會計界關(guān)注的熱點。為了更好地指導未來研究，從歸因信息的自利性傾向、可讀性等方面對國內(nèi)外會計語言信息披露印象管理的相關(guān)文獻進行了簡要的總結(jié)，提出應借鑒關(guān)于會計數(shù)字信息管理的研究成果，對這一領(lǐng)域進行縱深研究等建議。

關(guān)鍵詞:語言信息;印象管理;自利性歸因;可讀性

中圖分類號:F233 文獻標志碼:A 文章編號:1673-291X(2009)24-0103-02

一、引言

印象管理是來源于心理學范疇的一個概念，有的研究也稱之為自我呈現(xiàn)，是指通過對一些事物或事件(包括自我)的信息進行管理，影響或控制別人對自己的看法和行為的過程和現(xiàn)象。人們積極主動地運用印象管理來幫助自己實現(xiàn)個人、群體及組織的目標。20世紀80年代以來，有關(guān)印象管理的研究在社會學、心理學、管理學、組織行為學和溝通學領(lǐng)域中得到迅速發(fā)展，會計學者們將印象管理概念引入到信息披露領(lǐng)域。Beattie and Jones(2000)認為，關(guān)于公司年報的印象管理文獻可以分為會計數(shù)字管理和表述管理兩部分。

近年來，中國會計學界對盈余管理等會計數(shù)字管理的研究取得了豐碩的成果，對國外的研究發(fā)現(xiàn)采用中國的數(shù)據(jù)進行了驗證，并結(jié)合中國特定的市場環(huán)境和制度背景予以深化、擴展和補充，而對于會計語言信息披露印象管理的研究還剛剛起步。本文主要對會計語言信息披露中的印象管理的方式、影響因素及經(jīng)濟后果等方面進行總結(jié)、評述，并在此基礎(chǔ)上提出將來的研究領(lǐng)域，旨在為中國上市公司的語言信息披露實踐和理論研究有一定的參考和借鑒作用。

二、國外會計語言信息披露印象管理研究的文獻綜述

1.關(guān)于歸因信息披露的自利性傾向研究。歸因信息披露的自利性傾向研究主要從三個視角展開:

第一，關(guān)于歸因自利性傾向是否存在的研究。社會心理學的大量研究證明了:個體傾向于將好的業(yè)績歸因于自身，而將不佳業(yè)績歸因于外部，這種傾向被稱為“歸因的自利主義”。會計領(lǐng)域的研究普遍采用內(nèi)容分析方法，對公司年度報告中董事會致辭、管理層討論與分析(以下簡稱(MDA)、盈余預測等部分對公司的經(jīng)營業(yè)績和財務狀況進行評價時，是否存在自利性歸因行為進行檢驗，研究發(fā)現(xiàn):管理層總是將好業(yè)績歸于自身能夠控制的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整、成本管理、戰(zhàn)略計劃等內(nèi)部因素，將不佳的業(yè)績歸于不能控制的市場競爭、宏觀調(diào)控、稅收政策改變等外部因素，存在自利性傾向(Bettman and Weitz，1983;Ingram and Frazier，1983;Staw etal.， 1983)。

第二，關(guān)于歸因自利性傾向影響因素的研究。研究者發(fā)現(xiàn)有些時候企業(yè)并不進行自利性歸因，這種行為受公司業(yè)績穩(wěn)定性(Salancik and Meindl，1984)、是否被管制(Claphm and Schwenk，1991)、是否上市(Aerts，2005)、公司規(guī)模(Brandon，2001)、董事會構(gòu)成(Bryan，2000)、CEO變更(Barlow，1996)等因素的影響。

第三，自利性歸因經(jīng)濟后果的研究。Schwenk(1990)通過兩個實驗驗證了自利性歸因?qū)δ陥笞x者的影響，發(fā)現(xiàn)那些讀過自利性歸因年報的實驗對象普遍對管理層的信息較低，承諾提供給企業(yè)的資源較少。Baginski等(2000)考察了管理層盈余預測中的歸因狀況，發(fā)現(xiàn)歸因的存在和類型對市場價格有重大影響。投資者認為，管理層盈余預測中的歸因信息可信，對股票定價有作用。

