摘 要:隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制和財(cái)政預(yù)算管理制度改革的逐步深化，事業(yè)單位會計(jì)核算統(tǒng)一采用收付實(shí)現(xiàn)制存在著明顯不足，收付實(shí)現(xiàn)制的會計(jì)核算基礎(chǔ)生成的會計(jì)信息不能滿足成本管理的需要和不能真實(shí)、完整、充分地披露會計(jì)信息和反映單位的財(cái)務(wù)狀況，從而事業(yè)單位會計(jì)將逐步實(shí)現(xiàn)從收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制的過渡，這是大勢所趨;隨著我國事業(yè)單位體制改革的穩(wěn)步推進(jìn)，將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入我國事業(yè)單位會計(jì)核算已成為我國事業(yè)單位會計(jì)改革的現(xiàn)實(shí)選擇和客觀要求。從我國事業(yè)單位會計(jì)核算采用收付實(shí)現(xiàn)制存在的弊端出發(fā)，分析了事業(yè)單位會計(jì)核算引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性，并指出權(quán)責(zé)發(fā)生制在事業(yè)單位應(yīng)用的制約條件。

關(guān)鍵詞:事業(yè)單位會計(jì);收付實(shí)現(xiàn)制;權(quán)責(zé)發(fā)生制;弊端;必要性

中圖分類號:F230文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A文章編號:16723198(2009)21017302

1 我國市場經(jīng)濟(jì)體制下收付實(shí)現(xiàn)制面臨的弊端

1.1 會計(jì)信息不符合實(shí)際，缺乏真實(shí)性

收付實(shí)現(xiàn)制是以資金是否實(shí)際收付作為確認(rèn)收入和費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)。事業(yè)單位會計(jì)主要采取的收付實(shí)現(xiàn)制，雖然能客觀地反映事業(yè)單位的現(xiàn)金流量，但由于將本期的全部現(xiàn)金收入作為本期的收入，將本期的全部現(xiàn)金支出作為本期的耗費(fèi)，一方面使當(dāng)期成本費(fèi)用不實(shí)，造成當(dāng)期的收支不配比，不能真實(shí)地反映當(dāng)期的收支結(jié)余和預(yù)算執(zhí)行情況;另一方面使得對事業(yè)單位資產(chǎn)和負(fù)債的反映不夠全面、不夠真實(shí)。

1.2 會計(jì)信息缺乏可比性

一些分屬不同會計(jì)期間的收入和支出項(xiàng)目，由于在本期發(fā)生而確認(rèn)為本期的收入和支出，從而導(dǎo)致會計(jì)信息的可比性差，同時也不利于事業(yè)單位成本效益觀念的形成。建立在收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)上的會計(jì)信息，其不可比性較大。不可比性有兩個方面:一是縱向不可比。收付實(shí)現(xiàn)制是按當(dāng)期實(shí)際收入數(shù)和支出數(shù)分別確定和計(jì)量的，一些應(yīng)分屬不同會計(jì)期間的收入和支出項(xiàng)目，由于在本期發(fā)生，便作為本期的收入和支出數(shù)，從而導(dǎo)致前后會計(jì)期間信息的無可比性。例如:一次性支付銀行借款利息形成的支出等。二是橫向不可比。收付實(shí)現(xiàn)制是以資金是否實(shí)際付出作為確認(rèn)支出和費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)，而不核算資本的損耗。例如:事業(yè)單位直接將購入固定資產(chǎn)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用用在發(fā)生時列入相應(yīng)的支出科目，而沒有予以資產(chǎn)化在使用期限內(nèi)分期計(jì)入有關(guān)支出和費(fèi)用。

