黃素娟

摘要:稅收制度不僅是國(guó)家進(jìn)行宏觀調(diào)控的重要工具和手段,而且是直接參與企業(yè)利潤(rùn)分配的途徑?，F(xiàn)行稅制對(duì)企業(yè)發(fā)展影響較大的是增值稅,以前施行生產(chǎn)型增值稅嚴(yán)重影響了企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型后,這一稅制的優(yōu)越性能充分體現(xiàn),不僅提高了企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的競(jìng)爭(zhēng)能力,更有利于促進(jìn)中國(guó)經(jīng)濟(jì)健康、持久的發(fā)展。

關(guān)鍵詞:增值稅;改革;企業(yè)財(cái)務(wù)

中圖分類號(hào):F812.42文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號(hào):1673-291X(2009)27-0024-02

中國(guó)以前施行生產(chǎn)型增值稅,外購(gòu)固定資產(chǎn)重復(fù)征稅,是一種不徹底的增值稅,不利于出口產(chǎn)品退稅,影響了中國(guó)出口產(chǎn)品在國(guó)際市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)能力;對(duì)購(gòu)進(jìn)扣稅法的完整鏈條產(chǎn)生了一定程度的斷鏈現(xiàn)象,給規(guī)范增值稅的征管帶來矛盾。由于以上原因,中國(guó)生產(chǎn)型增值稅必須改革?！跋M(fèi)型”增值稅在計(jì)算增值稅時(shí),允許將當(dāng)期購(gòu)入的機(jī)器設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅,包括購(gòu)入固定資產(chǎn)中已支付的進(jìn)項(xiàng)稅款全部扣除。實(shí)行這種類型的增值稅,對(duì)于當(dāng)期固定資產(chǎn)投入多的企業(yè)當(dāng)期增值稅稅負(fù)低,當(dāng)期固定資產(chǎn)投入少的企業(yè)增值稅稅負(fù)高。這種對(duì)每個(gè)納稅人根據(jù)其投資額多少分別不同的稅負(fù),有利于促進(jìn)中國(guó)經(jīng)濟(jì)持久發(fā)展,充分體現(xiàn)了增值稅的優(yōu)越性。但消費(fèi)型增值稅由于稅基縮小會(huì)減少財(cái)政收入,所以國(guó)家對(duì)稅收制度進(jìn)行改革,增值稅改生產(chǎn)型為消費(fèi)型,將設(shè)備投入納入增值稅抵扣范圍,不論對(duì)企業(yè)所有者還是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者、債權(quán)人都有重大影響。

一、對(duì)企業(yè)凈利潤(rùn)的影響

增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)而言,直接受到影響的項(xiàng)目有:允許抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅、應(yīng)上交增值稅、應(yīng)交地方的城建稅等附加稅費(fèi)基數(shù)和稅費(fèi)額、購(gòu)入應(yīng)稅固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)、產(chǎn)品成本、所得稅稅基及所得稅稅額。中國(guó)稅收政策以前實(shí)行的是生產(chǎn)型增值稅制度,增值稅轉(zhuǎn)型給企業(yè)帶來了利潤(rùn)的增加,從而增加投資者收益。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定,固定資產(chǎn)在取得時(shí)應(yīng)按取得時(shí)的成本入賬,取得時(shí)的成本包括買價(jià)、增值稅費(fèi)用和其他相關(guān)費(fèi)用,用公式表示就是:固定資產(chǎn)成本=買價(jià)+增值稅+其他費(fèi)用。稅制改革后實(shí)行消費(fèi)型增值稅制度。由于購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)增值稅可以抵扣,固定資產(chǎn)的取得成本中就不包含增值稅這一塊。顯然,消費(fèi)型增值稅制度下的固定資產(chǎn)(不動(dòng)產(chǎn)例外)成本,要低于生產(chǎn)型增值稅制度下的固定資產(chǎn)成本。以生產(chǎn)型增值稅制度下的設(shè)備類固定資產(chǎn)成本為比較基準(zhǔn),假設(shè)所購(gòu)設(shè)備執(zhí)行基本稅率17%,消費(fèi)型增值稅制度下固定資產(chǎn)成本的降低幅度為:17%/(1+17%)=15.54%,也就是說,降低幅度在1/ 7～1/6之間。消費(fèi)型增值稅制度下設(shè)備類固定資產(chǎn)成本的降低幅度為15.54%,因此企業(yè)每期的設(shè)備折舊也相應(yīng)降低15.54%.從固定資產(chǎn)折舊成本轉(zhuǎn)移過程來看,設(shè)備折舊的降低導(dǎo)致公司當(dāng)期主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的降低,從而提高了當(dāng)期的主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)。由于稅制改革并不提高公司的經(jīng)營(yíng)成本和其他業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)成本,公司當(dāng)期的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)也相應(yīng)提高并最終提高公司的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)。根據(jù)現(xiàn)行《企業(yè)所得稅暫行條例》的規(guī)定,因折舊成本降低而導(dǎo)致的企業(yè)利潤(rùn)增量也需要繳納企業(yè)所得稅,現(xiàn)行企業(yè)所得稅稅率為33%,公司因設(shè)備折舊降低而增加的凈利潤(rùn)相當(dāng)于現(xiàn)行會(huì)計(jì)期內(nèi)公司設(shè)備折舊額的幅度為:15.54%×(1-33%)=10.41%。由于企業(yè)的凈利潤(rùn)受多種因素的影響,增值稅的轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)凈利潤(rùn)的影響幅度并沒有一個(gè)確定的比例。

