魏亞君 楊文紅

一、我國財務(wù)會計與稅務(wù)會計關(guān)系現(xiàn)存問題

目前我國現(xiàn)行財務(wù)會計與稅務(wù)會計的關(guān)系模式,正在從原來的高度重合發(fā)展到調(diào)整模式,并逐漸向分離模式轉(zhuǎn)變,這一變遷趨勢與會計國際化發(fā)展方向是一致的。但就目前而言,我國的財務(wù)會計與稅務(wù)會計還缺乏系統(tǒng)設(shè)計,存在著過度分離的問題。其具體表現(xiàn)是,兩套制度在規(guī)定上存在背離,過分強(qiáng)調(diào)會計制度、稅務(wù)制度服務(wù)對象的特殊性,忽視了某些共性,造成了國家與納稅人利益的對立。而由于國家所處地位的優(yōu)勢,導(dǎo)致國家與納稅人在納稅利益關(guān)系上存在國家利益優(yōu)先的情況,這在一定程度上侵犯了納稅人的利益,影響了納稅人經(jīng)營活動的發(fā)展。另外,由于會計制度與稅法的規(guī)定存在很大差異,從而導(dǎo)致依靠會計制度提供數(shù)據(jù)資料來界定稅基以及進(jìn)行稅收征管的難度大大增加,會計、稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)水平和知識結(jié)構(gòu)一時還跟不上這種過度分離帶來的實務(wù)操作要求。因此,當(dāng)前急需探討、建立適合我國國情的財務(wù)會計與稅務(wù)會計關(guān)系模式。

二、我國財務(wù)會計與稅務(wù)會計關(guān)系的選擇

(一)從社會環(huán)境角度分析我國財務(wù)會計與稅務(wù)會計關(guān)系問題

1.我國的法律環(huán)境

在財務(wù)會計與稅務(wù)會計合一模式的國家中,經(jīng)濟(jì)法律體系相當(dāng)完備。公司法、商法等法律對公司的各種會計事項都做出了詳細(xì)的規(guī)定,對公司在財務(wù)活動中遵循商法、稅法的要求和責(zé)任遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于對公認(rèn)會計準(zhǔn)則的遵從。這是與其以宏觀經(jīng)濟(jì)為出發(fā)點的經(jīng)濟(jì)模式相適應(yīng)的。而我國目前的經(jīng)濟(jì)法律體系尚不完善,稅收制度甚至還沒有一套獨立的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)以及收入和費用的扣除標(biāo)準(zhǔn),在很大程度上還要依據(jù)企業(yè)會計制度和準(zhǔn)則。因此,在會計制度與稅收制度形成一定差異的前提下,采用稅會分離的模式無疑是必然的。

2.我國的經(jīng)濟(jì)體制

伴隨20多年改革開放的實踐,我國的市場經(jīng)濟(jì)體制已經(jīng)初步建立,所有制結(jié)構(gòu)多元化、投資主體分散化的特征逐漸顯現(xiàn)。企業(yè)的投資者和債權(quán)人要求會計制度能夠滿足資本保全和防范風(fēng)險的需要;而政府為實現(xiàn)對經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控要求稅收制度滿足及時、足額取得稅收收入的要求。當(dāng)前的任務(wù)既要保證企業(yè)健康、良性的發(fā)展,又要保證政府的宏觀調(diào)控實施有效,稅收制度與會計制度必然只能選擇走相互獨立的道路。

3.我國的企業(yè)組織形式

隨著市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展,資本市場的活躍,股份制將成為我國主要的企業(yè)組織形式,投資人和潛在投資人對會計信息需求不斷增加,會計信息的可靠性和相關(guān)性將成為會計信息量的首要特征,客觀、真實、公允地表達(dá)會計信息是會計工作的首要目標(biāo),作為會計工作規(guī)范的會計準(zhǔn)則,必須順應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求,面向投資者,而不是面向政府屈從于稅法的安排。這恰恰是稅務(wù)會計獨立的一個重要原因。

(二)從成本效益角度分析我國財務(wù)會計與稅務(wù)會計關(guān)系問題

1.財務(wù)會計與稅務(wù)會計分離前后納稅企業(yè)的成本效益分析

(1)分離前后提供信息的成本分析

企業(yè)同時是財務(wù)會計和稅務(wù)會計信息的提供者。對于提供稅務(wù)會計信息的成本,分離前后存在一些明顯的差異。在稅務(wù)會計和財務(wù)會計合一的模式下,企業(yè)提供稅務(wù)會計信息的成本較高。一方面,所得稅會計偏于理論,其他稅種會計則簡單地散見于“流動負(fù)債”之中,而新會計制度與準(zhǔn)則一般又不對涉及的納稅問題做專門解釋,這使得企業(yè)在進(jìn)行涉稅會計核算時缺乏明確的標(biāo)準(zhǔn),導(dǎo)致成本的增加。另一方面,不少稅務(wù)新法規(guī)或政策沒有明確的會計處理辦法與之相匹配,造成不少政策僅在稅收層面可行,企業(yè)實際操作時卻無從下手,導(dǎo)致成本的增加。