2.關(guān)于語言信息披露可理解性和可讀性研究?？衫斫庑院涂勺x性屬于語言學和傳播學領(lǐng)域的范疇概念，美國、國際會計準則理事會、加拿大特許會計師協(xié)會、英國會計準則委員會陸續(xù)將可理解性作為與會計信息表達有關(guān)的質(zhì)量特征，語言信息披露的可讀性和可理解性問題引起會計學界的關(guān)注。這一領(lǐng)域的研究文獻發(fā)現(xiàn)利好披露的語言信息要比利差披露的語言信息好理解，提供了支持印象管理的證據(jù)。

Adelberg(1979)在檢驗報表附注、MDA和審計報告語言信息披露的可理解性水平后發(fā)現(xiàn)管理層有意或無意地在闡述非標準信息時存在解釋性偏差。Subramanian et al.(1993)研究了美國1988年60份年報董事長致辭的可讀性，結(jié)果表明:好業(yè)績公司和差業(yè)績公司在可讀性和強度方面有顯著的差異。好業(yè)績公司的董事會致辭比差業(yè)績公司相對來說更易讀。Jones andClatoorthy(2001)發(fā)現(xiàn)大規(guī)模企業(yè)與小規(guī)模企業(yè)相比，董事會致辭的可讀性并無顯著差異，但相關(guān)性檢驗的結(jié)果是規(guī)模與可讀性呈正相關(guān)關(guān)系，規(guī)模越大，可讀性越強，未發(fā)現(xiàn)行業(yè)因素對年報可讀性產(chǎn)生影響。

3.其他表述研究。研究者證實了其他的表述形式(圖表、圖片等)也被用于印象管理。大量的對年度報告中柱形圖的研究證明了美國、英國、澳大利亞公司年報中柱形圖的形狀選擇中存在管理，目的是弱化壞消息對信息使用者的影響。McKinstry(1996)發(fā)現(xiàn)Burton公司1930—1994年間的年報使用圖片和公司設(shè)計向外界傳達公司的形象。Lee(1994)研究了1965—1988年間25家英國公司后發(fā)現(xiàn)，年報“已經(jīng)成為傳遞公司固定形象的機制”。Steinbart(1989)發(fā)現(xiàn)凈利潤比前一年下降的公司相對與業(yè)績上升的公司的年度報告圖表設(shè)計更可能違反設(shè)計規(guī)則。

三、國內(nèi)會計語言信息披露印象管理研究的文獻綜述

國內(nèi)的研究文獻非常有限，主要從兩個方面展開:

1.關(guān)于歸因信息披露的自利性傾向研究。孫蔓莉等(2005)首次在國內(nèi)對自利性歸因理論進行檢驗，他們發(fā)現(xiàn)績優(yōu)公司更多地用企業(yè)內(nèi)部因素來解釋公司優(yōu)異業(yè)績的取得，績差公司也更多地將虧損的原因歸結(jié)為管理問題，其結(jié)果與傳統(tǒng)歸因理論不符，并結(jié)合中國實際情況對歸因原始假設(shè)進行了修正。孫蔓莉等(2007)以2003年發(fā)生的非典疫情為研究背景，考察了中國上市公司對外報告的業(yè)績歸因行為，統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示非典時期，相關(guān)行業(yè)的公司自利性歸因行為異常突出，完全符合自利性歸因假設(shè)。蔣亞朋(2008)以上市公司公布的543份2006年年度業(yè)績預告為研究樣本，分別統(tǒng)計好消息組(預盈、預增)和壞消息組(預虧、預降)，提供原因和未提供原因樣本的比例，僅披露外部原因樣本的比例和僅披露內(nèi)部原因樣本的比例，運用卡方分析，發(fā)現(xiàn)管理層解釋預期盈余變化原因時更多地將盈余增長歸為管理層自身行動等內(nèi)部原因，將盈余下降歸為經(jīng)濟波動、政策變化等外部原因，存在著明顯的自利性傾向。蔣亞朋(2009)采用實驗研究的方法，證明歸因信息對投資者的影響是基于投資者對經(jīng)營業(yè)績形成原因的穩(wěn)定性和部位的判斷。