二、對(duì)商品價(jià)格的影響

增值稅作為價(jià)外稅,是商品價(jià)格的一個(gè)重要組成部分,增值稅稅負(fù)下降直接降低商品價(jià)格,一般情況價(jià)格下降是提高商品競(jìng)爭(zhēng)力的一個(gè)重要因素。加入WTO以后,國(guó)內(nèi)和國(guó)外形成一個(gè)統(tǒng)一的市場(chǎng),2008年以后用于保護(hù)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)的關(guān)稅、進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅等措施再不能有效使用,國(guó)外優(yōu)質(zhì)商品將與中國(guó)企業(yè)商品直接競(jìng)爭(zhēng)。增值稅轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型后,企業(yè)迫于競(jìng)爭(zhēng)壓力會(huì)進(jìn)一步降低商品價(jià)格,所以面對(duì)即將來到的貿(mào)易挑戰(zhàn),增值稅轉(zhuǎn)型給產(chǎn)品降價(jià)提供了空間,增強(qiáng)了中國(guó)商品的競(jìng)爭(zhēng)能力。

三、對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量的影響

在過去施行的生產(chǎn)型增值稅制度下,公司購(gòu)買固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)增值稅不能抵扣,會(huì)計(jì)上計(jì)入固定資產(chǎn)成本,在現(xiàn)金流量表上體現(xiàn)為公司投資活動(dòng)的現(xiàn)金流出。在消費(fèi)型增值稅制度下購(gòu)買固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)增值稅可以抵扣,企業(yè)將比在現(xiàn)行生產(chǎn)型增值稅制度下少流出現(xiàn)金,相對(duì)來說就是公司現(xiàn)金流量在現(xiàn)有基礎(chǔ)上的增加。消費(fèi)型增值稅制度下固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)增值稅的抵扣可以有兩種方式:一種是在購(gòu)進(jìn)當(dāng)期一次性抵扣,另一種是在增值稅條例規(guī)定的年限內(nèi)分期抵扣。從消費(fèi)型增值稅制度的基本意義來看,固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)增值稅應(yīng)當(dāng)在購(gòu)買當(dāng)期一次性抵扣,這種一次性抵扣方式對(duì)公司最有利,但是企業(yè)固定資產(chǎn)的購(gòu)置往往是少批大金額,采取一次性抵扣會(huì)引起增值稅收入的較大波動(dòng),而增值稅是目前最大的一個(gè)稅種,對(duì)政府財(cái)政的穩(wěn)定性不利,因此消費(fèi)型增值稅實(shí)施細(xì)則采取一種變通的做法,要求企業(yè)在一定年限內(nèi)分期抵扣。從現(xiàn)金流的折現(xiàn)價(jià)值角度來看,分期抵扣的方式不如一次性抵扣對(duì)企業(yè)有利。從保守起見,假設(shè)消費(fèi)型增值稅制度采取在設(shè)備的預(yù)計(jì)使用期限(即折舊年限)內(nèi)分期抵扣進(jìn)項(xiàng)增值稅的抵扣方法。以生產(chǎn)型增值稅制度下公司現(xiàn)金流量為比較基礎(chǔ),消費(fèi)型增值稅制度下每期可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)增值稅金額就等于當(dāng)期的現(xiàn)金流量增量,即公司每期因設(shè)備折舊降低而增加的現(xiàn)金流量相當(dāng)于現(xiàn)行會(huì)計(jì)期內(nèi)公司折舊額的15.54%,從前面的折舊成本轉(zhuǎn)移過程分析可知,消費(fèi)型增值稅制度改革最終通過降低產(chǎn)品銷售成本來提高經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量,稅制改革并不影響其他各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流出,因此一年的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流增量等于每年新增設(shè)備折舊中包含的進(jìn)項(xiàng)增值稅額。如果公司每年都進(jìn)行設(shè)備再投資,在新的稅制條件下,公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流的增量隨著時(shí)間的推移逐年遞增。