1.3 不能客觀地反映單位的事業(yè)結(jié)余

事業(yè)結(jié)余是衡量事業(yè)單位單位預(yù)算執(zhí)行情況的一項(xiàng)重要指標(biāo)。按照收付實(shí)現(xiàn)制的原則，當(dāng)年的事業(yè)結(jié)余就是當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的收入和支出的差額。據(jù)此，事業(yè)結(jié)余可能會存在三個方面的問題:一是事業(yè)單位為了實(shí)現(xiàn)當(dāng)年的收支平衡，可能會人為地將收款或付款的時間從本期推遲到下期，或從下期提前到本期，即人為決定當(dāng)年的收入數(shù)或支出數(shù)，以達(dá)到收支平衡的目的，使財(cái)務(wù)信息失真，缺乏可靠性和一致性。這種收支平衡的背后或多或少地存在著應(yīng)收未收、應(yīng)付未付等虛假的平衡現(xiàn)象。二是雖然賬面反映的事業(yè)結(jié)余較大，但同時卻存在著大量的預(yù)算已經(jīng)安排，卻由于資金短缺等原因而暫時未能支出的項(xiàng)目。三是有的單位在年度決算編制完后，轉(zhuǎn)移支出的錢才到位，表面上看錢用不完，同時也給單位決算編制造成混亂。

1.4 不利于事業(yè)單位準(zhǔn)確核算成本，同時也不利于績效評價

以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的事業(yè)單位會計(jì)制度成本核算內(nèi)容過于簡單，同時，由于事業(yè)單位對經(jīng)營性業(yè)務(wù)和非經(jīng)營性業(yè)務(wù)分別采用權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行核算，但實(shí)際中經(jīng)營性業(yè)務(wù)和非經(jīng)營性業(yè)務(wù)的劃分并不明確，這便使得費(fèi)用難以合理分?jǐn)?，成本也不能?zhǔn)確核算。此外，存在經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)的事業(yè)單位在選擇會計(jì)核算方法時余地較大，所以使得人為調(diào)節(jié)報表的可能性也較大，從而不利于對其績效進(jìn)行合理的評價。

1.5 不能提供透明的政府會計(jì)信息，不利于各類信息使用者決策

現(xiàn)行的事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債表采用“資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入”的平衡原理來編制，這并不符合資產(chǎn)負(fù)債表的定義。同時，各項(xiàng)報表列報的項(xiàng)目和內(nèi)容不科學(xué)、不完整，如在資產(chǎn)負(fù)債表和收入支出表中同時反映收支項(xiàng)目，這種重復(fù)列示毫無意義。此外，目前我國事業(yè)單位尚未編制現(xiàn)金流量表，因而其現(xiàn)金流量無法得到反映。以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)所提供的會計(jì)信息對事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況、現(xiàn)金流量披露得不充分，難以滿足使用者的要求。

2 事業(yè)單位引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性

2.1 以績效為導(dǎo)向的事業(yè)單位改革要求對成本進(jìn)行準(zhǔn)確的核算

收付實(shí)現(xiàn)制是以現(xiàn)金的實(shí)際收付為標(biāo)準(zhǔn)來確認(rèn)收入和費(fèi)用，其所反映的收入、費(fèi)用并沒有配比關(guān)系，難以對事業(yè)單位的產(chǎn)出進(jìn)行費(fèi)用核算。權(quán)責(zé)發(fā)生制則是根據(jù)權(quán)利和責(zé)任是否發(fā)生來確認(rèn)收入和費(fèi)用，而不論其款項(xiàng)是否收付，所以權(quán)責(zé)發(fā)生制能更好地將成本與績效比較，為事業(yè)單位管理當(dāng)局提供對決策有用的會計(jì)信息。

2.2 權(quán)責(zé)發(fā)生制可以準(zhǔn)確反映事業(yè)單位的資產(chǎn)、負(fù)債以及財(cái)務(wù)狀況

對于事業(yè)單位本應(yīng)承擔(dān)的債務(wù)和享有的債權(quán)、應(yīng)收未收的收入、應(yīng)撥入實(shí)際未撥入的款項(xiàng)以及應(yīng)支未支的費(fèi)用等，均須采用權(quán)責(zé)發(fā)生制才能予以準(zhǔn)確反映，才能使所提供的財(cái)務(wù)報表更真實(shí)可靠，對單位財(cái)務(wù)狀況更具有準(zhǔn)確性、真實(shí)性和客觀性。在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)下，長期資產(chǎn)和隱性負(fù)債都能得以全面反映，從而有利于更準(zhǔn)確地評價事業(yè)單位對其資產(chǎn)和負(fù)債的管理狀況和水平。如:固定資產(chǎn)計(jì)提折舊使得資產(chǎn)不僅反映取得成本，還反映其凈值。因此，運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠真實(shí)準(zhǔn)確的反映單位財(cái)務(wù)狀況，從而提高財(cái)務(wù)報表的可靠性和單位會計(jì)核算質(zhì)量。