2.關(guān)于語言信息披露可理解性和可讀性研究。閻達五和孫蔓莉(2002)對2000年中國深市發(fā)行B股的59家上市公司年報的英文版，截取其中的董事會報告作了可讀性研究。分別以同期每股收益的變化、凈資產(chǎn)報酬率的變化等指標作為公司盈利能力的衡量標準，將樣本公司分為盈利好和盈利差兩組，研究發(fā)現(xiàn)董事會報告接近西方國家會計報表附注可讀性的最低點，中國上市公司年報的英文版非常難讀，只有以EPS變動率為劃分標準的情況下，盈利狀況好的公司比盈利狀況差的公司的年報可讀性強。孫蔓莉(2004)針對上市公司年報的寫作形式存在專業(yè)化程度強、理解難度大的問題，初步測試和評價了公司年報對于投資者的可理解性水平，并對提高年報可理解性的途徑進行了探討，通過學生實驗后得出的結(jié)論是:中國當前的上市公司年報接近于半專業(yè)投資者的理解能力，但對于非專業(yè)投資者則是不可理解的。

四、研究述評及未來研究展望

以上只針對年度報告會計語言信息印象管理的主要方面進行了回顧。從國內(nèi)外這一領(lǐng)域的相關(guān)研究來看，已有研究大多關(guān)注印象管理是否存在這一主題，對其存在與否和管理程度的影響因素以及經(jīng)濟后果還缺乏深入研究，已有的研究在印象管理是否存在達成一致，但對于后面兩個主題未形成比較公認的觀點。相對于國外研究文獻，國內(nèi)的研究更極其缺乏，僅有少量文獻涉及到自利性歸因和可讀性的研究，對于圖表格式、圖片等內(nèi)容的研究還尚未出現(xiàn)。

對會計數(shù)字信息的管理和對會計語言信息的管理，都是管理層出自于自身利益最大化或企業(yè)價值最大化進行的一種操縱，以改變監(jiān)管機構(gòu)、投資人等利益相關(guān)者對公司管理層、對上市公司的印象，進而獲得不同的機會和資源。兩者的基本差別表現(xiàn)為管理層管理的信息對象不同，一個是會計數(shù)字，一個是會計語言?；诖?，我們認為，對語言信息披露印象管理研究的深度和廣度還需加強，可以借鑒盈余管理等會計數(shù)字管理文獻已經(jīng)取得的豐碩成果擴展研究視角。尤其在影響因素方面，探討什么因素激發(fā)或制約語言信息披露的管理，便于我們找出問題的關(guān)鍵所在，從而建立監(jiān)管語言信息披露印象管理的機制和規(guī)范。

對語言信息披露的研究相對滯后，與語言信息零散、非標準化，因而難于統(tǒng)計有密切關(guān)系。中國對年度報告可讀性的唯一文獻還是以B股公司公布的英文年報為研究對象，因為目前尚沒有計量中文可讀性的軟件。計量方法的缺乏制約了研究的空間，研究如何將計算機技術(shù)引入到語言信息披露研究中也十分有必要，這一方面的突破必將帶來此領(lǐng)域研究成果的爆發(fā)。

參考文獻:

[1]Beattie，V.A.， and Jones，M.J.， A comparative study of the use of financial graphs in the corporate annual reports of major U.S. and

U.K. companies. Journal of International Financial Management and Accounting， 1997， (1):33-68

[2]Bettman， J.R. and Weitz，B.A.， Attributions in the board room: causal reasoning in corporate annual reports. Administrative Science

Quarterly， 1983， (28):165-183

[3]Ingram， R. W.， and Frazier，F(xiàn).B， Narratives disclosures in annual reports. Journal of Business Research1983， (March):49-60

[4]蔣亞朋.上市公司盈余變動歸因信息披露中的自利性傾向研究[J].現(xiàn)代管理科學，2008，(6):117-119.

[5]孫蔓莉，王化成，凌哲佳.公司年報中自利性歸因行為的實證研究[J].經(jīng)濟科學，2005，(2):86-93.

[6]蔣亞朋，張?zhí)煳?基于維度的公司業(yè)績歸因信息對投資者決策影響的實驗研究[J].現(xiàn)代管理科學，2009，(2):44-58.

[責任編輯 吳迪]