四、對(duì)固定資產(chǎn)投資的影響

實(shí)行消費(fèi)型增值稅對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)投資主要有以下幾方面的影響:(1)將對(duì)企業(yè)投資中設(shè)備投資的比例產(chǎn)生直接影響,繼而對(duì)資本的有機(jī)構(gòu)成和產(chǎn)品的科技含量產(chǎn)生決定性的影響。一般說來,企業(yè)為擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模和提升產(chǎn)品的技術(shù)含量會(huì)不斷地增加固定資產(chǎn)的投資,因而資本的有機(jī)構(gòu)成也越來越高,每一個(gè)勞動(dòng)力所支配的生產(chǎn)資料數(shù)量也越來越多,產(chǎn)品的生產(chǎn)技術(shù)水平、勞動(dòng)生產(chǎn)率和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力也得到提高。這對(duì)改變目前低技術(shù)產(chǎn)品過剩、高技術(shù)產(chǎn)品相對(duì)較少的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和老企業(yè)設(shè)備陳舊、技術(shù)水平落后、生產(chǎn)效率低下的狀況具有深遠(yuǎn)的意義。(2)通過利益驅(qū)動(dòng)機(jī)制,縮短固定資產(chǎn)建設(shè)周期。企業(yè)在進(jìn)行固定資產(chǎn)投資時(shí)往往需要投入大量的資金,而固定資產(chǎn)完工時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣期限的規(guī)定,企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)建設(shè)期資金的時(shí)間以及提高固定資產(chǎn)投資綜合回報(bào)率的追求,會(huì)對(duì)企業(yè)加快建設(shè)進(jìn)度、縮短購(gòu)建周期起到積極的推動(dòng)作用。(3)降低固定資產(chǎn)的投資成本,繼而降低產(chǎn)品的制造成本?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定,固定資產(chǎn)按取得時(shí)的入賬價(jià)值計(jì)算,包括為購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理的、必要的支出。增值稅轉(zhuǎn)型后,由于支付的進(jìn)項(xiàng)增值稅可以抵扣,固定資產(chǎn)的成本中就不包含增值稅這一項(xiàng),產(chǎn)品成本要小于轉(zhuǎn)型前。(4)使企業(yè)在公平的稅負(fù)環(huán)境下展開競(jìng)爭(zhēng)。資本密集型行業(yè)和勞動(dòng)密集型行業(yè)在產(chǎn)品和勞務(wù)實(shí)現(xiàn)銷售時(shí)的稅率是一樣的,但由于資本的有機(jī)構(gòu)成不一樣,其固定資產(chǎn)的投資量、固定資產(chǎn)的存量也不一樣,在生產(chǎn)型增值稅制度下,稅負(fù)也不一樣。國(guó)家為了吸引外資,按照國(guó)際慣例對(duì)進(jìn)口設(shè)備免征增值稅,造成國(guó)產(chǎn)設(shè)備與進(jìn)口設(shè)備的不平等競(jìng)爭(zhēng)。消費(fèi)型增值稅不僅能夠徹底消除重復(fù)征稅,而且實(shí)現(xiàn)了稅收政策在對(duì)設(shè)備投資的選擇時(shí)保持了中性,能夠保證不同的投資主體、不同的投資行為之間的稅負(fù)公平、競(jìng)爭(zhēng)公平,有利于市場(chǎng)機(jī)制及調(diào)節(jié)功能的正常發(fā)揮。

稅制改革的核心任務(wù)是要為企業(yè)營(yíng)造一個(gè)公平競(jìng)爭(zhēng)的外部環(huán)境,增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。增值稅的改革重點(diǎn)放在激發(fā)企業(yè)投資積極性和提高企業(yè)效益等方面,一方面,將現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)型改為消費(fèi)型增值稅,允許企業(yè)抵扣當(dāng)年新增及其設(shè)備投資部分所含的進(jìn)項(xiàng)稅金,提高企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力;另一方面,還要考慮擴(kuò)大增值稅的覆蓋范圍,從世界各國(guó)增值稅發(fā)展趨勢(shì)看,逐步擴(kuò)大增值稅征稅范圍進(jìn)而對(duì)所有的貨物和勞務(wù)征收增值稅是現(xiàn)代增值稅的發(fā)展方向。