一、保險保障基金的定義及其現(xiàn)行操作

保險保障基金是按照《保險法》和《保險保障基金管理辦法》規(guī)定繳納形成，在保險公司被依法撤銷或者宜告破產(chǎn)，其清算財(cái)產(chǎn)不足以償付保單利益，或保險公司存在重大風(fēng)險，可能嚴(yán)重危及社會公共利益和金融穩(wěn)定時，用以救助保單持有人、保單受讓公司或者處置保險業(yè)風(fēng)險的非政府性行業(yè)風(fēng)險救助基金。

在最新頒布的《辦法》中，保險保障基金是將從保險公司當(dāng)年的保費(fèi)收入中按業(yè)務(wù)種類計(jì)提，累計(jì)達(dá)到保險公司總資產(chǎn)的一定比例為止ii。保險保障基金是保險企業(yè)基于會計(jì)謹(jǐn)慎性要求而提存的基金，只有在保險企業(yè)償付能力嚴(yán)重不足或?yàn)l臨破產(chǎn)時并經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)后才能動用。2007年新華人壽出賣22.53％股份給保險保障基金就是動用此項(xiàng)基金的一個例子。

二、保險保障基金與資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的財(cái)務(wù)性質(zhì)對比

(一)保險保障基金與資產(chǎn)。

在2007年頒布的新會計(jì)準(zhǔn)則中將資產(chǎn)定義為：企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。由此定義不難看出，被確認(rèn)為資產(chǎn)必須具有以下要件：(1)能直接或間接給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益；(2)為企業(yè)所擁有，或者為企業(yè)所控制；(3)由過去的交易事項(xiàng)形成。

很顯然，保險保障基金不能確認(rèn)為保險公司的資產(chǎn)。因?yàn)椋ｋU公司不能自由動用保險保障基金，對這筆資金也不能完全擁有與控制，也就不能運(yùn)用這筆資金去獲得經(jīng)濟(jì)利益。事實(shí)上，保險公司對保險保障基金的所有權(quán)是非常有限的，是殘缺的。

(二)保險保障基金與保險公司負(fù)債。

同樣，新的會計(jì)準(zhǔn)則對負(fù)債進(jìn)行了定義：負(fù)債是企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。負(fù)債有以下特征：(1)負(fù)債的清償預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；(2)負(fù)債是由過去的交易或者事項(xiàng)形成的，是一種現(xiàn)時義務(wù)；(3)負(fù)債是能夠用貨幣確切的計(jì)量或者合理估計(jì)的債務(wù)責(zé)任；(4)負(fù)債一般都有確切的債權(quán)人和償付日期。

而保險保障基金，從其特征來看顯然不符合負(fù)債的會計(jì)屬性。首先，保險公司的負(fù)債，實(shí)際上應(yīng)當(dāng)是保險公司所承擔(dān)的保險責(zé)任，為此保險公司應(yīng)采用保險精算技術(shù)予以確切計(jì)量，對于同一過去事項(xiàng)導(dǎo)致的現(xiàn)時義務(wù)只應(yīng)確認(rèn)一次，而保險保障基金的提取既非運(yùn)用精算技術(shù)(只是一個簡單的給定的比例)，也并非是由于保險公司過去的交易或者事項(xiàng)而產(chǎn)生。

其次，保險保障基金沒有特定的債權(quán)人，并且也不能夠合理估計(jì)確定。再次，保險保障基金在保險公司償付能力不足或者瀕臨破產(chǎn)時經(jīng)國家有關(guān)部門批準(zhǔn)后才能動用，而保險公司的償付能力不足之日、破產(chǎn)之日的都是不能合理確定的，它沒有確定的“到期日”，也不能合理假設(shè)。最后，保險保障基金的動用條件是基于公司清算的基礎(chǔ)上的，而企業(yè)負(fù)債的會計(jì)核算卻基于一種持續(xù)性經(jīng)營假設(shè)。二者各自所基于對基礎(chǔ)實(shí)際上都是相背離的。

(三)保險保障基金確與所有者權(quán)益。

所有者權(quán)益在新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中被定義為：企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者享有的剩余權(quán)益。所有者權(quán)益形成的資金來源不外兩種：債權(quán)人和個人所有者。起性質(zhì)可以說是，企業(yè)投資者對企業(yè)資產(chǎn)的所有權(quán)。所有者權(quán)益也必須滿足以下特征：(1)除非發(fā)生減資、清算或分派現(xiàn)金股利，企業(yè)不需要償還所有者權(quán)益；(2)企業(yè)清算時，只有在清償所有的負(fù)債后，所有者權(quán)益才返還給所有者；(3)所有者憑借所有者權(quán)益可以參與企業(yè)利潤的分配。

分析保險保障基金的特點(diǎn)，我們不難發(fā)現(xiàn)，很難確切指出保險保障基金的所有者。首先，它的所有權(quán)不為保險公司所有，因?yàn)檫@些權(quán)益不是保險公司的凈收益。其次，所所有權(quán)包括占有權(quán)、使用權(quán)、收益權(quán)和處置權(quán)，很明顯保險公司是不具有占有權(quán)、使用權(quán)、處置權(quán)，至于收益權(quán)，保險保障基金完全就是為了保障保單持有人的權(quán)益而設(shè)立的。除了因其管理辦法規(guī)定的動用條件而動用外，保險保障基金及其利息都始終累計(jì)在這筆資金當(dāng)中，保險公司無從因其而獲得收益，也不能從保險保障基金所獲得的銀行或債券利息等。再次，《保險保險保障基金管理辦法》明確規(guī)定了這筆基金的用途是彌補(bǔ)保單持有人的損失，這與上文提到的所有者權(quán)益的第二個特征顯然也是不同的。

三、對保險保障基金現(xiàn)行的財(cái)務(wù)會計(jì)處理

費(fèi)用是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。業(yè)務(wù)及管理費(fèi)是指保險公司業(yè)務(wù)經(jīng)營及管理工作中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。主要是指手續(xù)費(fèi)、傭金支出、其他支出以外的其他各項(xiàng)費(fèi)用。在新的會計(jì)制度中，將提取保險保障基金納入業(yè)務(wù)及管理費(fèi)范圍。而這也是“業(yè)務(wù)及管理費(fèi)”與原會計(jì)制度中“營業(yè)費(fèi)用”的一個主要差異。業(yè)務(wù)及管理費(fèi)下屬了三十幾個二級科目，其涵蓋的范圍是非常廣泛的。將保險保障基金的提取計(jì)人此科目，避免了將其列作資產(chǎn)、負(fù)債或者所有者權(quán)益的情況下對保險公司負(fù)債經(jīng)營率、資產(chǎn)負(fù)債率、利潤率、凈資產(chǎn)利潤率、成本率、社會貢獻(xiàn)率等經(jīng)營狀況和經(jīng)營成果指標(biāo)的影響。這就避免了保險財(cái)務(wù)會計(jì)中的混亂，更加有利于對保險公司的狀況進(jìn)行總結(jié)、評價和考核。

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