(2)分離后利用會計信息的效益分析

企業(yè)既是信息的提供者,同時又是信息最優(yōu)先的使用者。在稅務(wù)會計和財務(wù)會計分離的模式下,企業(yè)通過對財務(wù)和稅務(wù)會計信息的有效利用,可以得到管理效率提升、節(jié)稅和提高納稅信用等級等好處,從而帶來分離前無法達(dá)到的效益。首先,稅務(wù)會計和財務(wù)會計分離后,企業(yè)的稅務(wù)會計信息和財務(wù)會計信息質(zhì)量都將比分離前得到較大提高,從而提升企業(yè)的管理效率,增加企業(yè)效益。其次,稅務(wù)會計和財務(wù)會計的分離能增強(qiáng)企業(yè)的涉稅核算能力,幫助企業(yè)避免不必要的納稅損失,并且在企業(yè)面臨多種納稅方案可供選擇的情況下,充分利用各種稅收優(yōu)惠政策。此外,稅務(wù)會計和財務(wù)會計的分離有利于規(guī)范企業(yè)的稅務(wù)會計核算,樹立良好的納稅信用,從而間接降低企業(yè)的成本,增加企業(yè)的效益。

2.財務(wù)會計與稅務(wù)會計分離前后稅務(wù)機(jī)關(guān)的成本效益分析

在稅務(wù)會計和財務(wù)會計合一的模式下,由于稅務(wù)會計只是財務(wù)會計的一個組成部分,沒有自己獨立的核算體系,也就無法提供納稅人全面的涉稅信息,增大了稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)征管和稽查的難度。在稅務(wù)會計和財務(wù)會計分離的模式下,一方面納稅人能提高涉稅會計核算的質(zhì)量,提高納稅申報的準(zhǔn)確率,從而直接減少稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收成本;另一方面,由于企業(yè)稅務(wù)會計資料完整且規(guī)范,稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收和稽查效率將成倍提高,從而為稅務(wù)機(jī)關(guān)精簡機(jī)構(gòu),為提高稅收征管效率創(chuàng)造了最為重要的前提,有利于提高稅收機(jī)關(guān)的效益。

3.財務(wù)會計與稅務(wù)會計分離前后其他會計信息需求主體的成本效益分析

納稅企業(yè)的稅務(wù)會計和財務(wù)會計信息,除了滿足企業(yè)自身管理和稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅需要外,還存在著股東、債權(quán)人、銀行、潛在投資者、業(yè)務(wù)伙伴等其他會計信息需求主體。在財務(wù)會計與稅務(wù)會計合一的模式下,一方面,企業(yè)的財務(wù)會計核算不能根據(jù)自己的實際情況來滿足眾多會計信息需求主體對會計信息質(zhì)量的要求。導(dǎo)致會計信息使用者需要花費額外的交易費用對其進(jìn)行再加工,或者由于不具備專業(yè)鑒別能力而做出錯誤的決策,從而增加成本費用。另一方面,在稅務(wù)會計與財務(wù)會計合一的模式下,企業(yè)的稅務(wù)會計信息是零散和不完全公開的,信息需求主體很難清楚完整地了解企業(yè)的稅務(wù)會計信息,從而增加其信息“搜尋成本”。在稅務(wù)會計和財務(wù)會計分離的模式下,一方面,財務(wù)會計核算基本擺脫了稅法的束縛,財務(wù)會計信息質(zhì)量大大提高;另一方面,企業(yè)的稅務(wù)會計信息形成了完整且相對獨立的系統(tǒng),稅務(wù)會計信息實現(xiàn)了透明化,稅務(wù)會計信息的質(zhì)量也大大提高。

因此,作者認(rèn)為我國財務(wù)會計和稅務(wù)會計應(yīng)該適當(dāng)分離,并且在分離過程中始終堅持成本效益最大化原則。

三、我國財務(wù)會計與稅務(wù)會計關(guān)系的改進(jìn)思路

(一)籌資渠道多元化企業(yè)/大型企業(yè)

1.企業(yè)主要特點

籌資渠道多元化企業(yè)/大型企業(yè)所有權(quán)比較分散,由董事會或高層管理人員共同決策、經(jīng)營;企業(yè)的資金既有來自于內(nèi)部的積累,又有來自于外部投資人、債權(quán)人的投資,既有來自于直接融資市場的資金,又有來自于間接金融機(jī)構(gòu)的資金;這種企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)繁雜和融資渠道廣泛及內(nèi)外部環(huán)境復(fù)雜,決定了企業(yè)的會計目標(biāo)除滿足企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要之外,必須體現(xiàn)相關(guān)性的要求,即滿足外部投資人、債權(quán)人、國家稅收、財政、審計等各方面的需求,因此結(jié)合文章第二章分析的成本效益原則,財務(wù)會計與稅務(wù)會計應(yīng)當(dāng)適度分離。

2.企業(yè)選擇的財務(wù)會計與稅務(wù)會計關(guān)系

籌資多元化企業(yè)/大企業(yè)應(yīng)實行財務(wù)會計與稅務(wù)會計“適度分離”的關(guān)系模式。該模式應(yīng)堅持以獨立的思路分別考慮會計收益與稅法收益的核算方法,稅務(wù)會計以特殊的原則、目標(biāo)自成體系,建立、完善一套可以據(jù)以核算企業(yè)成本、利潤的稅前扣除辦法,即“獨立納稅體系”;為了使籌資多元化企業(yè)/大企業(yè)更好的發(fā)展,我國制度制定者應(yīng)考慮會計制度與稅法兩方面改革的具體情況:一方面,政府不能限制會計規(guī)范市場化的方向,因為它是促進(jìn)市場公平競爭、資本市場走向成熟等市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展中瓶頸問題的關(guān)鍵所在;另一方面,要加強(qiáng)以稅法為代表的法律體系的完善,市場經(jīng)濟(jì)條件下,稅務(wù)會計與財務(wù)會計分離的前提是稅法是高于行政權(quán)力的法律規(guī)范,會計是客觀、獨立的信息載體。