2.3 事業(yè)單位走向市場，要求提高會計(jì)信息的透明度和正確性

事業(yè)單位改革已逐步走向市場化方向，采用更商業(yè)化的方式提供事業(yè)單位的服務(wù)或產(chǎn)品。這就要求事業(yè)單位按權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，正確確認(rèn)事業(yè)成本，在為政府制定合理的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)提供正確依據(jù)的同時，給消費(fèi)者以明確的信息。

2.4 采用權(quán)責(zé)發(fā)生制有利于規(guī)范事業(yè)單位的預(yù)算管理

事業(yè)單位的性質(zhì)和職能決定了事業(yè)單位有很多事項(xiàng)雖然還不需要像企業(yè)一樣進(jìn)行嚴(yán)格的成本核算，但講求效益和效率則是社會各個方面的一致要求。在收付實(shí)現(xiàn)制下，事業(yè)單位所占用和使用的大量資產(chǎn)不計(jì)提折舊，財(cái)政對單位的撥款額度同其資產(chǎn)的占有和使用情況沒有建立起有機(jī)聯(lián)系，造成不同會計(jì)分期的資金使用效益缺少可比性，財(cái)政預(yù)算的科學(xué)編制和決算的年終考核也缺乏依據(jù)。而采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，事業(yè)單位的會計(jì)核算將會更加科學(xué)和合理，對規(guī)范國有資產(chǎn)的管理和提高財(cái)政資金的使用效益，也將會有很大幫助。

2.5 權(quán)責(zé)發(fā)生制是事業(yè)單位市場化發(fā)展的客觀要求

目前，我國一些事業(yè)單位已逐步具有了企業(yè)的性質(zhì)，但其與一般企業(yè)相比也有很多不同之處。實(shí)行企業(yè)化管理的事業(yè)單位可以具體區(qū)別人、財(cái)、物與經(jīng)營活動的不同情況，如果承擔(dān)的事業(yè)職能、勞動人事、工資分配等仍保留事業(yè)單位的管理體制和制度，可以繼續(xù)實(shí)行應(yīng)有的體制和制度即收付實(shí)現(xiàn)制，而如果已按企業(yè)方式管理的，則應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》用權(quán)責(zé)發(fā)生制執(zhí)行。在會計(jì)處理上采取雙重組合的核算管理方式，以便更好的適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的客觀要求，提高財(cái)務(wù)管理效率和質(zhì)量。

3 事業(yè)單位引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的制約條件

我國事業(yè)單位改革的復(fù)雜性，制約著權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)量基礎(chǔ)的推行。我國的事業(yè)單位無論是在內(nèi)涵還是外延上，與市場經(jīng)濟(jì)國家通常意義上的非政府組織或民間非營利組織都存在著較大的區(qū)別。對于某些自收自支、實(shí)行企業(yè)化管理的事業(yè)單位，由于在具體性質(zhì)上與企業(yè)已無太大區(qū)別，在財(cái)務(wù)核算上實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，自然是順理成章的事情。但對于更多的全額和差額事業(yè)單位，其業(yè)務(wù)性質(zhì)千差萬別、資金來源渠道迥異，總體改革方向也在逐漸的摸索之中。因此，在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)量基礎(chǔ)的過程中，需要采用分類改革的做法，區(qū)別對待不同性質(zhì)的事業(yè)單位，在審慎試點(diǎn)的基礎(chǔ)上穩(wěn)步推進(jìn)，而不應(yīng)采取“一刀切”的方式。

參考文獻(xiàn)

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